解讀借貸記賬法

[摘 要] 借貸記賬法作為重要的會計核算方法，在經(jīng)濟信息提供方面起著舉足輕重的作用。然而，如何以更容易讓學習者理解的方法去講解它是會計教學工作中的一個問題。本文從資金運動的角度著眼來闡述借貸的本意，使初學者從資金的平衡關(guān)系中充分理解和掌握借貸記賬法的精妙之處。

[關(guān)鍵詞] 借貸記賬法 記賬規(guī)則 資金來源 資金占用

借貸記賬法是重要的會計核算方法， 被譽為“人類聰明的絕妙創(chuàng)造”。借貸記賬法下，某些賬戶用借來代表增加，而另外一些賬戶卻相反，用借來表示減少，用貸來表示增加。這種安排留給了我們理解上的困惑，如何解釋才能使它更具可理解性，更合理，這一直是困擾著會計教學的難題。我們是不是只能告訴初學者熟記“借”和“貸”所代表的含義這一種學習方法，除此以外并無道理可講了呢?對于初學者來說，如果不能夠真正理解“借”和“貸”的意義，而是一味的死記硬背，不利于會計知識的掌握。而死記硬背也是將會計知識融會貫通的一大障礙。本文意在通過一種通俗易懂的方法，講清借貸記賬法的規(guī)則。

一、借貸記賬法的演進

借貸復式記賬法的借和貸在客觀上充當了記賬符號的角色，其字本身已無實際意義，僅僅是一種純粹的符號，如A、B、C、D等一樣。但從復式記賬方法的發(fā)展史來看，在十世紀以后的貿(mào)易金融中心意大利，借貸記賬法的出現(xiàn)是為了適應(yīng)當時出現(xiàn)的從銀行借貸開始的債權(quán)債務(wù)管理的記錄需要?，F(xiàn)存最早的意大利銀行簿記——1211年佛羅倫薩銀行賬簿中關(guān)于記賬術(shù)語的記載采用動詞“di dare”、“di avere”，當時這兩個詞還有其特定的含義，前者表示“應(yīng)收的”，指債權(quán)，相當于后來的“借”;后者表示“應(yīng)付的”，指債務(wù)，相當于后來的“貸”。1494年，盧卡。帕喬利的《數(shù)學大全》一書中系統(tǒng)闡述了復式簿記，簿記中用“per”和“A”來表示記錄的雙方，“per”表示債務(wù)人或借主，其意義可理解為現(xiàn)在的借方;“A”表示債權(quán)人或貸主，其意義可理解為現(xiàn)在的貸方。在賬簿設(shè)置上，對每個總賬賬戶編制按字母排序的索引或是包括賬戶名稱和頁碼的關(guān)鍵詞表，分錄賬中的每筆分錄，過入總賬時均作成兩筆，一筆登記客戶的借款，稱為借方，另一筆登記客戶的存款，稱為貸方。

由此可見，最初借貸用來表示資金的流向，即資金的來源或占用(去向)。銀行貸出款項以及歸還借款業(yè)務(wù)，表現(xiàn)為現(xiàn)金流出企業(yè)，都反映了自己的資金被占用的情況。相反，銀行借入款項補充自有資金不足以及收回借出款項均表現(xiàn)為現(xiàn)金的流入，即反映了資金的來源情況。最初的商業(yè)銀行借貸業(yè)務(wù)并無資產(chǎn)與負債之分，而只考慮資金流向上的區(qū)別，凡是涉及資金的占用項目，便記為貸;凡是涉及資金來源的項目，則都記為借。也就是說，早期銀行的借或貸的記賬方向是以資金性質(zhì)作為依據(jù)的，而不是給簡單的符號附予一定的代表含義，也就是說，人們最初設(shè)計借貸記賬法則有一定的依據(jù)和前提的。我們可以根據(jù)資金的運動來理解這一依據(jù)和前提。

