科龍案中德勤的角色分析

余臻蔚

提要近年來,一些上市公司的財務造假案屢見不鮮,在這些造假丑聞被曝光的同時,我們總可以看到幕后有一個類似“合謀者”的機構:會計師事務所。瓊民源事件中的原海南中華會計師事務所、銀廣夏事件中的原深圳中天勤會計師事務所、鄭百文事件中的原鄭州會計師事務所……而隨著中國的發(fā)展,全球“四大”會計師事務所紛紛在中國開設分所,這些在國人眼中象征著權威的機構,它們在中國的執(zhí)業(yè)是否就和它們宣稱的那樣盡善盡美呢?答案是它們同其他大大小小的會計師事務所一樣,遭受質疑。

關鍵詞:德勤;科龍;審計失敗;審計責任

中圖分類號:F239文獻標識碼:A

一、問題的提出與相關背景回顧

2001年顧雛軍入主科龍電器后,當年發(fā)生巨額虧損。由于已是兩年連續(xù)虧損,科龍電器處于退市邊緣,屬于高風險上市公司,成為交易所和證監(jiān)會的重點監(jiān)管對象。隨后的2002年,公司主營業(yè)務收入和毛利率變化不大,卻實現了較大盈利,從而引起了市場的關注。對此,深圳證券交易所進行了專題研究,認為公司存在一定的風險,并提請證監(jiān)會進行核查。

2004年9月,根據證監(jiān)會的統(tǒng)一部署,廣東、湖北、江蘇、安徽證監(jiān)局分別對科龍電器及其關聯公司進行核查,發(fā)現公司的經營和管理存在很多不規(guī)范做法。針對發(fā)現的問題,2004年10月至2005年1月,又對科龍電器進行專項檢查,發(fā)現該公司存在五類問題,主要涉及財務虛假和披露不實。2005年1月,國家審計署將科龍電器涉嫌虛增2003年巨額利潤的情況轉證監(jiān)會處理。2005年2月,上市公司監(jiān)管部門提出立案建議,按規(guī)定程序進行立案,轉稽查部門調查。根據中國證監(jiān)會對外公布的調查結果:科龍電器披露的財務報告與事實嚴重不符。

2005年10月17日,證監(jiān)會將擬對顧雛軍作出行政處罰的《中國證券監(jiān)督管理委員會行政處罰事先告知書》在廣東順德區(qū)看守所送達顧雛軍,顧雛軍簽字接收。

2005年10月18日,顧雛軍向證監(jiān)會提交對上述告知書的《答辯書》,陳述了申辯意見,要求聽證。

2005年10月24日,顧雛軍委托北京市德恒事務所李廣新律師代理參加聽證等事項,并將其本人簽發(fā)的《委托書》送達證監(jiān)會。

2006年3月13日,證監(jiān)會將定于2006年3月23日上午9點30分召開對顧雛軍等當事人聽證會的《聽證通知書》送達顧雛軍,顧雛軍簽字接收。

2006年3月20日,顧雛軍代理律師李廣新向證監(jiān)會提交關于延期聽證的申請。因申請人未提出合理的理由和證據,該申請未獲批準。

2006年3月23日,顧雛軍代理律師未到達聽證會,按照有關規(guī)定,視為放棄聽證權利。同日,科龍電器案的其他當事人、委托代理人均按時到達聽證現場,聽證會按照正常程序舉行。

德勤為科龍審計了2002～2004年年報。其中,德勤對科龍2002年度和2004年度年報出具了保留意見。為科龍2003年度會計報表出具了無保留意見審計報告。律師認為,這意味著德勤認為科龍2003年報符合國家頒布的《企業(yè)會計準則》和相關會計制度的規(guī)定,在所有重大方面公允反映了科龍的財務狀況、經營成果和現金流量。德勤為科龍兩次披露的2002年報都出具了保留意見,但意見與中國證監(jiān)會調查發(fā)現的虛增收入、少計費用等并不明確相關。這些審計結果與證監(jiān)會公布的科龍調查結果以及畢馬威對科龍重大現金流調查結果相差甚遠。

