基于產(chǎn)品全生命周期的環(huán)境成本控制研究

吳君民　張?jiān)蕰?/p>

【摘 要】 本文從企業(yè)角度出發(fā),基于全生命周期思想,建立以產(chǎn)品目標(biāo)全生命周期環(huán)境成本為導(dǎo)向的全生命周期環(huán)境成本控制流程,并以產(chǎn)品全生命周期生態(tài)設(shè)計(jì)、清潔生產(chǎn)、綠色營(yíng)銷、建立回收再利用系統(tǒng)等為主要控制方法,在產(chǎn)品整個(gè)生命周期實(shí)施環(huán)境成本控制。

【關(guān)鍵詞】 全生命周期; 環(huán)境成本; 成本控制

人類社會(huì)的發(fā)展依賴自然和生態(tài)環(huán)境的支撐,同時(shí)又對(duì)資源存量和環(huán)境質(zhì)量產(chǎn)生嚴(yán)重影響。企業(yè)產(chǎn)品的生產(chǎn)與自然環(huán)境有著密切的聯(lián)系,這種聯(lián)系主要表現(xiàn)在以下三個(gè)方面:企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)所需的原料來(lái)自于自然資源;企業(yè)產(chǎn)品在其生產(chǎn)過(guò)程中排放大量廢棄物和污染物;企業(yè)產(chǎn)品在其最終廢棄時(shí)會(huì)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生或大或小的負(fù)面影響。據(jù)統(tǒng)計(jì),造成全球環(huán)境污染70%以上的排放物來(lái)自制造業(yè),而且產(chǎn)品報(bào)廢后所造成污染的70%是在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段就已經(jīng)被決定了。因此,從企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的角度看,要使環(huán)境污染問(wèn)題得到有效控制,有必要從產(chǎn)品的設(shè)計(jì)原材料獲取-產(chǎn)品生產(chǎn)-產(chǎn)品銷售-產(chǎn)品使用直到報(bào)廢的生命周期全過(guò)程進(jìn)行環(huán)境成本的分析和控制。

一、企業(yè)環(huán)境成本控制研究的現(xiàn)狀

(一)環(huán)境成本的定義

1998年,國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組(ISAR)在日內(nèi)瓦召開(kāi)了第15次會(huì)議,主題是討論通過(guò)了《環(huán)境會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的立場(chǎng)公告》,這是目前國(guó)際上第一份關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的系統(tǒng)完整的國(guó)際指南。此公告提出:“環(huán)境成本是指本著對(duì)環(huán)境負(fù)責(zé)的原則,為管理企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境造成的影響而被要求采取的措施成本,以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本?！睂?duì)于企業(yè)環(huán)境成本的定義,這是國(guó)內(nèi)目前普遍認(rèn)同的觀點(diǎn)。

(二)環(huán)境成本控制的含義

對(duì)企業(yè)而言,環(huán)境成本控制行為不僅要實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo),同時(shí)還應(yīng)實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)效益目標(biāo)。所以,環(huán)境成本控制是指企業(yè)通過(guò)對(duì)環(huán)境成本核算提供的環(huán)境成本信息的基本分析,采用一定的方法,通過(guò)對(duì)環(huán)境成本形成過(guò)程中所有因素的控制,以達(dá)到環(huán)境法規(guī)的要求和企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的需要,進(jìn)而實(shí)現(xiàn)環(huán)境效益與企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最優(yōu)的雙重目的。

