目標成本法應用問題與對策

莫錫強

提要日本豐田公司原創(chuàng)目標成本法使其獲得了巨大成功,我國一些企業(yè)運用目標成本法開展新品目標成本管理同樣獲得了巨大成功,然而一些企業(yè)在推廣和應用目標成本法過程中,遇到不少困難和問題。圍繞這些問題,本文對目標成本法進行研究和摸索,希望能提供借鑒作用。

關鍵詞:日本豐田;目標成本法;借鑒

中圖分類號:F27文獻標識碼:A

一、目標成本法應用的意義

在市場競爭和金融危機的雙重沖擊下,產(chǎn)品價格不斷下調(diào),原材料價格不斷上漲,產(chǎn)品利潤空間越來越小,嚴重影響企業(yè)的生存和發(fā)展。面對產(chǎn)品利潤空間越來越小,如果我們的成本管理還是沒有創(chuàng)新,不是從產(chǎn)品設計開發(fā)源頭開始,抓好目標成本管理,而是堅持傳統(tǒng)成本管理不變,在產(chǎn)品開發(fā)出來后再去研究如何分析改善降低成本,非常被動,將很難扭轉目前企業(yè)經(jīng)營效益不斷下滑的局面。所以,我們必須轉變傳統(tǒng)成本管理觀念,我們的成本管理工作必須前移,要運用目標成本法的先進理念和先進方法,認真抓好新品開發(fā)的目標成本管理,只有持之以恒,才能夯實企業(yè)的成本管理基礎,才能提升企業(yè)產(chǎn)品的盈利能力和競爭能力,才能大幅提升企業(yè)的經(jīng)營管理水平,促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

二、目標成本法基本原理

所謂目標成本法,是指從新產(chǎn)品基本構想、設計到生產(chǎn)開始階段,為降低成本和實現(xiàn)利潤而開展的各種管理活動。

目標成本法的核心工作是制定新品目標成本,并通過各種方法不斷地改進產(chǎn)品與工序設計,確保新品成本小于或等于目標成本。這一工作需要包括營銷、開發(fā)與設計、采購、工程、財務與會計、甚至供應商與顧客在內(nèi)的設計小組或工作團隊來進行。

建立目標成本管理體系的目的,并非是要改變?nèi)藗兊膬r值判斷,而是要激勵經(jīng)營管理人員、工程設計人員和全體雇員實現(xiàn)他們在市場上獨占鰲頭的目標。

目標成本的制定與分解,首先要參考長期的利潤目標來決定目標利潤率,再將目標銷售價格減去目標利潤即得目標成本,然后將成本規(guī)劃目標進一步細分到具體負責的各設計部。

引入價值工程——價值分析,就是從改進產(chǎn)品功能入手,對產(chǎn)品進行改進,重新審查圖紙,從現(xiàn)有設計最低成本的基礎上,再進一步降低成本。從用戶要求功能出發(fā),對現(xiàn)有的功能進行分析,消除產(chǎn)品材質選擇、技術要求、結構、功能等不合理因素,進一步降低成本。

目標成本進一步細分:各設計部為了掌握目標達成活動及達成情況,還將成本目標更進一步細分為具體零部件。

三、目標成本法實施程序

(一)以市場為導向設定目標成本

1、根據(jù)新品計劃和目標售價編制新品開發(fā)提案。一般新品上市前就要正式開始目標成本規(guī)劃,每種新品設一名負責產(chǎn)品開發(fā)的經(jīng)理,以產(chǎn)品開發(fā)經(jīng)理為中心,對產(chǎn)品計劃構想加以推敲。編制新品開發(fā)提案,內(nèi)容包括新品樣式規(guī)格、開發(fā)計劃、目標售價及預計銷量等。其中,目標售價及預計銷量是與業(yè)務部門充分討論(考慮市場變化趨勢、競爭產(chǎn)品情況、新品所增加新機能的價值等)后加以確定。開發(fā)提案經(jīng)高級主管所組成的產(chǎn)品規(guī)劃委員會核準后,即進入制定目標成本階段。

