房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃

范　賓

【摘要】 稅務(wù)籌劃作為企業(yè)財務(wù)管理的重要組成部分,直接關(guān)系到企業(yè)的經(jīng)營利潤。房地產(chǎn)行業(yè)是一個稅費(fèi)負(fù)擔(dān)較重的行業(yè),對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅務(wù)籌劃,企業(yè)經(jīng)營者都很重視。主要就房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅務(wù)籌劃的制度基礎(chǔ)及如何在企業(yè)財務(wù)戰(zhàn)略思想的指導(dǎo)下,開展稅務(wù)籌劃等若干問題作了試探性的討論。

【關(guān)鍵詞】 房地產(chǎn)企業(yè);稅收籌劃;財務(wù)管理

隨著我國社會主義市場經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展,房地產(chǎn)行業(yè)市場化程度進(jìn)一步調(diào)高,競爭日益激烈,房地產(chǎn)企業(yè)要在競爭中立于不敗之地,必須對生產(chǎn)經(jīng)營進(jìn)行全方位、多層次的運(yùn)籌。成本的高低直接影響企業(yè)的利潤,其中稅收成本是影響企業(yè)效益的一個重要方面。根據(jù)國家建設(shè)部房地產(chǎn)業(yè)司的資料統(tǒng)計,各種稅費(fèi)占商品房成本的30%～40%,通過安排自己的涉稅活動來規(guī)避或減輕自身稅負(fù),采取各種措施防范和化解納稅風(fēng)險,是企業(yè)財務(wù)管理方面的一項重要工作。

一、稅務(wù)籌劃的概念及特點

(一)合法性。稅法是處理征納關(guān)系的共同準(zhǔn)繩,稅務(wù)籌劃是在完全符合稅法、不違反稅法的前提下進(jìn)行的,是在納稅義務(wù)沒有確定、存在多種納稅方法可供選擇時,企業(yè)作出繳納低稅負(fù)的決策,依法行政的稅務(wù)機(jī)關(guān)對此不應(yīng)反對,這一特點使稅務(wù)籌劃與偷稅具有本質(zhì)的不同。

(二)可籌劃性。經(jīng)營行為的發(fā)生是企業(yè)納稅義務(wù)產(chǎn)生的前提,納稅義務(wù)通常具有滯后性。稅務(wù)籌劃不是在納稅義務(wù)發(fā)生之后想辦法減輕稅負(fù),是在前期通過充分了解現(xiàn)行稅法和財務(wù)知識,結(jié)合企業(yè)全方位的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行有計劃的規(guī)劃、設(shè)計、安排來尋求未來稅負(fù)相對最輕,經(jīng)營效益相對最好的決策方案的行為,是一種合理合法的預(yù)先籌劃,具有超前性特點。

(三)目的性。企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的目標(biāo)不應(yīng)是單一的而應(yīng)是一組目標(biāo):直接減輕稅收負(fù)擔(dān)是納稅籌劃產(chǎn)生的最初原因,是稅務(wù)籌劃最本質(zhì)、最核心的目標(biāo);還包括有:延緩納稅、保證賬目清楚、納稅申報正確、繳稅及時足額,不出現(xiàn)任何關(guān)于稅收方面的處罰,以避免不必要的經(jīng)濟(jì)、名譽(yù)損失,實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險;確保自身利益不受無理、非法侵犯以維護(hù)主體合法權(quán)益。

(四)籌劃過程的多維性。首先,從時間上看,稅務(wù)籌劃貫穿于生產(chǎn)經(jīng)營活動的全過程,任何一個可能產(chǎn)生稅金的環(huán)節(jié),均應(yīng)進(jìn)行稅務(wù)籌劃。不僅生產(chǎn)經(jīng)營過程中規(guī)模的大小、會計方法的選擇、購銷活動的安排需要稅務(wù)籌劃,而且在設(shè)立之前、生產(chǎn)經(jīng)營活動之前、新產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計階段,都應(yīng)進(jìn)行稅務(wù)籌劃,選擇具有節(jié)稅效應(yīng)的注冊地點、組織類型和產(chǎn)品類型。其次,從空間上看,稅務(wù)籌劃活動不僅限于本企業(yè),應(yīng)同其他單位聯(lián)合,共同尋求節(jié)稅的途徑。

