國際重復(fù)征稅抵免法新算

[摘要] 國際重復(fù)征稅是國際稅收中的一個(gè)重要問題，它是不同國家的稅收管轄權(quán)交叉重疊的結(jié)果。國際重復(fù)征稅會加重納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，有悖于各國稅收立法中的稅負(fù)公平性原則，不利于國際間的正常經(jīng)濟(jì)交往。所以，減輕或消除國際重復(fù)征稅是各國政府所致力解決的主要課題，也是國際稅收權(quán)益分配關(guān)系的核心問題。在各國稅法和國際稅收協(xié)定中通常采用的避免國際重復(fù)征稅的方法主要有:扣除法、減免法、免稅法、抵免法。本文就其中的抵免法計(jì)算問題進(jìn)行舉例探討。

[關(guān)鍵詞] 重復(fù)征稅抵免法所得稅抵免限額

抵免法，全稱為外國稅收抵免法，指一國政府對本國居民的國外所得征稅時(shí)，允許其用國外已納稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅款，從而實(shí)際征收的稅款只為該居民應(yīng)納本國稅款與已納外國稅款的差額。

抵免法的計(jì)算總公式為:

居住國應(yīng)征所得稅

=國內(nèi)外總所得×居住國稅率-允許抵免的已納來源國稅額

抵免法分為兩種:直接抵免法和間接抵免法。

一、直接抵免法

直接抵免法，指居住國納稅人用其直接繳納的外國稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅額。

直接抵免法分為兩種:全額抵免法和限額抵免法。

1.全額抵免法

全額抵免法，是把本國納稅人在來源國多繳納的稅款退還給他，或用其沖抵該納稅人國內(nèi)所得應(yīng)繳納的稅款。

全額抵免法的計(jì)算公式為:

居住國應(yīng)征所得稅=國內(nèi)外總所得×居住國稅率-非居住國已納所得稅

例:甲國一居民公司在乙國設(shè)有一個(gè)分公司，某一納稅年度，總公司在本國取得所得20萬元，設(shè)在乙國的分公司獲利10萬元。分公司按40%的稅率向乙國交納所得稅4萬元。甲國所得稅稅率為30%。按全額抵免法計(jì)算甲國應(yīng)對總公司征收的所得稅額?

分析:甲國應(yīng)征所得稅額=(20+10)×30%-4=5(萬元)

2.限額抵免法

限額抵免法，指本國應(yīng)納稅款的抵免額不能超過抵免限額。

抵免限額，指國外所得按照居住國稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額。

根據(jù)抵免限額計(jì)算不同，限額抵免法分兩種:分國限額抵免法綜和合限額抵免法。

(1)分國限額抵免法。分國限額抵免法，指居住國政府對其居民來自每一個(gè)非居住國取得的所得，分別計(jì)算各自的抵免限額。

在每一個(gè)非居住國已納的稅額只能在相應(yīng)的抵免限額內(nèi)抵免，納稅人在同一納稅年度內(nèi)發(fā)生在不同國家(非居住國)之間的不足限額與超限額不能相互抵沖。

分國限額抵免法計(jì)算公式為:

居住國應(yīng)征所得稅=國內(nèi)外總所得×居住國稅率-Σ[某非居住國應(yīng)征所得稅與分國抵免限額中較小者]

分國抵免限額=國內(nèi)、某外國所得×居住國稅率×某外國所得/國內(nèi)、某外國所得

(采用比例稅率時(shí)，分國抵免限額=某非居住國所得×居住國稅率)

例:某跨國公司在某一納稅年度，來自本國所得50萬元，A國所得20萬元，B國所得15萬元，C國所得15萬元。各國稅率分別為:本國40%、A國30%、B國40%、C國50%。采用分國限額抵免法計(jì)算該公司的分國抵免限額及應(yīng)向居住國交納的稅款?

