小議固定資產(chǎn)減值準備的納稅調(diào)整及會計處理

歷希梅

摘要:針對新的固定資產(chǎn)減值準備準則,本文提出了它的變化之處,并對新準則的會計處理進行了舉例分析。

Abstract:Based on the principles of the impairment of fixed assets, the thesis points out some changes and analyzes the accounting of the new principles with examples.

關鍵詞:固定資產(chǎn);減值準備;累計折舊

Key words:fixed assets; impairment; accumulated depreciation

中圖分類號:F23 文獻標識碼:A文章編號:1006-4311(2010)04-0014-01

新發(fā)布的資產(chǎn)減值準則明確規(guī)定,資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認,在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回,只允許在資產(chǎn)處置時,再進行會計處理。從而確保了企業(yè)財務狀況和經(jīng)營業(yè)績的真實、可靠,有效地避免了一些企業(yè)利用資產(chǎn)減值來進行利潤調(diào)控的現(xiàn)象,保護了投資者的利益。

1 固定資產(chǎn)的定義

準則規(guī)定,固定資產(chǎn)是必須同時具有以下幾個特征的有形資產(chǎn):

(1)為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或經(jīng)營管理而持有的。這實質(zhì)是說明持有固定資產(chǎn)的目的,這種目的不管是直接的,還是間接的,都要求其是有用的,能為企業(yè)帶來效益,否則,就沒有確認為固定資產(chǎn)的必要。(2)使用年限超過一年。固定資產(chǎn)是長期資產(chǎn),其使用期限應長于一年的一個會計期間,這也隱含了其價值的轉(zhuǎn)移方式(折舊)是逐步的,是其區(qū)別于流動資產(chǎn)的一個顯著特征。(3)單位價值較高。無論是自建的,還是外購的,或是其他方式取得的固定資產(chǎn),都要求其單位價值含量較高,這也就暗示了對其核算應加強重視。固定資產(chǎn)的定義在著重說明其作為資產(chǎn)的共性——有用性——的同時,突出了其本身的特征——使用年限較長、單位價值量較高,即從共性和個性上較好地說明了其內(nèi)涵。

2 固定資產(chǎn)減值準備當期的納稅調(diào)整及會計處理

按照準則規(guī)定,企業(yè)應在期末資產(chǎn)負債表日,對固定資產(chǎn)逐項進行檢查,對由于市價大幅度下跌,有證據(jù)表明已經(jīng)陳舊過時或者其實體已經(jīng)損壞,已經(jīng)或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置等原因?qū)е缕涫栈亟痤~低于賬面價值的資產(chǎn),應當將資產(chǎn)的賬面價值減記至可收回金額,減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失,計入當期損益,同時計提相應的資產(chǎn)減值準備。依照稅法相關規(guī)定,企業(yè)所得稅前允許扣除的項目,必須遵循真實發(fā)生的據(jù)實扣除原則,除國家稅收規(guī)定外,企業(yè)根據(jù)財務會計制度規(guī)定提取的任何形式的準備金(包括固定資產(chǎn)減值準備)不得在企業(yè)所得稅前扣除。比較會計準則和稅法的相關規(guī)定,因計提固定資產(chǎn)減值準備的期間與允許在計算應納稅所得額時扣除的資產(chǎn)損失的期間不同而產(chǎn)生的差異,作為可抵減暫時性差異,即作為來來可抵減應納稅所得額的時間性差異,在計算當期應納稅所得額時,進行納稅調(diào)增?！爱斊趹{稅所得額=當期會計利潤+計提的固定資產(chǎn)減值準備”。

3 計提固定資產(chǎn)減值準備后固定資產(chǎn)折舊差異的納稅調(diào)整及會計處理

按照會計準則的規(guī)定,資產(chǎn)減值損失確認后,減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費用應當在未來期間作相應調(diào)整,以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地分攤調(diào)整后的資產(chǎn)賬面價值(扣除預計凈殘值)。比較會計準則和稅法的相關規(guī)定,計提固定資產(chǎn)減值準備后固定資產(chǎn)賬面價值減少,但由于固定資產(chǎn)尚可使用年限有可能縮短,所以很難確定固定資產(chǎn)計提減值準備后的會計折舊與稅法允許可在應納稅所得額中抵扣的折舊或攤銷額的大小關系。若前者小于后者,則將兩者的差額從當期利潤總額中扣減后,再計算當期應納稅所得額。若前者大于后者,則將兩者的差額在當期利潤總額中加上后,再計算當期應納稅所得額?！爱斊趹{稅所得額=當期會計利潤一計提固定資產(chǎn)減值準備后提取的會計折舊小于稅收折舊的差額”;或者“當期應納稅所得額:當期會計利潤+計提固定資產(chǎn)減值準備后提取的會計折舊大于稅收折舊的差額”。

[例1]中興公司計提減值準備后預計固定資產(chǎn)尚可使用年限為7年。2006年以后計提的折舊額會計制度與稅法存在差異:

按會計制度規(guī)定每年折舊額=2380+7=340(萬元)

按稅法規(guī)定每年折舊額=4000+10=400(萬元)

該項固定資產(chǎn)計提減值準備后,以后年度每年會計上計提的折舊小于稅法上允許計提的折舊,應將兩者的差額,在計算應納稅所得額時,在會計利潤基礎上調(diào)減。

2006年后該項固定資產(chǎn)的賬面價值、計稅基礎、暫時性差異及遞延所得稅、應交所得稅、所得稅費用。

所得稅相關會計分錄:

2007年:借:所得稅 1914000

遞延所得稅資產(chǎn) 1188000

貸:應交稅費——應交所得稅

2008年:借:所得稅 2112000

遞延所得稅資產(chǎn) 990000

貸:應交稅費——應交所得稅

以下年度略。

若中興公司計提減值準備后預計固定資產(chǎn)尚可使用年限為5年。2006年以后計提的折舊額會計制度與稅法存在差異:

按會計制度規(guī)定每年折舊額=2380÷5=476(萬元)

按稅法規(guī)定每年折舊額~000÷10=400(萬元)

該項固定資產(chǎn)計提減值準備后,以后年度每年會計上計提的折舊大于稅法上允許計提的折舊,應將兩者的差額在計算應納稅所得額時,在會計利潤基礎上調(diào)增,但在2012年、2013年,會計核算上不再計提折舊,稅法上仍允許計提折舊400萬元,因此計算應納稅所得額時,在會計利潤基礎上調(diào)減400萬元。

2006年后該項固定資產(chǎn)的賬面價值、計稅基礎、暫時性差異及遞延所得稅、應交所得稅、所得稅費用。

2007年:借:所得稅 1917000

遞延所得稅資產(chǎn) 1633800

貸:應交稅金——應交所得稅 3550800

2008年:借:所得稅 1663200

遞延所得稅資產(chǎn) 1887600

貸:應交稅金——應交所得稅 3550800

以下年度略。

總之,固定資產(chǎn)計提減值準備后,以后年度計提折舊時,由于固定資產(chǎn)尚可使用年限有可能縮短,所以很難確定固定資產(chǎn)計提減值準備后的會計折舊與稅法允許可在應納稅所得額中抵扣的折舊或攤銷額的大小關系。若前者小于后者,則應調(diào)減應納稅所得額;若前者大于后者,則應調(diào)增應納稅所得額。但由于計提減值準備后,新準則規(guī)定,固定資產(chǎn)的減值準備不可轉(zhuǎn)回,以后年度固定資產(chǎn)的賬面價值永遠小于計稅價值,因此產(chǎn)生的都是可抵減暫時性差異,產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)。