(三)全生命周期思想應(yīng)用于環(huán)境成本的國(guó)內(nèi)研究

全生命周期思想應(yīng)用于環(huán)境成本方面的研究國(guó)內(nèi)主要有:徐瑜青、王燕祥、于增彪等在對(duì)生命周期全成本法進(jìn)行了理論探討的基礎(chǔ)上,分析了企業(yè)實(shí)施全成本法的可行性,認(rèn)為全成本法是環(huán)境成本計(jì)劃與控制的有效方法。謝家平、孔令丞、陳榮秋等在分析產(chǎn)品多生命周期的閉環(huán)物流鏈的基礎(chǔ)上,借鑒供應(yīng)鏈和價(jià)值鏈的概念,建立了基于環(huán)境價(jià)值鏈的綠色產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本分析模型。王壽兵、王如松等提出了生命周期環(huán)境成本評(píng)估方法;張蓉、王京芳、陶建宏運(yùn)用生命周期法對(duì)環(huán)境成本進(jìn)行了合理的分析;肖序提出基于生命周期思想下的作業(yè)成本法核算環(huán)境成本;葛曉梅等建立了基于生命周期的產(chǎn)品環(huán)境成本分析模型;李虹等提出基于循環(huán)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)品生命周期環(huán)境成本控制;林萬(wàn)祥等提出了基于產(chǎn)品生命周期的環(huán)境成本評(píng)估法,并就其具體評(píng)估過(guò)程進(jìn)行了探討。

(四)企業(yè)對(duì)環(huán)境成本控制的現(xiàn)狀和不足

目前大多數(shù)企業(yè)依然保持著傳統(tǒng)的成本觀念,認(rèn)為企業(yè)的環(huán)境成本控制范圍只限于生產(chǎn)過(guò)程,往往在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段缺乏環(huán)保理念,銷售階段缺乏環(huán)保方面的宣傳和營(yíng)銷,對(duì)于產(chǎn)品使用階段和最終廢棄階段的環(huán)境成本更欠考慮。這種傳統(tǒng)的成本控制方法沒(méi)有考慮到消費(fèi)者的使用成本和廢棄成本,沒(méi)有實(shí)現(xiàn)環(huán)境效益與企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最優(yōu)的雙重目的。因此,企業(yè)應(yīng)轉(zhuǎn)變觀念,對(duì)產(chǎn)品的全生命周期全過(guò)程進(jìn)行環(huán)境成本的分析和控制。

二、全生命周期環(huán)境成本控制

(一)全生命周期的含義

全生命周期成本(WLCC)是指產(chǎn)品從開(kāi)始醞釀,經(jīng)過(guò)論證、研究、設(shè)計(jì)、發(fā)展、生產(chǎn)和使用一直到最后報(bào)廢的整個(gè)生命周期內(nèi)所耗費(fèi)的研究、設(shè)計(jì)與發(fā)展費(fèi)用、生產(chǎn)費(fèi)用、使用和保障費(fèi)用及最后廢棄費(fèi)用的總和。全生命周期環(huán)境成本控制就是采用全生命周期法控制環(huán)境成本,不再局限于企業(yè)的生產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的環(huán)境成本,而且包括了產(chǎn)品設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售、使用直至報(bào)廢的整個(gè)生命周期過(guò)程的環(huán)境成本。這既有利于挖掘企業(yè)內(nèi)部潛力、降低成本、保持成本優(yōu)勢(shì),更有利于企業(yè)管理者根據(jù)真實(shí)的成本資料有效地進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。

(二)全生命周期環(huán)境成本的重新分類

對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行全生命周期分析,可將產(chǎn)品的全生命周期分為以下5個(gè)階段:設(shè)計(jì)階段、生產(chǎn)階段、銷售階段、使用階段和報(bào)廢階段。根據(jù)全生命周期成本理論,每一階段企業(yè)直接和間接承擔(dān)的環(huán)境成本具體如表1所示。

由表1可見(jiàn),企業(yè)產(chǎn)品各生命周期階段的活動(dòng)均會(huì)對(duì)環(huán)境產(chǎn)生影響,此處所劃分的各類環(huán)境成本既包括企業(yè)直接承擔(dān)的內(nèi)部環(huán)境成本,也包括了需要企業(yè)間接承擔(dān)的外部環(huán)境成本。這種環(huán)境成本劃分方式修正了傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)下環(huán)境成本扭曲分配的問(wèn)題,使產(chǎn)品的環(huán)境成本正確地分配到特定產(chǎn)品的各個(gè)生命周期階段上。企業(yè)只有深入到產(chǎn)品各階段界定環(huán)境成本,才能發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品各個(gè)階段成本發(fā)生的不合理之處,才便于尋求改進(jìn)方法,以降低企業(yè)的總成本,增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