二、記賬規(guī)則的講解

借貸記賬法的記賬規(guī)則是“有借必有貸，借貸必相等”。根據(jù)借貸記賬法，“借”表示資產(chǎn)、費用和成本的增加以及負債、所有者權(quán)益、收入和成果的減少;“貸”表示資產(chǎn)、費用和成本的減少以及負債、所有者權(quán)益、收入和成果的增加。在會計的六個要素中，所有者權(quán)益是企業(yè)資金的最基本來源，負債是補充。企業(yè)所籌集的資金均有其占用形態(tài)，如購買存貨，資金即為存貨所占用，成為儲備資金或產(chǎn)品資金的占用形態(tài);購買固定資產(chǎn)，資金即為固定資產(chǎn)所占用，成為固定資產(chǎn)資金占用形態(tài);在生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的各種消耗，即生產(chǎn)成本、制造費用等占用企業(yè)的資金，成為生產(chǎn)資金的占用形態(tài);經(jīng)營管理過程中發(fā)生的各種期間費用所占用的資金成為費用資金的占用形態(tài)。也就是說資產(chǎn)、成本、費用這些會計對象從資金的運動性質(zhì)來說是一致的，都屬于資金的占用。各種形態(tài)資金如何籌集是資金的來源問題，企業(yè)資金的來源有兩個，負債和所有者權(quán)益(或股東權(quán)益，以下同)，負債包括借款、發(fā)行債券或者是生產(chǎn)經(jīng)營過程中自然形成的各種應(yīng)收、應(yīng)付款項等;所有者權(quán)益在企業(yè)創(chuàng)辦之初的業(yè)務(wù)主要是所有者投入資本或股權(quán)融資資本，隨著企業(yè)持續(xù)的經(jīng)營活動，會獲取一定收入，所獲取的收入構(gòu)成了企業(yè)持續(xù)經(jīng)營階段的一個重要資金來源渠道，而企業(yè)的最終利潤中留存部分事實上是屬于所有者(或股東)所享有的，本質(zhì)上來說一樣也是企業(yè)的所有者權(quán)益。因此，負債、所有者權(quán)益、收入乃至成果這些會計對象在性質(zhì)上是相同的，都歸結(jié)為資金的來源。

我們再具體從現(xiàn)金的角度來看，所有資金的占用業(yè)務(wù)均表現(xiàn)為一定量現(xiàn)金的流出，比如購買有價證券，購置非現(xiàn)金資產(chǎn)，不論所支出的現(xiàn)金是資本化支出記入相應(yīng)資產(chǎn)，還是收益化支出轉(zhuǎn)化為相關(guān)費用，都占用了企業(yè)的資金，反映為企業(yè)現(xiàn)金的減少，此類業(yè)務(wù)應(yīng)記入借方。反過來講，所有資金的來源均表現(xiàn)為一定量現(xiàn)金的流入，比如投入資本、發(fā)行有價證券、銀行借款、業(yè)務(wù)往來中產(chǎn)生的應(yīng)付款項，以及收入的取得，債權(quán)的回收和各種非現(xiàn)金資產(chǎn)的出售，都構(gòu)成企業(yè)資金的來源，具體反映為現(xiàn)金的增加，此類業(yè)務(wù)應(yīng)記入貸方。由于資金的來源與資金的占用存在著平衡關(guān)系，由此，我們也理由根據(jù)資金的來源與占用或者根據(jù)現(xiàn)金的流向來確定會計事項的借貸方向，也更容易合理解釋借貸記賬法“有借必有貸，借貸必相等”的記賬規(guī)則。

綜上所述，以資金的運動作為基點來解讀借貸記賬法比死記硬背更容易理解和掌握，并且通過這種解讀，能夠幫助學習者更充分地揭示借貸方向與會計事項的對應(yīng)關(guān)系，理清經(jīng)濟業(yè)務(wù)的來龍去脈。

參考文獻:

王建忠:會計發(fā)展史[M].東北財經(jīng)大學出版社，2003，(4):206～207