二、稅務(wù)籌劃對企業(yè)財務(wù)管理的意義

(一)有利于提高企業(yè)財務(wù)管理水平,增強(qiáng)企業(yè)競爭力

首先,企業(yè)在進(jìn)行各項財務(wù)決策之前,進(jìn)行細(xì)致合理的稅收籌劃有利于規(guī)范其行為,制定出正確的決策,使整個企業(yè)的經(jīng)營、投資行為合理、合法,財務(wù)活動健康有序運(yùn)行,經(jīng)營活動實現(xiàn)良性循環(huán)。

其次,籌劃活動有利于促使企業(yè)精打細(xì)算、節(jié)約支出、減少浪費(fèi),從而提高經(jīng)營管理水平和企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

再次,稅收籌劃是一項復(fù)雜的系統(tǒng)工程。稅收的法規(guī)、政策在一定時期內(nèi)有其一定的適用性、相對的規(guī)范性和嚴(yán)密性。企業(yè)要達(dá)到合法“節(jié)稅”的目的,必須依靠加強(qiáng)自身的經(jīng)營管理、財務(wù)核算和財務(wù)管理,只有如此,才能使籌劃的方案得到最好實現(xiàn)。開展稅務(wù)籌劃也有利于規(guī)范企業(yè)會計核算行為,加強(qiáng)財務(wù)核算尤其是成本核算和財務(wù)管理,促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)經(jīng)營管理。

(二)有助于企業(yè)財務(wù)管理目標(biāo)的實現(xiàn)

企業(yè)增加利潤的方式有兩種:一是提高效益;二是減輕稅負(fù)。前者在投資一定的情況下,雖有所作為,但潛力是有一定限度的。企業(yè)稅務(wù)籌劃正是在減輕稅負(fù)、追求稅后利潤的動機(jī)下產(chǎn)生,通過企業(yè)成功的稅務(wù)籌劃,可以在投資一定的情況下,為企業(yè)帶來不少“節(jié)稅”效果,更好地實現(xiàn)財務(wù)管理的目標(biāo)。節(jié)稅籌劃,有助于企業(yè)在資金調(diào)度上受益,無形中增加了企業(yè)的資金來源,使企業(yè)資金調(diào)度更加靈活。

(三)現(xiàn)行稅制為企業(yè)稅務(wù)籌劃提供了廣闊的空間

首先,在現(xiàn)行稅收政策中涉及房地產(chǎn)行業(yè)的稅種有十幾種,都在不同程度上存在問題:各經(jīng)營環(huán)節(jié)稅負(fù)分布不合理;各稅種交叉重疊,如土地增值稅與營業(yè)稅的重復(fù)---由于土地增值稅是在房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)征收,每轉(zhuǎn)讓一次就征收一次土地增值稅;土地增值稅除了具有所得稅的特征外,還存在著流轉(zhuǎn)稅的特點。這就使得在房地產(chǎn)品轉(zhuǎn)讓過程中,既要以銷售收入、轉(zhuǎn)讓收入、租金收入和服務(wù)費(fèi)為計稅依據(jù)征收營業(yè)稅,又要以因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)而取得的增值額為計稅依據(jù)征收土地增值稅,造成了重復(fù)征稅,稅收優(yōu)惠政策的制定缺乏系統(tǒng)性和規(guī)范性,優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)模糊,不利于執(zhí)行等等。正是這些問題的存在,才為企業(yè)避稅提供了理論依據(jù)。