(三)全生命周期環(huán)境成本控制

1.建立全生命周期環(huán)境成本控制流程

開(kāi)展產(chǎn)品全生命周期分析,并就產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所消耗的原材料和產(chǎn)生的廢棄物進(jìn)行跟蹤檢測(cè),就產(chǎn)品的生產(chǎn)銷售、使用對(duì)環(huán)境的影響進(jìn)行“從搖籃到墳?zāi)埂笔降娜^(guò)程的評(píng)價(jià)和分析,針對(duì)不同的生命階段可以采取不同的方法,盡可能有效地預(yù)防環(huán)境成本的發(fā)生,從根本上控制環(huán)境成本的支出。

然而,企業(yè)不可能無(wú)限制地降低環(huán)境成本而不顧自身經(jīng)濟(jì)利益的減少,其在產(chǎn)品整個(gè)生命周期里能承擔(dān)的環(huán)境成本是有一定限度的。企業(yè)應(yīng)對(duì)產(chǎn)品進(jìn)行全生命周期評(píng)估,確定所能承擔(dān)的目標(biāo)全生命周期環(huán)境成本的范圍,并以目標(biāo)環(huán)境成本為基礎(chǔ),進(jìn)行產(chǎn)品全生命周期環(huán)境設(shè)計(jì),有效預(yù)防將來(lái)環(huán)境成本的發(fā)生,在全生命周期各個(gè)階段實(shí)施控制。由此,建立如圖1所示流程,進(jìn)行全生命周期環(huán)境成本的控制。

2.確定目標(biāo)全生命周期環(huán)境成本

目標(biāo)全生命周期環(huán)境成本的設(shè)定主要是針對(duì)標(biāo)的產(chǎn)品的特性,確定一個(gè)在目標(biāo)利潤(rùn)下的目標(biāo)環(huán)境成本。企業(yè)首先要搜集消費(fèi)者對(duì)產(chǎn)品環(huán)境效益要求的信息,并進(jìn)行加工整理,以此作為企業(yè)設(shè)定目標(biāo)環(huán)境成本的參考標(biāo)準(zhǔn);然后,企業(yè)要進(jìn)行市場(chǎng)研究,根據(jù)市場(chǎng)目前和將來(lái)的需要確定標(biāo)的產(chǎn)品的主要功能、需求量、消費(fèi)者愿意為產(chǎn)品環(huán)境效益改進(jìn)所支付的價(jià)格;并根據(jù)企業(yè)中長(zhǎng)期的目標(biāo)利潤(rùn)計(jì)劃,考慮產(chǎn)品環(huán)境效益改進(jìn)帶來(lái)的投資報(bào)酬率和現(xiàn)金流量等因素確定最終的目標(biāo)利潤(rùn),從而估算出產(chǎn)品的目標(biāo)全生命周期環(huán)境成本。

需要注意的是,企業(yè)目標(biāo)全生命周期環(huán)境成本的設(shè)定是一個(gè)循環(huán)往復(fù)的過(guò)程,企業(yè)既要接受下游企業(yè)或消費(fèi)者傳遞來(lái)的環(huán)境成本降低壓力,又要通過(guò)采購(gòu)環(huán)節(jié)將成本降低的壓力傳遞給上游企業(yè),又要考慮來(lái)自于上游企業(yè)對(duì)目標(biāo)環(huán)境成本的調(diào)整意見(jiàn),并將自身的目標(biāo)環(huán)境成本調(diào)整意見(jiàn)通過(guò)銷售和顧客服務(wù)環(huán)節(jié)傳遞給下游企業(yè),如此反復(fù)。

3.開(kāi)展全生命周期環(huán)境成本的生態(tài)設(shè)計(jì)