2004年之后,德勤請辭科龍的審計顧問。

二、相關分析

(一)幾種可能的角色

1、失敗者。光從審計報告上看,德勤在2004年4月為科龍公司2003年的年報出具了無保留意見的審計報告,而實際上,科龍公司在2003年已經出現嚴重的財務問題了,這一點在后來證監(jiān)會等監(jiān)管部門的調查中說的很詳細,科龍電器披露的財務報告與事實嚴重不符,德勤作為審計機構,卻對此出具了無保留意見的審計報告。審計是抽查,不可能保證審計結果的100%正確,即不可能保證審計結果100%成功,因為應用的某些審計方法不正確或者審計過程不充分而無法發(fā)現存在的問題,導致了審計科龍的結果與事實不符,如果德勤被認定為一個審計失敗者的話,那么此次事件只是一次普通的審計失敗而已。因此,從這點上看,德勤可以被歸結為審計失敗者。

2、操縱者。當時,有報道稱,科龍方面是贊成披露其虧損的,但是遭到了德勤的拒絕,德勤還專門派人到香港去跟科龍的人談判,還稱,除非科龍同意德勤的做法,不然拒絕出具審計報告。這種說法從德勤本身的利益上來看是成立的,因為德勤擁有全球的客戶,業(yè)務量驚人,需要在全球的客戶之間進行周轉,所以為了自身利益,出具與事實不符的審計報告也就不足為奇了。而就科龍公司而言,可能出于對德勤的信任,相信不會被查出,也就同意了德勤的做法。因此,從這點上看,德勤可以被歸結為操縱者。

3、袒護者。這種說法最容易成立,為了滿足客戶的要求,這樣做也不是沒有道理的,而且,大多數財務造假案都是屬于這種情況。德勤在2002年所出具的無保留意見審計報告,有關事項均與中國證監(jiān)會調查所發(fā)現的虛增收入、少計費用等問題不是明確相關;而在2004年度會計報表中,德勤出具保留意見審計報告,是因對科龍電器有關收入與銷售退回的審計范圍受到限制,也與因科龍電器會計報表的披露不符合國家頒布的《企業(yè)會計準則》和相關會計制度的規(guī)定而出具保留意見審計報告是有本質區(qū)別的。德勤2003年所出具的無保留意見審計報告意味著:德勤認為科龍電器的會計報表是符合國家頒布的《企業(yè)會計準則》和相關會計制度的規(guī)定;同時無保留意見審計報告還意味著:對于2003年會計報表的審計,德勤已經按照獨立審計準則計劃實施了審計工作,在審計過程中未受到限制,不存在應當調整或披露而科龍電器未予調整或披露的重要事項。因此,從這點上看,德勤可以被歸結為袒護者。

4、受害者。根據資料,德勤全球首席執(zhí)行官白禮德先生,認為科龍事件是“串通舞弊”,德勤也是其中的受害者,他說:“我們被欺騙了!”他特別指出德勤中國在2004年對科龍出具了有保留意見的報告,之后請辭審計顧問,此舉實際上加速了科龍罪行的披露。這件事情對于德勤中國分所是一個很重大的事件,德勤擔任科龍審計顧問的時間大概有30個月,從2002年到2004年底。2004年底,在對科龍的財務報表做審計的時候,發(fā)現了一些問題:科龍沒有按規(guī)定做賬,比如對銷售退回沒有做賬,德勤中國公司的管理層討論之后,決定對2004年的財務報表出具保留意見。德勤的任何一個分所在出具保留意見的時候,是不會輕易做決定的,德勤有最好的流程和專業(yè)技術,來支持做出判斷。在出具保留意見之后,德勤審計方面的合伙人和質量監(jiān)控合伙人開了會,討論是否繼續(xù)擔任科龍的審計顧問,最后的決定是:退出審計。他將此作為德勤對科龍事件的正式表態(tài)。因此,從這點上看,德勤可以被歸結為受害者。

(二)對德勤多種角色的綜合分析。如果簡單地將德勤定義為前述的各種角色之一,將很難找到其失敗的根本原因,因為事實上,前述各種角色在德勤的身上均有所體現。以下將通過對其在科龍案中所起到的作用綜合分析,探尋其審計失敗的根本原因。