2、采用超部門團隊方式,利用價值工程尋求最佳產(chǎn)品設計組合。進入開發(fā)設計階段,為實現(xiàn)產(chǎn)品規(guī)劃的目標,以產(chǎn)品開發(fā)經(jīng)理為中心,結合各部門一些人員加入,組成跨職能的成本規(guī)劃委員會,成員包括來自設計、生產(chǎn)技術、采購、業(yè)務、管理、會計等部門的人員,是一個超越職能領域的橫向組織,開展具體的成本規(guī)劃活動,共同合作以達到目標。成本規(guī)劃活動目標分解到各設計部后,各設計部就可以從事產(chǎn)品價值和價值工程分析。根據(jù)產(chǎn)品規(guī)劃書,設計出產(chǎn)品原型。結合原型,把成本降低的目標分解到各個產(chǎn)品構件上。在分析各構件是否能滿足性能的基礎上,運用價值工程降低成本。如果成本的降低能夠達到目標成本的要求,就可以轉入基本設計階段,否則還需要運用價值工程重新加以調(diào)整,以達到要求。

進入基本設計階段,運用同樣的方法,擠壓成本,轉入詳細設計,最后進入工序設計。在工序設計階段,成本降低額達到后,擠壓成本暫時告一段落,可以轉入試生產(chǎn)。試生產(chǎn)階段是對前期成本規(guī)劃與管理工作的分析與評價,致力于解決可能存在的潛在問題。一旦在試生產(chǎn)階段發(fā)現(xiàn)產(chǎn)品成本超過目標成本要求,就得重新返回設計階段,運用價值工程進行再次改進。只有在目標成本達到的前提下,才能進入最后的生產(chǎn)。

(二)在設計階段實現(xiàn)目標成本,計算成本差距。目標成本與公司目前相關估計產(chǎn)品成本(即在現(xiàn)有技術條件下,不積極從事降低成本活動下產(chǎn)生的成本)相比較,可以確定成本差距。由于新品開發(fā)往往很多都是借用件,并非全部零部件都會變更,通常變更需要重估的只是一部分,所以目前相關產(chǎn)品成本可以現(xiàn)有產(chǎn)品加減其變更部分成本差額算出。目標成本與估計成本的差額為成本差距(成本規(guī)劃目標),它是需要通過設計活動降低的成本目標值。

(三)在生產(chǎn)階段運用持續(xù)改善成本法以達到設定的目標成本。新品進入生產(chǎn)階段三個月后,檢查目標成本的實際達成情況,進行成本規(guī)劃實績的評估,確認責任歸屬,以評價目標成本規(guī)劃活動的成果。至此,新品目標成本規(guī)劃活動正式告一段落。進入生產(chǎn)階段,成本管理即轉向成本維持和持續(xù)改善,使之能夠對成本對象耗費企業(yè)資源的狀況更適當?shù)丶右杂嬃亢秃怂?使目標成本處于正常控制狀態(tài)。

四、目標成本法應用問題

雖然目標成本法應用意義重大,并研究了其基本原理、實施程序,但要真正應用目標成本法,還會遇到不少困難和問題。

一是傳統(tǒng)成本管理觀念的阻力。傳統(tǒng)成本管理重在控制生產(chǎn)階段的耗費,是事后控制,重在治病,目標在于成本的節(jié)省,局限于企業(yè)內(nèi)部,管理手段基于會計方法。而目標成本法則不同,它超越了傳統(tǒng)成本管理的局限,在產(chǎn)品的整個價值鏈,從產(chǎn)品的設計、原材料的采購、產(chǎn)中、產(chǎn)后、產(chǎn)品銷售和售后服務的全過程進行成本控制,超越了企業(yè)的邊界進行跨組織的管理,構建包括上游和下游的產(chǎn)品成本價值鏈和企業(yè)間信息交換系統(tǒng),使其相互作用,共同進行成本控制,重在防病,目標在于建立和保持企業(yè)長期的競爭優(yōu)勢,管理手段中會計方法不是成本管理唯一的方法,在于采用的手段是綜合性的,它注重從技術層面去把握成本信息,將價值工程方法引入成本管理,把價值工程、組織措施和會計方法有機結合、融為一體貫徹實施。

相比之下,目標成本法相對于傳統(tǒng)成本管理應用起來更加復雜,難度更大,所以每當研究目標成本法如何具體應用時,往往不愿意承擔這項職能,一定程度上影響了目標成本法的推廣應用。