分析:分國限額抵免法

①居住國應(yīng)征所得稅

=國內(nèi)外總所得×居住國稅率-Σ[某非居住國應(yīng)征所得稅與分國抵免限額中較小者]

②A國應(yīng)征所得稅=20×30%=6(萬元)

B國應(yīng)征所得稅=15×40%=6(萬元)

C國應(yīng)征所得稅=15×50%=7.5(萬元)

③因?yàn)楸壤惵?，所以分國抵免限額=某非居住國所得×居住國稅率

所以，

A國抵免限額=20×40%=8(萬元)

B國抵免限額=15×40%=6(萬元)

C國抵免限額=15×40%=6(萬元)

④因?yàn)?/p>

A國應(yīng)征所得稅6萬元

B國應(yīng)征所得稅6萬元=B國抵免限額6萬元

C國應(yīng)征所得稅7.5萬元>C國抵免限額6萬元

所以，實(shí)際抵免額為:A國6萬元、B國6萬元、C國6萬元

⑤本國應(yīng)征所得稅=(50+20+15+15)×40%-(6+6+6)=22萬元

(2)綜合限額抵免法。綜合限額抵免法，指居住國政府對其居民來自不同國家的所得匯總相加，按居住國稅率計(jì)算出一個(gè)統(tǒng)一的抵免限額。

綜合限額抵免法計(jì)算公式為:

居住國應(yīng)征所得稅

=國內(nèi)外總所得×居住國稅率-各非居住國應(yīng)征所得稅總額與綜合抵免限額中較小者]

綜合抵免限額=國內(nèi)外總所得×居住國稅率×國外所得總額/國內(nèi)外總所得

(采用比例稅率時(shí)，綜合抵免限額=國外所得×居住國稅率)

上例:采用綜合限額抵免法計(jì)算該公司的綜合抵免限額及應(yīng)向居住國交納的稅款?

分析:綜合限額抵免法

A、B、C三國應(yīng)征所得稅總額=6+6+7.5=19.5(萬元)

因?yàn)槭潜壤惵?，所以綜合抵免限額=(20+15+15)×40%=20萬元

因?yàn)榉蔷幼鴳?yīng)征所得稅總額19.5萬元<綜合抵免限額20萬元，所以實(shí)際抵免額19.5萬元

本國應(yīng)征所得稅=(50+20+15+15)×40%-19.5=20.5(萬元)

二、間接抵免法

間接抵免法，指居住國納稅人用其間接繳納的外國稅款沖抵在本國應(yīng)繳納的稅額。

適用于只適用法人(不適用自然人);母公司與子公司屬不同的法人，母公司在國外擁有子公司，子公司在當(dāng)?shù)乩U納所得稅，并將稅后利潤分配給母公司(按母公司股權(quán)比重)。

間接抵免法的計(jì)算公式為:

母公司所在國應(yīng)征所得稅=(母公司所在國所得+母公司所獲子公司稅前所得)×母公司所在國稅率-母公司承擔(dān)的國外所得稅與抵免限額中較小者

(如為比例稅率，并無預(yù)提所得稅時(shí)，用較小稅率計(jì)算)

母公司承擔(dān)的國外所得稅=子公司稅前所得×母公司股份比例×子公司所在國稅率+預(yù)提所得稅

預(yù)提所得稅=母公司所獲子公司稅后所得×預(yù)提稅率=子公司稅后所得×母公司股份比例×預(yù)提稅率

抵免限額=子公司稅前所得×母公司股份比例×母公司所在國稅率

例:甲國母公司A擁有設(shè)在乙國子公司B的50%的股份，A公司在某納稅年度在本國獲利100萬元，B公司在同一納稅年度在本國獲利200萬元，繳納公司所得稅后，按股權(quán)比例向母公司支付毛股息，并繳納預(yù)提所得稅，甲國公司所得稅稅率40%，乙國30%，乙國預(yù)提稅稅率10%。計(jì)算:甲國A公司的間接抵免額?向甲國應(yīng)繳納的稅額?

分析:間接抵免法

母公司承擔(dān)的國外所得稅=200×50%×30%+200×(1-30%)×50%×10

=37(萬元)

抵免限額=200×50%×40%=40(萬元)

甲國應(yīng)征所得稅=(100+200×50%)×40%-37=43(萬元)

例:設(shè)甲國A公司為母公司，乙國B公司為子公司，丙國C公司為孫公司。A公司和B公司各擁有下一層附屬公司股票的50%，其在某一納稅年度的基本情況如表:

計(jì)算:(1)A、B公司各自可得到的間接抵免稅額

(2)A、B、C公司各自向所在居住國繳納的稅額(征收股息預(yù)提稅，忽略不計(jì))

分析:間接抵免法(不計(jì)預(yù)提稅)

丙國應(yīng)征所得稅=100×20%=20(萬元)

乙國應(yīng)征所得稅=(200+100×50%)×30%-100×50%×20%=65

甲國應(yīng)征所得稅=[200+(200+100×50%)×50%]×40%-(200+100×50%)×50%×30%=92.5(萬元)

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