1、德勤自身的原因“成就”了前述各種角色。在中國,“四大”的審計程序同樣沒有太多變化,這種做法導致“四大”在審計中國企業(yè)時,會出現很多漏洞。而且,在搜集資料的時候看到有關對德勤的全球合伙人的采訪,該合伙人也稱在中國,無論是客戶選擇,還是一些審計程序上,沒有特別的標準,采用的是“全球標準”。顧名思義,所謂“全球標準”就是對全世界的客戶來說都采用同樣的審計標準,這是很不符合實情的,各個國家的經濟情況不同,就需要有不同的標準,而且,就我國現在的情況來看,要是拿其他國家的標準來衡量,那肯定是有很多不恰當的地方,因此,德勤方面也應該以此次事件為鑒,考慮一下是否應該根據中國的特殊國情而采用更適合中國的標準。

2、中國市場的原因“成就”了前述的各種角色。中國目前的土壤為他們提供了低標準獲利平臺,會計師事務所違規(guī)成本極低,所面臨的民事賠償責任幾乎為零。在這樣的情況下,會計師事務所順時順勢而為,以較低的行業(yè)標準在市場上獲得更大的份額,就不難理解了。而另兩個原因也值得一提。首先,在中國市場信譽受損不會給德勤在國際市場帶來很大的負面影響;其次,在中國的所謂“四大”,都是中外合作的會計師事務所,深諳中國的國情,在某種情況下,將國際標準下調為本土標準亦非不可能。

科龍事件的發(fā)生絕對不是德勤一方或者說科龍公司一方的原因,由于與各地政府的良好合作,讓“四大”面對著相對較少的監(jiān)管。“四大”在進入一個國家或者城市后,都與當地政府保持非常良好的關系。他們通過和當地政府合作方式,把自己與監(jiān)管部門緊密聯系在一起。由于與政府部門關系良好,加上良好的國際聲譽,“四大”受到的監(jiān)管很少,過去“四大”就意味著免檢。

3、科龍-德勤案對我國會計市場的折射。除德勤外,其他的國際大會計師事務所也存在著類似情況。2005年8月,財政部公布了第十一號會計信息質量檢查公告,全球第一大會計師事務所——普華永道赫然列于處罰名單中。雖然,普華永道的問題也并不特別嚴重,只是被責令限期進行整改,而非撤銷、停業(yè)、警告,但引人注目的是:這是財政部首次公開點名國際會計公司違規(guī)。與此同時,德勤、畢馬威、安永也相繼惹上了麻煩。一些會計師事務所在審計中存在審計程序不到位、收集審計證據不充分的問題,特別是對一些上市公司利用關聯方交易虛增利潤、避免連續(xù)虧損等問題,缺乏應有的職業(yè)謹慎態(tài)度,發(fā)表了不恰當的審計意見。這一連串的事實,都說明了我國目前的會計市場存在很多漏洞,而且如何發(fā)現這些漏洞并及時地補救是當務之急。這些案件必將要求我們不斷地努力完善我國當今的會計市場。只有一個完善的會計市場,才能給身居其中的經濟體提供健康的運行環(huán)境,才能切實地提高經濟信息的價值,才能使企業(yè)在一個公平有效的環(huán)境中實現自身的價值。因此,我們需要盡快制定監(jiān)管規(guī)則,在我國自己的領域內,成為規(guī)則的制定者,同時也是執(zhí)行者,對進入市場的一切機構都使用相同的規(guī)則,而不能因為一些機構有良好的國際信譽而放松對他們的監(jiān)管,甚至是免監(jiān)管,這樣的后果必將是自身的軟弱。

三、對策研究

(一)制定適合中國的審計標準。有一些專業(yè)人士認為,科龍事件出現的深層次原因在于,德勤降低了中國的執(zhí)業(yè)標準。在中國,德勤將審計方法翻譯成中文,供專業(yè)人士使用,這套方法還可以根據公司的規(guī)模進行調整,大家一般更加關注中國的國有企業(yè),他們可能是未來的跨國公司,未來的全球500強,但是還有許許多多的小企業(yè),德勤的方法可以根據企業(yè)規(guī)模來調整。這套工具的方法是通過全球的網絡共同建立的,全球參與到它的設計和測試當中。不管在哪個國家審計,例如無論是美國、中國、日本還是印度,德勤所做的業(yè)務標準都是一致的,并不會因為一些市場的特殊情況就降低標準,德勤招騁的員工也會經歷同樣的培訓,也就是說,在全球,德勤的員工所獲得的知識和使用的方法都是一樣的。