其次,由于稅法除了組織穩(wěn)定的財政收入職能外,還擁有宏觀調(diào)控等效應(yīng),政府就把實施稅收差別政策作為調(diào)整房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、擴(kuò)大就業(yè)機(jī)會、刺激國民經(jīng)濟(jì)增長的重要手段加以利用,制定了不同類型的稅收政策,使得無論多么健全嚴(yán)密的稅制,稅負(fù)在不同納稅人、不同納稅期和不同地區(qū)之間總是存在差別。對某一業(yè)務(wù)往往有多個納稅方案,這就給納稅人尋找降低稅收成本、進(jìn)行稅務(wù)籌劃提供了極大的可能和眾多的機(jī)會。

三、稅務(wù)籌劃的基本原則

(一)考慮經(jīng)濟(jì)環(huán)境配套性

當(dāng)?shù)氐姆康禺a(chǎn)經(jīng)濟(jì)越發(fā)達(dá),競爭就越激烈,企業(yè)就必須想方設(shè)法降低成本,對納稅籌劃的需求就越大,從而對當(dāng)?shù)卣挠绊懢驮酱?。政府對納稅籌劃的政策就要決定如何引導(dǎo)和是否鼓勵,這牽涉到政府各個職能部門,真正決定企業(yè)是否符合一定優(yōu)惠政策的所規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的,往往不是稅務(wù)部門,企業(yè)還要充分利用其他職能部門的審批權(quán),以獲得減免稅的資格。稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法能力水平也對企業(yè)稅收籌劃有著很大的影響。

(二)遵循成本效益的原則

任何一項籌劃方案都有其兩面性,隨著某一項籌劃方案的實施,企業(yè)在獲取部分減輕稅負(fù)利益的同時,必然會為該方案的實施付出額外的費(fèi)用,以及放棄其他方案所損失的相應(yīng)機(jī)會收益。當(dāng)新發(fā)生的費(fèi)用或損失小于取得的利益時,該項籌劃方案才是合理的,當(dāng)費(fèi)用或損失大于取得的利益時,該籌劃方案就是失敗的方案。一項成功的納稅籌劃必然是多種方案的優(yōu)化選擇。不能簡單的認(rèn)為稅負(fù)最輕的方案就是最優(yōu)的納稅籌劃方案。

(三)正確理解稅法和會計制度分離原則

由于會計與稅法目的不同、基本前提和遵循的原則有所差別,在稅務(wù)籌劃上必須考慮到稅法與企業(yè)會計制度適度分離的必然性。

1.目的不同。制定企業(yè)會計制度的目的就是為了真實、完整地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營業(yè)績、以及財務(wù)狀況變動的全貌,為報表使用者提供決策有用的信息。根本點在于讓投資者或潛在的投資者全面了解企業(yè)資產(chǎn)的真實性和盈利的可能性。稅法的目的主要是取得國家的財政收入,對經(jīng)濟(jì)和社會發(fā)展進(jìn)行調(diào)節(jié)。目的不同,二者有時在對同一經(jīng)濟(jì)行為或事項做出不同的規(guī)范性要求。

2.基本前提不同。會計核算的基本前提包括:會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量。會計核算對象的確定、會計方法的選擇、會計數(shù)據(jù)的搜集等都以會計核算的基本前提為依據(jù)。由于會計制度與稅法的目的不同,而使得二者的基本前提不盡相同。

會計主體是根據(jù)會計信息需求者的要求進(jìn)行會計核算的單位,可以是一個法律主體,也可以是一個經(jīng)濟(jì)主體。 納稅主體,是指依法直接負(fù)有納稅義務(wù)的基本納稅單位(或自然人),也就是稅法規(guī)定的獨(dú)立納稅人。會計分期,由于會計制度與稅法的目的不同,對收益、費(fèi)用、資產(chǎn)、負(fù)債等的確認(rèn)時間和范圍有時也不相同,從而導(dǎo)致企業(yè)稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得之間產(chǎn)生差異—時間性差異和永久性差異。

3.遵循的原則不同。由于企業(yè)會計制度與稅法所服務(wù)的目的不同,導(dǎo)致二者為實現(xiàn)不同的目的所遵循的原則存在較大差異。稅法也遵循一些會計核算的基本原則,但基于稅法堅持的法定原則、收入均衡原則、公平原則、反避稅原則和便于征收管理原則等,在諸如穩(wěn)健性或謹(jǐn)慎性原則等許多會計核算基本原則的使用中又有所背離。上述的這些區(qū)別都需要在稅收籌劃方案中加以考慮。