在產(chǎn)品的工藝、構(gòu)成既定的情況下,降低的只能是有限的環(huán)境成本,對(duì)于產(chǎn)品整個(gè)存在過(guò)程,所起的作用往往很小。在環(huán)境的全生命周期控制流程中應(yīng)注重產(chǎn)品的生命周期設(shè)計(jì),它是指利用生態(tài)學(xué)思想,在產(chǎn)品開(kāi)發(fā)階段綜合考慮與產(chǎn)品整個(gè)生命周期相關(guān)的生態(tài)環(huán)境問(wèn)題,將保護(hù)環(huán)境、人類健康和安全有機(jī)地融入其中的設(shè)計(jì)方法。這種從產(chǎn)品生命周期角度進(jìn)行的生態(tài)設(shè)計(jì),從產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)階段就納入了環(huán)境保護(hù)的預(yù)防性思想,選擇環(huán)保材料,進(jìn)行清潔生產(chǎn),建立廢舊商品回收體系,加大對(duì)資源再生循環(huán)利用。這一設(shè)計(jì)思想要求在產(chǎn)品生命周期的每一階段都要進(jìn)行環(huán)境影響評(píng)價(jià),從而及時(shí)修正生態(tài)設(shè)計(jì)在執(zhí)行中產(chǎn)生的誤差。

開(kāi)展全生命周期環(huán)境成本的生態(tài)設(shè)計(jì)應(yīng)考慮如下幾點(diǎn):(1)材料選擇、加工設(shè)計(jì)。產(chǎn)品的原材料和包裝物等,應(yīng)盡量是無(wú)毒、無(wú)害,低“三廢”排放及可循環(huán)利用;材料加工應(yīng)盡力避免產(chǎn)生附加的環(huán)境影響。(2)工藝設(shè)計(jì)需滿足清潔生產(chǎn)。通過(guò)改進(jìn)工藝設(shè)備或開(kāi)發(fā)全新工藝流程,促進(jìn)生產(chǎn)原料循環(huán)利用,調(diào)整優(yōu)化產(chǎn)品結(jié)構(gòu),搞好末端清潔治理,從而使廢棄物最少排放或消滅在生產(chǎn)過(guò)程之中。(3)產(chǎn)品使用設(shè)計(jì)。產(chǎn)品設(shè)計(jì)應(yīng)當(dāng)對(duì)產(chǎn)品使用造成的能源消耗和環(huán)境污染問(wèn)題給予足夠重視,盡量減少產(chǎn)品在使用中對(duì)環(huán)境的污染影響。(4)產(chǎn)品銷售設(shè)計(jì)。建立綠色營(yíng)銷體系,樹立環(huán)保企業(yè)形象。(5)產(chǎn)品回收設(shè)計(jì)。產(chǎn)品設(shè)計(jì)時(shí),充分考慮產(chǎn)品零部件及材料回收的可能性、回收價(jià)值的大小、回收處理方法等一系列問(wèn)題,以達(dá)到資源和能源的充分有效利用。(6)廢棄物再利用。各階段產(chǎn)生的廢棄物,是否可以收集進(jìn)行綜合利用或轉(zhuǎn)作它用。

另外,在開(kāi)展全生命周期環(huán)境成本生態(tài)設(shè)計(jì)的基礎(chǔ)上,還應(yīng)該進(jìn)行生態(tài)設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)。建立成本卡來(lái)明確產(chǎn)品各階段發(fā)生的所有環(huán)境成本,如表1所列示,選擇適當(dāng)?shù)某杀居?jì)量模型對(duì)產(chǎn)品各階段發(fā)生的環(huán)境成本進(jìn)行估算并匯總。將匯總的環(huán)境成本與目標(biāo)生命周期環(huán)境成本相比較,若在目標(biāo)環(huán)境成本范圍內(nèi),則產(chǎn)品可以投產(chǎn),否則,要對(duì)設(shè)計(jì)的各階段進(jìn)行敏感性分析來(lái)判斷此設(shè)計(jì)對(duì)環(huán)境成本影響的程度,并且要對(duì)各階段設(shè)計(jì)方案做盈虧平衡分析和風(fēng)險(xiǎn)分析,以判斷此方案實(shí)施的可行性和效果。例如,對(duì)原材料選取的設(shè)計(jì)進(jìn)行敏感性分析,判斷每增加一單位原材料企業(yè)承擔(dān)的生命周期環(huán)境成本增加多少;同時(shí)進(jìn)行盈虧平衡分析和風(fēng)險(xiǎn)分析,判斷增加的每單位原材料為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益及所承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn),以此作為是否更換原材料的依據(jù)。