針對這種情況,建議這些國際大所在中國一定要以中國的實際情況為出發(fā)點,尋找適合中國的審計方法,以適合中國的審計標準來進行審計業(yè)務。要從多方面考慮,有很多原則不一定適合中國,所以,對于中國的注冊會計師行業(yè)來說,制定出一個適合中國的審計標準相當重要。

(二)信用經濟呼喚“嚴刑峻法”。中介機構的誠信,是信用社會的基礎。發(fā)達國家對中介結構誠信要求比一般公司要嚴格得多,對中介機構失信行為的懲戒更加嚴厲。業(yè)內人士指出,要想根除會計師事務所造假的“毒瘤”,必須加強監(jiān)管,加大處罰力度,讓違規(guī)中介機構付出慘重的代價。有關專家建議:其一,引入刑事制裁,對注冊會計師違法行為的懲戒,依法由目前的行政處罰為主,過渡到刑事處罰、經濟處罰與行政處罰并重;其二,加大會計師事務所的風險責任,變“有限責任”為“無限責任”,引入民事賠償機制;其三,對嚴重違法、

違規(guī)的中介機構和個人,堅決實施“一次造假,終身禁業(yè)”。

(三)加強對中介機構的監(jiān)管力度。監(jiān)管不嚴、有法不依。業(yè)內人士說:“100個賊里只能抓到一個,剩下99個都毫發(fā)無傷?！狈ㄒ?guī)的虛置、監(jiān)管的缺位,導致上市公司財務造假被發(fā)現成了“小概率”事件。內地會計師事務所出具不實審計報告較為普遍,會計師事務所為上市公司出具的財務審計報告80%以上都是“無保留意見”,只有20%的報告可能會指出某些問題。

懲戒不力、誠信缺失。雖然證券法、注冊會計師法禁止出具虛假審計報告,但相關法規(guī)不配套,民事賠償和刑事追究都存在法律適用問題,主要以行政處罰為主,通過司法途徑實現民事賠償的極少。比如,湖北立華會計師事務所為湖北興化、活力28等5家上市公司編制“績優(yōu)神話”、出具虛假業(yè)績報表,事后僅被兼并了事。分析指出,監(jiān)管缺位、懲戒不力,客觀上等于縱容違規(guī)行為。即便是國際知名的會計師事務所,在內地也不斷爆發(fā)信譽危機。比如,畢馬威受到財政部通報批評,還因錦州港案被告上法庭;普華永道被財政部責令限期整改;德勤深陷“科龍門”等。但最后,這些事件也不了了之。

(四)注冊會計師的職業(yè)道德教育。職業(yè)道德是影響注冊會計師行業(yè)發(fā)展的重大問題,它不會自行實現,道德品質也難以在每個注冊會計師身上自發(fā)形成。為此,中國注冊會計師行業(yè)強化職業(yè)道德教育勢在必行,中國將逐步建立起注冊會計師的誠信檔案。中國注冊會計師行業(yè)仍然存在不少有違職業(yè)道德的現象,比如會計師事務所競相壓價、不顧質量惡性競爭,面對干預和壓力不能保持應有的獨立性和謹慎原則而違心出具不實審計報告等。這些都需要通過強化職業(yè)道德約束加以解決和規(guī)范。守信用、講信譽、重信義,恪守職業(yè)道德是注冊會計師行業(yè)生存和發(fā)展的生命線。沒有職業(yè)道德,不講誠信,就沒有該行業(yè)的生存空間。做好對注冊會計師事務所及其執(zhí)業(yè)人員的業(yè)務監(jiān)督工作,對于提高行業(yè)的職業(yè)道德、執(zhí)業(yè)質量和社會信譽,促進行業(yè)的健康規(guī)范有著極為重要的意義,這也有利于提升注冊會計師行業(yè)的社會公信力。發(fā)展和完善市場經濟,必須建立和發(fā)展與之相適應的會計服務體系。由于中國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展起步較晚,隊伍素質、服務意識、執(zhí)業(yè)質量和技術水平與國際同行相比差距較大,特別是在執(zhí)業(yè)隊伍的職業(yè)道德建設方面,仍然存在許多亟待解決的問題。

(作者單位:江蘇科技大學經濟管理學院)

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