從企業(yè)內(nèi)控的問題例證現(xiàn)行企業(yè)會計制度的缺陷彌補

張　慶

摘要：內(nèi)部控制是企業(yè)制度貫徹落實的前瞻性工作，控制的嚴(yán)重缺陷對企業(yè)財務(wù)管理，經(jīng)濟決策提出了挑戰(zhàn)。如何認(rèn)識乃至彌補會計制度缺陷，規(guī)范化財務(wù)基礎(chǔ)管理是當(dāng)前企業(yè)需要研究的一個重要課題。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制牽制企業(yè)會計制度缺陷問題探討

上市公司當(dāng)期收益，在股市中是享受著非常高的益價的。如率盈率20倍，即享受著20倍的益價，可是債務(wù)減免，給上市公司并不能帶來分文的現(xiàn)金收入，卻誤導(dǎo)著股民，給予了它非常高的溢價，這種制度，獲利的是那些知情的內(nèi)部人士，坑騙的是市場中的廣大股民。從股市的貓膩延伸到會計制度的缺陷，應(yīng)該引起重視和反思。

一、制度貫徹落實存在的外延問題及其根源

制度缺陷在所難免，有章不循也是后患。問題的存在究其根源，主要是(1)企業(yè)行政權(quán)力的過分干擾。(2)會計機構(gòu)及崗位設(shè)置不盡合理。(3)會計人員素質(zhì)參差不齊。少數(shù)會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)較差，缺乏對違法違紀(jì)行為的辨別能力，在執(zhí)行會計制度，會計法規(guī)的過程中很容易出現(xiàn)偏差和錯誤，對企業(yè)與國家而言，利則一利，傷則兩傷。

二、現(xiàn)行會計制度的存在的內(nèi)在缺陷

1、賬存實亡。有些國企經(jīng)營管理者在任期內(nèi)不及時對“長期閑置的設(shè)備”或“積壓的存貨”等劣質(zhì)資產(chǎn)進(jìn)行處理，隨著一屆又一屆經(jīng)營管理者的輪換，國有企業(yè)賬面價值看起來很大，實際價值已流失。另外，國有企業(yè)虛增“營業(yè)收入”現(xiàn)象也比較嚴(yán)重。

2、會計制度滯后。從我國的實際情況看。因“無形資產(chǎn)”及“關(guān)聯(lián)交易”方面的會計制度滯后導(dǎo)致的國有資產(chǎn)流失現(xiàn)象比較突出?！瓣P(guān)聯(lián)交易”會計制度上存在空隙。關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化現(xiàn)象普遍，國有企業(yè)經(jīng)營管理者能以不違規(guī)的形式掩蓋其業(yè)務(wù)不合規(guī)的實質(zhì)，伙同關(guān)系群體侵占國有資產(chǎn)。

3、隨心所欲虛增虛減利潤。將利潤作為玩偶，在經(jīng)營業(yè)績好的年份多計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，作為“蓄水池”，在經(jīng)營業(yè)績差的年份轉(zhuǎn)回原先多計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，虛增利潤。掩蓋經(jīng)營不善導(dǎo)致國有資產(chǎn)流失的實質(zhì)。

三、現(xiàn)行會計制度的理論突破點

1、實現(xiàn)了資產(chǎn)的質(zhì)量為側(cè)重點的突破。如：計提短期投資跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備時，會計核算其借方記“投資收益”科目，貸方分別記入“短期投資跌價準(zhǔn)備”、“長期投資減值準(zhǔn)備”、“委托貸款減值準(zhǔn)備”。在應(yīng)收及預(yù)付賬款、存貨計提減值準(zhǔn)備時，借：“管理費用”科目，貸：壞賬準(zhǔn)備(存貨跌價準(zhǔn)備)。

