談會(huì)計(jì)政策的變更及其會(huì)計(jì)處理

盛 磊

摘要:本文介紹了會(huì)計(jì)政策的含義,條件及變更,以及其處理方法。

Abstract:The thesis illustrates the concept of the accounting policies, conditons changes and its treatment.

關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)政策;會(huì)計(jì)處理;變更

Key words:accounting policies;accounting treatment;change

中圖分類號(hào):F233 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A文章編號(hào):1006-4311(2010)04-0005-01

1 會(huì)計(jì)政策變更的含義及條件

會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會(huì)計(jì)處理方法。包括合并政策、外幣政策、收入確認(rèn)原則和方法、所得稅的會(huì)計(jì)處理方法、存貨計(jì)價(jià)方法、長(zhǎng)期投資核算方法、壞帳損失核算方法、借款費(fèi)用處理方法等等。

為了保證會(huì)計(jì)信息的可比性,使會(huì)計(jì)報(bào)表使用者在比較企業(yè)兩個(gè)及以上期間的會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí),能夠正確判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的趨勢(shì),一般情況下,企業(yè)應(yīng)在每期采用相同的會(huì)計(jì)政策,不應(yīng)也不能隨意變更會(huì)計(jì)政策。否則勢(shì)必削弱會(huì)計(jì)信息的可比性,使會(huì)計(jì)報(bào)表使用者在比較企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)時(shí)發(fā)生困難。

但是,也不能認(rèn)為會(huì)計(jì)政策不能變更,符合下列條件之一,應(yīng)改變采用的原會(huì)計(jì)政策:(1)法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章要求變更。(2)會(huì)計(jì)政策的變更能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。

會(huì)計(jì)政策變更是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來(lái)采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。也就是說(shuō),在不同的會(huì)計(jì)期間執(zhí)行不同的會(huì)計(jì)政策。會(huì)計(jì)政策變更并不意味著以前期間的會(huì)計(jì)政策是錯(cuò)誤的,只是由于情況發(fā)生了變化,或者掌握了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn),使得變更會(huì)計(jì)政策能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。

會(huì)計(jì)政策變更的認(rèn)定直接影響著會(huì)計(jì)處理方法的選擇,因此企業(yè)應(yīng)當(dāng)注意分清以下兩種情形并不屬于會(huì)計(jì)政策變更:(1)當(dāng)期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策。(2)對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。

2 會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理

對(duì)于會(huì)計(jì)政策變更,企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情況,采用不同的會(huì)計(jì)處理方法:(1)企業(yè)依據(jù)法律或會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更會(huì)計(jì)政策,如果國(guó)家發(fā)布了相關(guān)的會(huì)汁處理辦法,則按照國(guó)家發(fā)布的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理;如果國(guó)家沒有發(fā)布相關(guān)的會(huì)計(jì)處理辦法,則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。(2)由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變而變更會(huì)計(jì)政策,以便提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等更為可靠、更為相關(guān)的會(huì)計(jì)信息,則應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。(3)如果會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定,無(wú)論屬于法規(guī)、規(guī)章要求變更會(huì)計(jì)政策,還是經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況改變而變更會(huì)計(jì)政策,均采用未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。對(duì)于會(huì)計(jì)政策變更,企業(yè)除了進(jìn)行上述會(huì)計(jì)處理外,還應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露會(huì)計(jì)政策變更的內(nèi)容和理由、會(huì)計(jì)政策變更的影響數(shù)、累積影響數(shù)不能合理確定的理由以及會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期經(jīng)營(yíng)成果的影響金額。

2.1 追溯調(diào)整法:追溯調(diào)整法,指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí),如同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就開始采用新會(huì)計(jì)政策,并以此對(duì)相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。即應(yīng)當(dāng)計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù),并相應(yīng)調(diào)整變更年度的期初留存收益以及會(huì)計(jì)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目。