四、新形勢下稅收籌劃的要求和發(fā)展方向

2006年財政部頒布了新的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》,其中38項具體準(zhǔn)則都有了不同程度的變化,對會計科目和主要賬務(wù)處理均做出了新的規(guī)定。中國稅制改革也進(jìn)入到了全面實施的階段,國家在2006年個人所得稅改革、消費(fèi)稅改革的基礎(chǔ)上,2007年年又穩(wěn)步推進(jìn)增值稅轉(zhuǎn)型、企業(yè)所得稅“兩法合并”、個人所得稅制、資源稅計稅方法、土地使用稅標(biāo)準(zhǔn)的提高、稅收優(yōu)惠政策的調(diào)整及國際反避稅政策的出臺等一系列新的重大改革。特別是內(nèi)外資企業(yè)所得稅合并,它的改革進(jìn)程影響到每一個企業(yè)。如何把握新的稅制改革形勢,掌握最新政策,規(guī)避稅制改革給企業(yè)帶來的影響,抓住契機(jī)推動企業(yè)的經(jīng)濟(jì)增長,在順利地做好新舊準(zhǔn)則(制度)的銜接和新準(zhǔn)則的執(zhí)行工作基礎(chǔ)上,進(jìn)一步推進(jìn)企業(yè)稅收,籌劃工作是每一個財務(wù)人員都必須關(guān)注和思考的重大課題。

房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)設(shè)置專門的稅務(wù)會計,除具備財務(wù)、會計知識外、尤其是要精通稅法,這樣才能在企業(yè)稅務(wù)籌劃中發(fā)揮顯著作用。稅務(wù)會計的職責(zé):一是根據(jù)稅收法規(guī)對應(yīng)稅收入、可扣除項目、應(yīng)稅利潤和應(yīng)稅財產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)和計量,計算和繳納應(yīng)交稅金,編制納稅申報表來滿足稅務(wù)機(jī)關(guān)對稅務(wù)信息的要求。二是根據(jù)稅法和企業(yè)的發(fā)展計劃對稅金支出進(jìn)行預(yù)測,對稅務(wù)活動進(jìn)行合理籌劃,發(fā)揮稅務(wù)會計的融資作用,盡可能使企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)降到最低。

稅務(wù)籌劃作為一種綜合的管理活動,所采用的方法是多種多樣的。從環(huán)節(jié)上看,包括預(yù)測方法、決策方法、規(guī)劃方法等;從學(xué)科上看,包括統(tǒng)計學(xué)方法、數(shù)學(xué)方法、運(yùn)籌學(xué)方法以及會計學(xué)方法等,稅務(wù)籌劃在方法上的綜合性特點使籌劃活動是一項高智力的活動,需要周密的規(guī)劃、廣博的知識。近年來,稅務(wù)籌劃活動領(lǐng)域的專業(yè)化現(xiàn)象越來越明顯,隨著房地產(chǎn)稅制的日趨復(fù)雜和完善,僅靠企業(yè)自身進(jìn)行稅務(wù)籌劃已顯得力不從心,企業(yè)應(yīng)當(dāng)有選擇的引進(jìn)高素質(zhì)的專業(yè)稅務(wù)代理、咨詢機(jī)構(gòu)為企業(yè)做量身服務(wù),依靠專業(yè)化的稅務(wù)籌劃人員為企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動出謀劃策。

稅務(wù)籌劃的概念出現(xiàn)的時間很短,整體上系統(tǒng)地對稅務(wù)籌劃的理論和務(wù)實的探討還比較缺乏,加之房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展變化很快,稅收制度還不完善,房地產(chǎn)稅務(wù)籌劃的研究還是一個新的課題,有待于我們進(jìn)一步的加強(qiáng)理論和實踐的探索。

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