二是未能引起領導的足夠重視。雖然目標成本法的應用對于提升企業(yè)產(chǎn)品的盈利能力和未來市場競爭力具有非常重要的意義,但是由于領導對目標成本法的學習、認識、理解不夠,致使未能把目標成本法的推廣應用提升到提高企業(yè)產(chǎn)品競爭力戰(zhàn)略層面予以重視,往往只是強調(diào)要推廣,而沒有具體研究如何推廣,沒有在職能、資源上研究如何確保目標成本法真正能夠推廣應用,并取得真正的成效。

三是在職能上、資源上沒有落實。目標成本法推廣應用做得比較好的企業(yè),往往是比較知名的汽車制造企業(yè),他們把目標成本法推廣應用的職能落實在產(chǎn)品研究機構,并配置足夠的人力資源,而對比一下,我們很多企業(yè),不僅目標成本法推廣應用職能沒有得到研究落實,更談不上配置足夠的人力資源,所以我們強調(diào)如何推廣應用目標成本法只是一句空話。

四是基礎工作尚未開展起來。推廣應用目標成本法是一項復雜的系統(tǒng)工程,我們的技術資料、成型資料、會計資料、市場資料、價值工程案例數(shù)據(jù)庫尚未建立起來,價值工程的應用、各類零部件成本測量方法的研究尚未真正開展起來,所以真正要把目標成本法推廣應用好,必須從大量基礎工作做起。

五、目標成本法應用對策

(一)提高緊迫性、重要性認識。企業(yè)高層要通過各種會議,統(tǒng)一如下認識:一是市場競爭、金融危機雙重沖擊,產(chǎn)品價格下降,原材料價格上漲,產(chǎn)品利潤空間越來越小;二是傳統(tǒng)成本管理重在控制生產(chǎn)階段成本,屬于事后治病,要降低成本,事倍功半,難于奏效;三是目標成本法重在控制產(chǎn)品設計開發(fā)目標成本,屬于源頭、事前預防控制,有利于控制產(chǎn)品成本,提高產(chǎn)品盈利能力和未來市場競爭能力。

(二)抓好目標成本法培訓。要組織開展不同層次的目標成本法培訓,培訓內(nèi)容包括目標成本法總體介紹、目標成本法基本業(yè)務介紹、目標成本法應用案例介紹等。通過培訓,對于領導層面來說,有利于提高他們對目標成本法推廣應用的重視,抓好職能落實和人力資源配置;對于業(yè)務部門和業(yè)務人員來說,了解、掌握目標成本法的基本原理、實施程序和具體方法,有利于具體策劃,推進目標成本法的推廣應用。

(三)提升目標成本法推廣應用的戰(zhàn)略地位。既然目標成本法對控制成本、提高產(chǎn)品盈利能力和企業(yè)未來市場競爭力很重要,企業(yè)就應該提高目標成本法推廣應用的戰(zhàn)略地位,可以列入成本策略或競爭策略的重要內(nèi)容。提升目標成本法推廣應用的戰(zhàn)略地位后,必將加大目標成本法推廣應用的力度和強度。

(四)重視職能落實和人力資源配置。由于大多數(shù)企業(yè),目標成本法推廣應用比較滯后,欠賬較多,不僅新品目標成本管理工作沒有開展好,而且成熟批產(chǎn)產(chǎn)品成本分析改善工作也沒有開展好。怎么辦?可以采用兩種辦法來解決:第一種辦法是,把目標成本法推廣應用的職能落實在產(chǎn)品研發(fā)機構,并配置足夠的人力資源,不僅要研究新品目標成本,而且要研究成熟批產(chǎn)產(chǎn)品的成本分析改善;第二種辦法是,新品目標成本管理職能落實在產(chǎn)品研發(fā)機構,并配置足夠的人力資源,而研究成熟批產(chǎn)產(chǎn)品成本分析改善職能可以落實在成本管理部門,并配置適當?shù)娜肆Y源,有關部門予以配合。第一種辦法是最好的辦法,第二種辦法是過渡的辦法,新品目標成本發(fā)展到一定階段,最終還要整合為第一種辦法,不論是哪種辦法,都要建立基礎數(shù)據(jù)庫,實現(xiàn)資源共享,才能有利于目標成本工作的開展。

(五)做好目標成本法推廣應用規(guī)劃和計劃。目標成本法推廣應用是一項長期的系統(tǒng)工程,必須要有長、中、短期的規(guī)劃,才能有步驟、穩(wěn)步扎實地推進,達到預期的目標。中長期規(guī)劃目標是要真正建立起新品目標成本管理體系,覆蓋所有新品開發(fā),按計劃輸出新品目標成本分析報告。短期規(guī)劃主要是對年度或階段目標成本工作進行計劃,比如開始階段,建立基礎數(shù)據(jù)庫是重中之重,必須列入近期工作計劃,才能有利于目標成本工作的起步和推進。

