企業(yè)創(chuàng)新預(yù)算管理模式探討

房志紅

本文針對(duì)傳統(tǒng)預(yù)算管理模式的不足，將預(yù)算管理與平衡計(jì)分卡、經(jīng)濟(jì)增加值、作業(yè)成本管理等先進(jìn)的管理工具相結(jié)合，從而構(gòu)建新的企業(yè)預(yù)算管理模式。

一、傳統(tǒng)預(yù)算管理模式及其局限性

根據(jù)生命周期理論可將傳統(tǒng)預(yù)算管理模式分為如下類別：

（一）以資本預(yù)算為起點(diǎn)的預(yù)算管理模式

這是企業(yè)在初創(chuàng)期的預(yù)算管理模式。因?yàn)槠髽I(yè)在初創(chuàng)期面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)都較大，該模式以資本投入總量為起點(diǎn)，企業(yè)不僅要對(duì)擬投資項(xiàng)目的總支出進(jìn)行規(guī)劃，而且要對(duì)多個(gè)投資項(xiàng)目進(jìn)行取舍，還要對(duì)所選項(xiàng)目的現(xiàn)金流量進(jìn)行估算，并據(jù)以確定籌資預(yù)算。同時(shí)，還要根據(jù)以上各項(xiàng)信息來(lái)確定資本預(yù)算的程序和預(yù)算方式。

（二）以銷售為起點(diǎn)的預(yù)算管理模式

這是處在成長(zhǎng)期的企業(yè)采用的預(yù)算管理模式。該模式以銷售為起點(diǎn)，以市場(chǎng)為依托，以“以銷定產(chǎn)”為基本原則，以各種職能預(yù)算為基礎(chǔ)來(lái)編制各項(xiàng)預(yù)算。其目標(biāo)是為企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的持續(xù)提高提供全方位的管理支持。

（三）以成本控制為起點(diǎn)的預(yù)算管理模式

這是企業(yè)在成熟期采用的預(yù)算管理模式。該模式下，企業(yè)首先根據(jù)現(xiàn)實(shí)售價(jià)和期望利潤(rùn)確定預(yù)算總成本，在此基礎(chǔ)上，將總成本層層分解并落實(shí)到所有成本發(fā)生部門，形成分預(yù)算成本。據(jù)以約束各部門行動(dòng)，確保目標(biāo)利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)。

二、創(chuàng)新預(yù)算管理模式及其評(píng)價(jià)

（一）基于經(jīng)濟(jì)增加值的預(yù)算管理模式

1.經(jīng)濟(jì)增加值與預(yù)算管理相結(jié)合的理由

（1）企業(yè)價(jià)值最大化的理財(cái)目標(biāo)決定應(yīng)將經(jīng)濟(jì)增加值作為預(yù)算編制的起點(diǎn)。一方面，經(jīng)濟(jì)學(xué)家們認(rèn)為，衡量企業(yè)價(jià)值增長(zhǎng)與否的最佳標(biāo)準(zhǔn)就是經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)；另一方面，在經(jīng)濟(jì)增加值的管理理念下，管理者獲得更多的報(bào)酬的途徑就是提高經(jīng)濟(jì)增加值，其結(jié)果必然會(huì)增加股東財(cái)富，從而使二者的利益趨于一致。所以說(shuō)企業(yè)價(jià)值最大化的理財(cái)目標(biāo)決定了預(yù)算編制應(yīng)以經(jīng)濟(jì)增加值為起點(diǎn)。

（2）經(jīng)濟(jì)增加值作為評(píng)價(jià)指標(biāo)使預(yù)算編制更具合理性。經(jīng)濟(jì)增加值作為評(píng)價(jià)指標(biāo)具有很大的靈活性，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)不同的投資項(xiàng)目，投資者可設(shè)定選用不同的風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整資本成本。不僅企業(yè)內(nèi)部不同業(yè)務(wù)單位的資本成本不同，而且同一部門內(nèi)不同風(fēng)險(xiǎn)水平的資產(chǎn)的資本成本也可能不同，經(jīng)濟(jì)增加值的計(jì)算考慮了實(shí)際存在的這些差異，使各部門以及整個(gè)企業(yè)的預(yù)算編制更合理準(zhǔn)確。

2.基于經(jīng)濟(jì)增加值的預(yù)算管理模式編制起點(diǎn)

