內(nèi)地與香港會(huì)計(jì)準(zhǔn)則選擇差異的影響

朱德峰

2008年度,內(nèi)地與香港會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異,對(duì)北辰實(shí)業(yè)凈利潤(rùn)額的影響高達(dá)7.16億元。北辰實(shí)業(yè)今后如何分步消除巨額“選擇差異”,令人關(guān)注

中國(guó)內(nèi)地與香港在經(jīng)過為期一年的兩地會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較研究后,于2007年12月6日簽署了兩地會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效聯(lián)合聲明,確認(rèn)兩地會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了等效。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》,內(nèi)地企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)等效后,同時(shí)發(fā)行A股和H股的上市公司,除了部分長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回以及關(guān)聯(lián)方披露這兩項(xiàng)差異,對(duì)于同一交易事項(xiàng),應(yīng)當(dāng)在A股和H股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用相同的會(huì)計(jì)政策、運(yùn)用相同的會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,不得在A股和H股財(cái)務(wù)報(bào)告中采用不同的會(huì)計(jì)處理。

但財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)劉玉廷2009年5月就《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)(征求意見稿)》答記者問時(shí)表示,兩地財(cái)務(wù)報(bào)告除上述兩項(xiàng)準(zhǔn)則差異外,還存在相關(guān)準(zhǔn)則的“選擇差異”以及“執(zhí)行差異”。

其中投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式,屬于相關(guān)準(zhǔn)則的“選擇差異”。

“選擇差異”絕佳樣本

北辰實(shí)業(yè)2008年年度報(bào)告稱自己是“國(guó)內(nèi)目前惟一一家A+H股地產(chǎn)類上市公司”,其A股財(cái)務(wù)報(bào)告“采用成本模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量”,而H股財(cái)務(wù)報(bào)告“在初步確認(rèn)后,投資物業(yè)按公平值列賬”。

選用不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,對(duì)北辰實(shí)業(yè)2008年的凈利潤(rùn)數(shù)額,產(chǎn)生了重大影響(見表1)。這就為我們分析“選擇差異”問題,提供了絕佳的樣本。

從表1與表2中,我們可以發(fā)現(xiàn),投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式差異對(duì)北辰實(shí)業(yè)凈利潤(rùn)的影響,主要體現(xiàn)為“沖回中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下出租物業(yè)所計(jì)提折舊”與“香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則下出租物業(yè)評(píng)估值的變化對(duì)損益的影響”。

2008年度,境內(nèi)外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異對(duì)北辰實(shí)業(yè)凈利潤(rùn)的影響金額高達(dá)7.16億元,其中投資性房地產(chǎn)的因素就占到7.10億元,占99.16%。

而“香港財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則下出租物業(yè)評(píng)估值的變化對(duì)損益的影響”,金額達(dá)到了6.56億元,甚至超過了按中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則報(bào)告的凈利潤(rùn)4.49億元。

北辰實(shí)業(yè)A股財(cái)務(wù)報(bào)告披露的其業(yè)務(wù)分布中,“投資物業(yè)業(yè)務(wù)——對(duì)外交易收入”為339,501,800元,與其H股財(cái)務(wù)報(bào)告所披露的業(yè)務(wù)分部中“投資物業(yè)——收入”339,502,000元,是基本一致的。

不存在“執(zhí)行差異”

自企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系于2007年1月1日起在所有上市公司實(shí)施后,兩年來存在投資性房地產(chǎn)的上市公司家數(shù)逐漸上升,采用公允價(jià)值模式的也有所增加。

其中多數(shù)上市公司確定公允價(jià)值的主要方法是采取房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格,僅五家公司參考同類、同條件房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格(見表3)。

財(cái)政部會(huì)計(jì)司編寫的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2006)》中曾經(jīng)表示:“企業(yè)可以參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格(市場(chǎng)公開報(bào)價(jià))來確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值;無法取得同類或類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格的,可以參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價(jià)格,并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素予以確定”。

而證監(jiān)會(huì)“上市公司執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)小組”在其2007年第2期的《會(huì)議紀(jì)要》中進(jìn)一步指出:“新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求公司應(yīng)從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格其他相關(guān)信息,從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì),不允許公司采用估值技術(shù)確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值?！?/p>

但在財(cái)政部會(huì)計(jì)司《關(guān)于我國(guó)上市公司2007年執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則情況的分析報(bào)告》中,我們可以發(fā)現(xiàn),仍然有10家上市公司采用房地產(chǎn)評(píng)估價(jià)格作為投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量的方法(見表3)。

實(shí)際上,在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》中,財(cái)政部會(huì)計(jì)司的上述表述已被修訂為:“確定投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值時(shí),應(yīng)當(dāng)參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格(市場(chǎng)公開報(bào)價(jià));無法取得同類或類似房地產(chǎn)現(xiàn)行市場(chǎng)價(jià)格的,應(yīng)當(dāng)參照活躍市場(chǎng)上同類或類似房地產(chǎn)的最近交易價(jià)格,并考慮交易情況、交易日期、所在區(qū)域等因素。從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理估計(jì);也可以基于預(yù)計(jì)未來獲得的租金收益和有關(guān)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)量?！边@就意味著,現(xiàn)在已經(jīng)允許采用估值技術(shù)對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值進(jìn)行確定。

北辰實(shí)業(yè)在H股財(cái)務(wù)報(bào)告中披露,其“公平值根據(jù)活躍市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算,如有需要就個(gè)別資產(chǎn)的性質(zhì)、地點(diǎn)或狀況的任何差異作出調(diào)整。如沒有此項(xiàng)數(shù)據(jù),本集團(tuán)利用其他估值方法,例如較不活躍市場(chǎng)的近期價(jià)格或貼現(xiàn)現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)法”。

由此可見,該公司在投資性房地產(chǎn)價(jià)值的確定上,目前兩地財(cái)務(wù)報(bào)告并不存在“執(zhí)行差異”。

差異將“分步消除”

劉玉廷司長(zhǎng)在就《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)(征求意見稿)》答記者問時(shí)還表示:“企業(yè)新持有或新增投資性房地產(chǎn)的,A股報(bào)告和H股報(bào)告的處理應(yīng)當(dāng)一致。在此前企業(yè)已經(jīng)存在的投資性房地產(chǎn),H股報(bào)告采用公允價(jià)值計(jì)量模式,A股報(bào)告采用成本模式,這種已經(jīng)存在的差異一次性消除暫時(shí)存在困難的,可以分步消除。”

根據(jù)有關(guān)規(guī)定,由于成本模式不可能比公允價(jià)值模式提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息,因此,已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn),不得通過會(huì)計(jì)政策變更轉(zhuǎn)為成本模式。而同一企業(yè)又只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,不得對(duì)(已經(jīng)存在的)一部分投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量,對(duì)(新持有或新增的)另一部分投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

因此,北辰實(shí)業(yè)今后如何在會(huì)計(jì)處理上“分步消除”巨額的“選擇差異”,將提供一個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的范例,值得我們繼續(xù)關(guān)注。■

作者為本刊特約撰稿人