《初級會計實務(wù)》中的兩個問題質(zhì)疑

皇甫亞楠　李玉穎

提要《初級會計實務(wù)》是全國職稱考試用書,本文就其中的兩個會計問題:車間修理費和增值稅的會計處理方法給予探討。

關(guān)鍵詞:修理費;增值稅

中圖分類號:F23文獻標(biāo)識碼:A

一、車間修理費

《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》中規(guī)定:廠部和生產(chǎn)車間發(fā)生的修理費計入“管理費用”賬戶;銷售部門發(fā)生的修理費計入“銷售費用”賬戶。在2009年全國會計專業(yè)技術(shù)資格考試輔導(dǎo)教材《初級會計實務(wù)》中,有三處提到車間修理費的問題。

1、固定資產(chǎn)的后續(xù)支出。企業(yè)生產(chǎn)車間(部門)和行政管理部門等發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出,借記“管理費用”等科目,貸記“銀行存款”等科目;企業(yè)發(fā)生的與專設(shè)銷售機構(gòu)相關(guān)的固定資產(chǎn)修理費用等后續(xù)支出,借記“銷售費用”科目,貸記“銀行存款”等科目。舉例如下:2007年6月1日,甲公司對現(xiàn)有的一臺管理用設(shè)備進行日常修理,修理過程中發(fā)生的材料費100,000元,應(yīng)支付的維修人員工資為20,000元。甲公司做如下會計處理:借:管理費用120,000元,貸:原材料100,000元,應(yīng)付職工薪酬20,000元。

對于不滿足固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的固定資產(chǎn)修理費用,發(fā)生于車間的,計入了“管理費用”科目,符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》的要求。

2、應(yīng)交增值稅。企業(yè)從國內(nèi)采購物資或接受應(yīng)稅勞務(wù)等,根據(jù)增值稅專用發(fā)票上記載的應(yīng)計入采購成本或應(yīng)計入加工、修理修配等物資成本的金額,借記“材料采購”、“在途物資”、“原材料”、“庫存商品”,或“生產(chǎn)成本”、“制造費用”、“委托加工物資”、“管理費用”等科目,根據(jù)增值稅專用發(fā)票上注明的可抵扣的增值稅稅額,借記“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)”科目,按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的總額,貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目。舉例如下:D企業(yè)生產(chǎn)車間委托外單位修理機器設(shè)備,對方開來的專用發(fā)票上注明修理費用10,000元,增值稅1,700元,款項已用銀行存款支付。D企業(yè)有關(guān)會計分錄:借:制造費用10,000元,應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)1,700元,貸:銀行存款11,700元。

在本例中,《初級會計實務(wù)》將生產(chǎn)車間發(fā)生的修理費計入了“制造費用”科目,這不僅與《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》相悖,而且就本教材而言,前后處理方法也不一致。因此,對于上述有關(guān)增值稅的表述中,應(yīng)更正為增值稅專用發(fā)票上記載的因修理修配發(fā)生的金額,計入“管理費用”、“銷售費用”等科目,上述例題的會計分錄應(yīng)為:借:管理費用10,000元,應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)1,700元,貸:銀行存款11,700元。

3、輔助生產(chǎn)成本的核算。提供修理勞務(wù)所發(fā)生的輔助生產(chǎn)成本,通常按受益單位耗用的勞務(wù)數(shù)量在各單位之間進行分配,分配時,借記“制造費用”,貸記“生產(chǎn)成本——輔助生產(chǎn)成本(機修車間)”。舉例分別采用直接分配法和一次交互分配法分配機修車間歸集的費用,如直接分配法:通過計算,一車間、二車間負(fù)擔(dān)的機修費用分別為256,000元和224,000元,《初級會計實務(wù)》中所編寫的會計分錄為:借:制造費用——一車間256,000元,——二車間224,000元,貸:生產(chǎn)成本——輔助生產(chǎn)成本(機修車間)480,000元。

以上對輔助生產(chǎn)成本的會計核算,仍舊將車間發(fā)生的修理費用計入了“制造費用”科目,這一點不僅《初級會計實務(wù)》沒有遵照《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》進行會計調(diào)整,還有很多《成本會計》教材對其會計核算也出現(xiàn)同樣的問題。上例機修費用分配的會計分錄應(yīng)改為:借:管理費用——修理費480,000元,貸:生產(chǎn)成本——輔助生產(chǎn)成本(機修車間)480,000元。