2、會計準(zhǔn)則與會計制度的協(xié)調(diào)和整合實現(xiàn)了質(zhì)的飛躍。會計準(zhǔn)則側(cè)重于會計要素的確認(rèn)、計量、報告等會計政策方面，會計制度則更多側(cè)重于會計科目、記賬方法、編報程序等會計記錄方面?！镀髽I(yè)會計制度》并不局限于對會計核算的說明，還將會計準(zhǔn)則較好地融入其中，實現(xiàn)了準(zhǔn)則和制度功能組合，從而使會計準(zhǔn)則更容易理解和執(zhí)行，使會計處理更加統(tǒng)一規(guī)范。

3、會計核算方法在《企業(yè)會計制度》中的科學(xué)體現(xiàn)：在債務(wù)重組與非貨幣性交易方面，統(tǒng)一會計制度淡化了原準(zhǔn)則中非現(xiàn)金資產(chǎn)“公允價值”概念，而是運用“賬面價值”，并將重組債務(wù)產(chǎn)生的差額計入資本公積，而不計人當(dāng)期損益，避免了過多的調(diào)賬，在一定程度上扼制了利用債務(wù)重組和非貨幣性交易進(jìn)行利潤操縱行為。

4、會計原則。從現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則看，不論是資產(chǎn)減值的確認(rèn)，還是收入確認(rèn)的方法都證明了實質(zhì)重于形式。新《企業(yè)會計制度》將實質(zhì)重于形式列入會計核算的基本原則。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易事項的經(jīng)濟實質(zhì)進(jìn)行會計核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們法律形式作為會計核算的依據(jù)，從而增加了會計核算的決策使用價值。在會計核算中，可能遇到一些經(jīng)濟實質(zhì)與法律形式不相一致的事項。

5、對會計報表中部分項目的列示方法和附表的種類作了修改。簡化了增值稅等項目的列示。現(xiàn)金流量表原“附注”改為“補充資料”，并要求在補充資料中，將計提的各項減值準(zhǔn)備，長期待攤費用攤銷，待攤費用減少，預(yù)提費用增加調(diào)節(jié)凈利潤，從而確定經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，這樣，項目的列示更清晰，更易于操作。

四、從資產(chǎn)全額減值會計處理側(cè)面探討問題及其解決方法

第一、在《企業(yè)會計制度》涉及的四種資產(chǎn)全額減值會計處理中，存在兩種會計處理方法：應(yīng)收款項、固定資產(chǎn)全額減值，使用的是全額計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的方法；存貨、無形資產(chǎn)全額減值，則是在沖銷存貨、無形資產(chǎn)賬面余額和已提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備基礎(chǔ)上，將存貨、無形資產(chǎn)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。兩種會計處理截然不同，在理論上很難解釋。

筆者認(rèn)為，四種資產(chǎn)全額減值的會計處理。均應(yīng)在沖銷賬面余額、已提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備基礎(chǔ)上，將資產(chǎn)賬面價值全部轉(zhuǎn)人當(dāng)期損益的方法。

第二、既然應(yīng)收款項的全額減值，不必全額計提壞賬準(zhǔn)備。而是用沖銷的方法。那么制度中“壞賬準(zhǔn)備”下確定壞賬準(zhǔn)備計提比例一段文字可簡化為：企業(yè)在確定壞賬準(zhǔn)備的計提比例時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)以往的經(jīng)驗、債務(wù)單位的實際財務(wù)狀況和現(xiàn)金流量的情況，以及其他相關(guān)信息合理地估計，一般不能全額計提壞賬準(zhǔn)備。該段文字中應(yīng)收款項能全額計提和不能全額計提壞賬準(zhǔn)備的內(nèi)容可省略。

五、缺陷彌補的有利建議

上有政策(會計制度)，下有對策(企業(yè)對策)，為了自己的利益，難免就犧牲了制度，企業(yè)為了蠅頭小利喪失原則，導(dǎo)致制度形同虛設(shè)。而一旦東窗事發(fā)，被稅務(wù)、財政、審計等處罰，就后悔莫及。在處罰的力度加大的嚴(yán)峻考驗下。不妨制度化、規(guī)范化、科學(xué)化，也是明智的選擇。