以經(jīng)濟(jì)增加值為基礎(chǔ)的預(yù)算管理的特點(diǎn)是以企業(yè)價(jià)值最大化為理財(cái)目標(biāo)，預(yù)算編制的起點(diǎn)和考核的主要指標(biāo)都是經(jīng)濟(jì)增加值，管理者將通過(guò)編制各種預(yù)算來(lái)控制和保證經(jīng)濟(jì)增加值目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

3.基于經(jīng)濟(jì)增加值的預(yù)算管理模式評(píng)價(jià)

以經(jīng)濟(jì)增加值指標(biāo)作為預(yù)算目標(biāo)的優(yōu)點(diǎn)是更符合股東權(quán)益最大化和企業(yè)價(jià)值最大化相一致的理財(cái)目標(biāo)，經(jīng)濟(jì)增加值指標(biāo)是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式進(jìn)行的部分調(diào)整，易于被人接受。其缺點(diǎn)為沒(méi)有改變傳統(tǒng)預(yù)算管理單一財(cái)務(wù)指標(biāo)特性，該預(yù)算模式也因此而缺乏戰(zhàn)略性。

（二）基于作業(yè)的預(yù)算管理模式

1.作業(yè)成本管理與預(yù)算管理相結(jié)合的理由

（1）作業(yè)成本法可提高預(yù)算的準(zhǔn)確程度。作業(yè)成本法以資源流動(dòng)為線索，以資源耗用的因果關(guān)系為成本分配的依據(jù)，從而擴(kuò)展了成本分配方法，提供了比較準(zhǔn)確的成本信息，以此為基礎(chǔ)編制預(yù)算必定會(huì)提高預(yù)算編制的準(zhǔn)確程度。而傳統(tǒng)的成本計(jì)算采用單一分配標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行制造費(fèi)用的分配，成本失真情況比較嚴(yán)重。

（2）以作業(yè)為基礎(chǔ)編制預(yù)算可提高企業(yè)資源的配置效率。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算需要進(jìn)行成本動(dòng)因分析，對(duì)高成本、無(wú)附加值的作業(yè)與高成本、有附加值的作業(yè)加以識(shí)別。對(duì)于前者可以停止該類作業(yè)，減少資源浪費(fèi)；對(duì)于后者通過(guò)業(yè)務(wù)流程的深入分析，使企業(yè)的價(jià)值與成本相匹配。

（3）以作業(yè)為基礎(chǔ)編制預(yù)算能增加預(yù)算執(zhí)行過(guò)程的可控性。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算能將責(zé)任具體落實(shí)到發(fā)生作業(yè)的地方和人，為預(yù)算執(zhí)行與控制提供依據(jù)。在內(nèi)外部環(huán)境變動(dòng)不大的情況下，企業(yè)預(yù)算管理部門只需依據(jù)當(dāng)期預(yù)算的資料控制各生產(chǎn)作業(yè)環(huán)節(jié)即可。而各作業(yè)中心和個(gè)人也可依據(jù)所制定的預(yù)算進(jìn)行工作，如果執(zhí)行過(guò)程中某環(huán)節(jié)出現(xiàn)問(wèn)題，也可以有針對(duì)性地加以分析改進(jìn)。

2.作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算編制起點(diǎn)

作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算編制起點(diǎn)是銷售預(yù)算。作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算可以看成是反向的作業(yè)成本法，它要求首先預(yù)測(cè)企業(yè)下一個(gè)經(jīng)營(yíng)期間的市場(chǎng)需求量，以此為分析的基礎(chǔ)預(yù)測(cè)企業(yè)所需要的資源。

3.基于作業(yè)的預(yù)算管理模式評(píng)價(jià)

作業(yè)預(yù)算區(qū)別并優(yōu)于傳統(tǒng)預(yù)算在于：一方面，作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算是一個(gè)尋求組織資源供應(yīng)量和資源需求量之間的經(jīng)營(yíng)平衡和滿足財(cái)務(wù)目標(biāo)的財(cái)務(wù)平衡的不斷循環(huán)的過(guò)程，企業(yè)可以預(yù)算出資源的最佳需求量，以此作為成本預(yù)算的基礎(chǔ)，并以之作為起點(diǎn)完成預(yù)算的編制工作。另一方面，作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算的事中控制是按作業(yè)中心甚至是單項(xiàng)作業(yè)來(lái)進(jìn)行的，控制的對(duì)象會(huì)更為具體；而預(yù)算執(zhí)行結(jié)果的差異分析，以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)也更具有說(shuō)服力。其缺點(diǎn)是沒(méi)有提及業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)問(wèn)題。