4.努力推行清潔生產(chǎn)

1989年,聯(lián)合國(guó)工業(yè)與環(huán)境規(guī)劃中心首次對(duì)清潔生產(chǎn)作出定義:清潔生產(chǎn)是指將綜合預(yù)防策略持續(xù)應(yīng)用于生產(chǎn)過(guò)程和產(chǎn)品中以便減少對(duì)人類和環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)性。清潔生產(chǎn)的實(shí)施也是以產(chǎn)品的全生命周期為基礎(chǔ)的,在產(chǎn)品設(shè)計(jì)時(shí)即考慮選擇環(huán)保材料,生產(chǎn)采用既可滿足人們需要,又可合理使用自然資源和能源并保護(hù)環(huán)境的實(shí)用方法和措施,將廢料減量化、資源化和無(wú)害化,或消滅于生產(chǎn)過(guò)程之中。清潔生產(chǎn)意味著減少和降低產(chǎn)品從原料到最終處置全生命的不利影響,實(shí)質(zhì)是一種物料和能源消耗最少的人類生產(chǎn)活動(dòng)的規(guī)劃和管理。

5.建立“綠色營(yíng)銷”體系

積極建立綠色營(yíng)銷體系,獲取環(huán)保認(rèn)證,加強(qiáng)環(huán)保宣傳,樹立環(huán)保企業(yè)形象。該環(huán)節(jié)的成本控制主要體現(xiàn)在銷售思想的轉(zhuǎn)變上,企業(yè)應(yīng)從購(gòu)買者角度出發(fā)來(lái)分析環(huán)境成本問(wèn)題,開(kāi)展一些顧客服務(wù)活動(dòng),將有利于企業(yè)進(jìn)一步掌握顧客環(huán)境需求信息,從而根據(jù)顧客的信息反饋改進(jìn)產(chǎn)品生命周期其他環(huán)節(jié)活動(dòng)的環(huán)境成本支出。

6.建立回收再利用系統(tǒng)

雖然銷售的完成意味著產(chǎn)品離開(kāi)企業(yè),但并不表示對(duì)企業(yè)已無(wú)價(jià)值。企業(yè)可以在產(chǎn)品銷售的過(guò)程中建立消費(fèi)者信息庫(kù),并和消費(fèi)者達(dá)成協(xié)議,待產(chǎn)品報(bào)廢退出市場(chǎng)時(shí)以低價(jià)格回收產(chǎn)品。對(duì)報(bào)廢產(chǎn)品的零部件或材料進(jìn)行再加工利用,達(dá)到資源和能源的充分有效利用,大大降低生產(chǎn)成本并減少污染,提高經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)也降低了環(huán)境支出。對(duì)于無(wú)法回收再利用的產(chǎn)品應(yīng)進(jìn)行環(huán)境影響評(píng)估,采取有效措施進(jìn)行處置,盡量避免造成環(huán)境污染。

三、結(jié)束語(yǔ)

環(huán)境成本控制涉及多領(lǐng)域和多學(xué)科,是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程,需要采用“全生命周期法”控制環(huán)境成本,考慮產(chǎn)品整個(gè)生命周期中的環(huán)境成本,強(qiáng)化產(chǎn)品生態(tài)設(shè)計(jì)、清潔生產(chǎn)、綠色營(yíng)銷和回收再利用等,有效地控制隱藏在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的環(huán)境成本,提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益?！?/p>

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