如果提供比較會(huì)計(jì)報(bào)表,對(duì)于比較會(huì)計(jì)報(bào)表期間會(huì)計(jì)政策變更,應(yīng)當(dāng)調(diào)整比較期間各期的凈損益和有關(guān)項(xiàng)目,視同該政策在比較會(huì)計(jì)報(bào)表期間一直采用,對(duì)于比較會(huì)計(jì)報(bào)表期間以前的會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù),應(yīng)當(dāng)調(diào)整比較會(huì)計(jì)報(bào)表最早期間的期初留存收益,會(huì)計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字也作相應(yīng)調(diào)整。其中,會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù),是指變更后的會(huì)計(jì)政策對(duì)以前各期追溯計(jì)算的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額與現(xiàn)有的金額之間的差額。

例如,A公司在95年1月1日對(duì)甲公司投資100萬(wàn)元,占甲公司30%的股份,A公司采用成本法核算。98年1月1日起根據(jù)新的會(huì)計(jì)制度,A公司對(duì)甲公司的長(zhǎng)期投資改為權(quán)益法核算,兩公司的所得稅率均為33%,A公司按凈利潤(rùn)的10%和5%提取法定盈余公積、公益金。甲公司95年、96年、97年的稅后凈利分別為20萬(wàn)元、10萬(wàn)元、30萬(wàn)元。A公司按成本法核算確認(rèn)的投資收益分別為2萬(wàn)元、1萬(wàn)元、4萬(wàn)元。

以上是由于會(huì)計(jì)制度發(fā)生變化而改變會(huì)計(jì)處理方法,因而屬于會(huì)計(jì)政策變更。企業(yè)應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理:

第一步,計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。

第二步,進(jìn)行相關(guān)的帳務(wù)處理:

(1)調(diào)整會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù):借:長(zhǎng)期股權(quán)投資-甲公司(損益調(diào)整)110000。貸:利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)110000

(2)調(diào)整利潤(rùn)分配:借:利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)16500。貸:盈余公積(110000x15%)16500

第三步,調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目。

第四步,按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定,對(duì)甲公司的股權(quán)投資原按成本法核算。

2.2 未來(lái)適用法:未來(lái)適用法,指某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策時(shí),新的會(huì)計(jì)政策適用于變更當(dāng)期及未來(lái)期間發(fā)生的交易或事項(xiàng)的方法。即不計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù),也不必調(diào)整變更當(dāng)年年初的留存收益,只在變更當(dāng)年采用新的會(huì)計(jì)政策。根據(jù)披露要求,企業(yè)應(yīng)計(jì)算確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù)。

例如,B公司原對(duì)存貨采用先進(jìn)先出法核算,由于物價(jià)持續(xù)上漲,企業(yè)從2001年1月1日起改用后進(jìn)先出法。2001年1月1日存貨的價(jià)值為200萬(wàn)元,公司購(gòu)入存貨實(shí)際成本為1800萬(wàn)元,2001年12月31日按后進(jìn)先出法計(jì)算確定的存貨價(jià)值為250萬(wàn)元,所得稅率為33%,按先進(jìn)先出法計(jì)算的2001年12月31日存貨價(jià)值為450萬(wàn)元。

由于采用后進(jìn)先出法對(duì)以前年度的存貨成本不能進(jìn)行合理調(diào)整,因此B公司對(duì)上述會(huì)計(jì)政策變更采用未來(lái)適用法進(jìn)行處理。

計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤(rùn)的影響數(shù):采用后進(jìn)先出法計(jì)算的銷售成本為:200+1800-250=1750(萬(wàn)元)

采用先進(jìn)先出法計(jì)算的銷售成本為:200+1800-450=1550(萬(wàn)元)

兩者銷售成本的差額為200萬(wàn)元,B公司由于會(huì)計(jì)政策變更使當(dāng)期利潤(rùn)總額減少了200萬(wàn)元,扣除所得稅的影響,使當(dāng)期凈利潤(rùn)減少200×(1-33%)=134萬(wàn)元。

附注說(shuō)明:由于物價(jià)持續(xù)上漲,公司本年度對(duì)存貨計(jì)價(jià)由先進(jìn)先出法改為后進(jìn)先出法,該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更,無(wú)法合理確定其累積影響數(shù),因而采用未來(lái)適用法,由于該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更,當(dāng)期凈利潤(rùn)減少134萬(wàn)元。