（三）基于平衡計(jì)分卡的預(yù)算管理模式

Kaplan和Norton教授認(rèn)為，作為企業(yè)業(yè)績(jī)衡量和戰(zhàn)略實(shí)施的管理工具，平衡計(jì)分卡可以有效地實(shí)現(xiàn)資源分配與戰(zhàn)略的統(tǒng)一，把預(yù)算和戰(zhàn)略緊密地聯(lián)系起來(lái)。

1.以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ)編制預(yù)算的理由

平衡計(jì)分卡在企業(yè)推行也存在著一些不足：如平衡計(jì)分卡的重點(diǎn)放在了業(yè)績(jī)指標(biāo)的選擇和平衡上，但沒(méi)有涉及各指標(biāo)目標(biāo)值的確定以及解決“如何進(jìn)行平衡”的問(wèn)題；平衡計(jì)分卡不能保證目標(biāo)的有效執(zhí)行，實(shí)際值與目標(biāo)之間的差異不能得到及時(shí)反饋，平衡計(jì)分卡沒(méi)有涉及組織資源的分配問(wèn)題。而這些不足之處又恰是預(yù)算管理的優(yōu)勢(shì)所在。

2.以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ)的預(yù)算編制起點(diǎn)

以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ)的預(yù)算編制起點(diǎn)為企業(yè)戰(zhàn)略。在這種模式下，企業(yè)借助于平衡計(jì)分卡將戰(zhàn)略規(guī)劃逐步地轉(zhuǎn)化為企業(yè)的中長(zhǎng)期目標(biāo)，為預(yù)算管理的進(jìn)行指明方向，特別是它可以對(duì)預(yù)算與現(xiàn)實(shí)進(jìn)行分析總結(jié)，以及時(shí)修改戰(zhàn)略，這也是它與其他預(yù)算管理模式的不同之處。

3.基于平衡計(jì)分卡的預(yù)算管理模式評(píng)價(jià)

平衡計(jì)分卡在及時(shí)考評(píng)戰(zhàn)略執(zhí)行情況的同時(shí)，根據(jù)環(huán)境變化適時(shí)調(diào)整戰(zhàn)略、目標(biāo)和考核指標(biāo)，對(duì)戰(zhàn)略實(shí)施進(jìn)行動(dòng)態(tài)控制。傳統(tǒng)預(yù)算是戰(zhàn)略決定預(yù)算，預(yù)算決定業(yè)務(wù)目標(biāo)。而以平衡計(jì)分卡為基礎(chǔ)編制預(yù)算則是通過(guò)平衡計(jì)分卡決定業(yè)務(wù)目標(biāo)，再由業(yè)務(wù)目標(biāo)決定預(yù)算，這使基于平衡計(jì)分卡的預(yù)算管理系統(tǒng)更具有動(dòng)態(tài)控制的特征。

三、企業(yè)預(yù)算管理模式的選擇

通過(guò)上述分析，不難看出，創(chuàng)新預(yù)算管理模式是對(duì)傳統(tǒng)預(yù)算管理模式的改進(jìn)，它們分別是經(jīng)濟(jì)增加值管理系統(tǒng)、作業(yè)成本管理系統(tǒng)以及平衡計(jì)分卡管理系統(tǒng)與預(yù)算管理系統(tǒng)的有效整合。傳統(tǒng)預(yù)算控制系統(tǒng)需要與新的控制理念、控制方法相互補(bǔ)充，才能更好地在變化了的環(huán)境中實(shí)施組織控制。但是，由于環(huán)境的差異性，企業(yè)在選擇預(yù)算管理模式時(shí)既可以選擇某一種創(chuàng)新預(yù)算管理模式，也可以將幾種創(chuàng)新預(yù)算管理模式進(jìn)行有機(jī)地整合。但都應(yīng)兼顧以下兩個(gè)方面：一是應(yīng)將預(yù)算與企業(yè)的戰(zhàn)略相結(jié)合，二是應(yīng)以企業(yè)價(jià)值增值最大化為根本目標(biāo)。