二、增值稅

2008年11月5日國務(wù)院第34次常務(wù)會議修訂通過《中華人民共和國增值稅暫行條例》,并規(guī)定本條例自2009年1月1日起施行。本條例其中有兩項:一是允許抵扣固定資產(chǎn)進項稅額。修訂前的增值稅條例規(guī)定,購進固定資產(chǎn)的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣,即實行生產(chǎn)型增值稅,這樣企業(yè)購進機器設(shè)備稅負(fù)比較重。為減輕企業(yè)負(fù)擔(dān),修訂后的增值稅條例刪除了有關(guān)不得抵扣購進固定資產(chǎn)的進項稅額的規(guī)定,允許納稅人抵扣購進固定資產(chǎn)的進項稅額,實現(xiàn)增值稅由生產(chǎn)型向消費型的轉(zhuǎn)換。為堵塞因轉(zhuǎn)型可能會帶來的一些稅收漏洞,修訂后的增值稅條例規(guī)定,與企業(yè)技術(shù)更新無關(guān)(如房屋)且容易混為個人消費的自用消費品(如小汽車、游艇等)所含的進項稅額,不得予以抵扣;二是降低小規(guī)模納稅人的征收率。修訂前的增值稅條例規(guī)定,小規(guī)模納稅人的征收率為6%。根據(jù)條例的規(guī)定,經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn),從1998年起已經(jīng)將小規(guī)模納稅人劃分為工業(yè)和商業(yè)兩類,征收率分別為6%和4%?？紤]到增值稅轉(zhuǎn)型改革后,一般納稅人的增值稅負(fù)擔(dān)水平總體降低,為了平衡小規(guī)模納稅人與一般納稅人之間的稅負(fù)水平,促進中小企業(yè)的發(fā)展和擴大就業(yè),應(yīng)當(dāng)降低小規(guī)模納稅人的征收率。同時,考慮到現(xiàn)實經(jīng)濟活動中,小規(guī)模納稅人混業(yè)經(jīng)營十分普遍,實際征管中難以明確劃分工業(yè)和商業(yè)小規(guī)模納稅人,因此修訂后的增值稅條例對小規(guī)模納稅人不再設(shè)置工業(yè)和商業(yè)兩檔征收率,將征收率統(tǒng)一降至3%。

筆者認(rèn)為,《初級會計實務(wù)》是會計人員技術(shù)資格晉升應(yīng)達到相應(yīng)知識水平的學(xué)習(xí)內(nèi)容。在2009年,會計人員已經(jīng)按照新頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》進行有關(guān)增值稅的會計核算,而他們學(xué)習(xí)的知識點卻是舊的、老的、沒有任何意義的,因此對于和增值稅相關(guān)的內(nèi)容應(yīng)及時更新。

比如,甲公司購入不需要安裝即可投入使用的設(shè)備,取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價款為30,000元,增值稅額為5,100元,另支付運雜費300元,包裝費400元,款項以銀行存款支付。會計處理原為:借:固定資產(chǎn)35,800元,貸:銀行存款35,800元。應(yīng)改記為:借:固定資產(chǎn)30,700元,應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)5,100元,貸:銀行存款35,800元。

再如,某小規(guī)模納稅企業(yè)銷售產(chǎn)品一批,所開出的普通發(fā)票中注明的貨款(含稅)為21,200元,增值稅征收率6%,款項存入銀行。該企業(yè)的有關(guān)分錄如下:借:銀行存款21,200元,貸:主營業(yè)務(wù)收入20,000元,應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)1,200元。此題應(yīng)更正為征收率為3%,以此計算不含稅銷售額=21,200÷(1+3%)=20,582.52元,應(yīng)納增值稅=21,200-20,582.52=617.48元。會計分錄為:借:銀行存款21,200元,貸:主營業(yè)務(wù)收入20,582.52元,應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)617.48元。

(作者單位:商丘職業(yè)技術(shù)學(xué)院)