(一)制定資金流向及合理使用的信息反饋制度。信息反饋制度的建立。可以及時掌握資金的流向和資金使用情況，及時糾正資金使用中的不合理行為，減少違紀(jì)違法現(xiàn)象的發(fā)生，有效地控制資產(chǎn)的流失。

(二)制定項目申報審批制度。一是可以避免同類項目的過多重復(fù)，減少投資的浪費；二是可以杜絕以企業(yè)的名義為個人謀取私利(收益歸個人，虧損歸企業(yè))的違規(guī)項目立項，堵住變相侵吞國有資產(chǎn)的暗渠。

(三)制定資金申報制度。再度審核不僅可以及時掌握所投資建設(shè)的項目是否達(dá)到預(yù)期效果，及時調(diào)整、糾正投資建設(shè)過程中所出現(xiàn)的誤差，更重要的是，可以有效地控制偷稅漏稅和利用創(chuàng)收資金設(shè)立“小金庫”為個人謀取私利的違法違紀(jì)行為。

(四)制定會計基礎(chǔ)規(guī)范化工作定期審查制度。企業(yè)審計部門應(yīng)對企業(yè)及各行各業(yè)的會計工作實行半年或一年一次的會計基礎(chǔ)規(guī)范化定期審查，以便及時發(fā)現(xiàn)并及時追究會計工作中的違紀(jì)違法操作行為。觀察是否嚴(yán)格遵守了會計制度的有關(guān)要求。

(五)制定會計出納分開制度，這似乎是老生常談了，而上有政策(會計制度是制度，知道而不遵守)，下有對策(自己隨心所欲，怎么方便怎么辦)。不相容職責(zé)難以分離混崗操作是誘發(fā)經(jīng)濟案件的重要原因，成熟的企業(yè)分別建立會計崗和出納崗位，有條件的大公司可以再細(xì)分費用會計、成本會計、往來會計、總賬會計。出納員分現(xiàn)金和銀行，出納員、審核員、復(fù)核員不能相互兼任，會計檔案不能由出納人員監(jiān)管，應(yīng)指定專人負(fù)責(zé)。

(六)制定貨幣資金支付限額明確授權(quán)審批范圍制度，這個領(lǐng)域的缺陷導(dǎo)致案件頻發(fā)。幾乎百分之百的企業(yè)“一把手簽字”杜絕了舞弊，而困惑的是集體決策并非靈丹妙藥，一把手簽字又導(dǎo)致腐敗現(xiàn)象難以監(jiān)督。

(七)制定重大資金項目決策集體審議聯(lián)簽制度。比如董事長、總經(jīng)理、財務(wù)負(fù)責(zé)人集體審議，聯(lián)簽資金支付決議后，方可辦理。同時，應(yīng)授予出納員對不執(zhí)行制度的重大資金支付業(yè)務(wù)拒絕辦理的權(quán)力和越級反映情況的權(quán)力。而某些民營企業(yè)出納員系董事長的親屬，會計難以作為，亂指揮也是弊病所在。

(八)制定重要崗位競爭選拔擇優(yōu)聘任制度。重要的會計崗位通過競爭選拔擇優(yōu)聘用，而企業(yè)的民營化，家族化，使這項制度走向了窮途末路。

總之，牽制制度是百利而無一害的。也是貫徹落實會計制度的前提。只有基礎(chǔ)工作做好了，那制度化也就名副其實了。企業(yè)與國家就實現(xiàn)了兩利乃至雙贏，而在現(xiàn)金庫存限額、銀行賬號、銀行支付結(jié)算辦法、印章保管、崗位責(zé)權(quán)利等老生常談方面加強控制力度，以形成完整的企業(yè)內(nèi)部控制體系，使之起到制止各種浪費性支出和預(yù)防各種經(jīng)濟犯罪行為發(fā)生的作用。也是事半功倍的做法。中國好就好在不怕沒有好制度，就怕形不成執(zhí)行的傳統(tǒng)。從企業(yè)內(nèi)控的問題例證現(xiàn)行企業(yè)會計制度的缺陷彌補，我想謀事在人，成事也在人。