(六)建立目標成本法推廣應用基礎管理。俗話說,萬丈高樓從地起。目標成本管理也是一樣,必須從基礎管理做起,依靠各種基礎數(shù)據(jù)的支持,才能快速、高效地計算新品目標成本或成熟批產(chǎn)產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。

基礎管理主要是建立基礎資料數(shù)據(jù)庫,如技術資料、成型資料、會計資料、市場資料、價值工程案例資料等。

研究各種零部件生產(chǎn)成本測量方法,是基礎管理的一項重要基礎工作,必須依靠大量零部件生產(chǎn)成本的測量,通過大量數(shù)據(jù)的積累,才能提煉出各種零部件生產(chǎn)成本的快速測量方法。

如鑄造加工件就是各種零部件中的一大類,是最基礎的一大類,對其生產(chǎn)成本如何測量,我們進行了一些有益的摸索和探討。

我們選擇發(fā)動機氣缸體、氣缸蓋各一種零部件進行鑄造加工件生產(chǎn)成本測量方法的研究。要進行鑄造加工件生產(chǎn)成本的測量,首先要弄清鑄造加工件的生產(chǎn)成本構成,也就是要測量什么項目;其次要弄清這些項目又由哪些具體內(nèi)容構成,然后才能研究具體的測量方法。有了測量方法,把它設計成模板,把收集的基礎數(shù)據(jù)填充進去,就可以輸出我們需要測量的鑄造加工件生產(chǎn)成本。

鑄造加工件生產(chǎn)成本一般計算公式為:

鑄造加工件生產(chǎn)成本=鑄件生產(chǎn)成本+機加工附件材料、人工、費用、折舊成本

其中,鑄件生產(chǎn)成本=金屬爐料投料成本+鑄造人工、費用、折舊成本。

鑄件金屬爐料投料成本計算:首先,要根據(jù)產(chǎn)品三維圖并考慮鑄造撥模斜度等鑄造技術要求計算毛坯理論體積;其次,根據(jù)鑄件材料牌號材料密度計算鑄件毛坯理論重量;第三,根據(jù)鑄造工藝出品率和金屬爐料燒損率計算金屬爐料投料重量;第四,根據(jù)鑄件材料牌號金屬爐料配比標準計算各種金屬爐料投料重量;第五,根據(jù)金屬爐料采購價格計算金屬爐料投料成本,計算時要考慮剔除金屬爐料回收價值。

機加工附件材料成本按BOM物料清單和零部件采購價格進行計算,計算時也要考慮剔除鑄件機加工余料價值。

不論是鑄件人工、費用、折舊成本,還是機加工人工、費用、折舊成本,均采用工序報價單法進行測量。所謂工序報價單法,就是設計工序報價單模板,內(nèi)容包括:工序號、工序名稱、設備名稱、設備型號、設備原值、設備功率、工序單位設備折舊費、折舊費、電價、動力費、工序單位人工費、工資、機動工時、輔助工時、模具名稱、模具價值、模具壽命、模具費用等,原則上能夠直接計算到工序或產(chǎn)品的費用,盡可能計入,難于計入的部分通過一定的分攤方法進行計入。工序單位人工費,如果是測量外購鑄造加工件,一般是根據(jù)所在地區(qū)平均工資水平進行計算。模具壽命,有些是根據(jù)時間壽命,有些是根據(jù)產(chǎn)量壽命進行計算,視具體情況而定。鑄件非金屬爐料材料列入費用計入生產(chǎn)成本,有些是用鑄件重量、泥芯重量計入法,有些是用鑄件工時計入法,要視企業(yè)的具體情況而定。

以上只是列舉了鑄造加工件生產(chǎn)成本如何測量的一個案例,金屬結構件、總成零部件、非金屬零部件等等,如何進行測量,如何累積基礎數(shù)據(jù),建立快速高效的測量方法,需要開展大量的基礎工作,通過持之以恒的開展下去,目標成本法的推廣應用必定取得成功,為提高我國企業(yè)產(chǎn)品的盈利能力和市場競爭能力做出貢獻。