需求市場(chǎng)導(dǎo)向下航天企業(yè)的戰(zhàn)略成本管理

高丹鳳

摘要:由于航天企業(yè)所面臨的市場(chǎng)環(huán)境發(fā)生了巨大變化,傳統(tǒng)的成本核算與成本管理理念受到了挑戰(zhàn)。在這種以需求為導(dǎo)向的市場(chǎng)環(huán)境下,需要管理層從戰(zhàn)略層次進(jìn)行成本管理。戰(zhàn)略成本管理中價(jià)值鏈管理及作業(yè)成本管理已經(jīng)突破了單純的產(chǎn)品制造成本核算領(lǐng)域,滲透到企業(yè)的各個(gè)領(lǐng)域。對(duì)價(jià)值鏈管理及作業(yè)成本管理在航天企業(yè)的運(yùn)用進(jìn)行探討,可對(duì)航天企業(yè)的產(chǎn)品成本鏈改革做出指導(dǎo)。

關(guān)鍵詞:戰(zhàn)略成本管理;價(jià)值鏈;作業(yè)成本;航天企業(yè)

中圖分類號(hào):F270.3

文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A

文章編號(hào):1673-291X(2009)21-0082-02

一、戰(zhàn)略成本管理中的價(jià)值鏈管理

與傳統(tǒng)成本管理相比,戰(zhàn)略成本管理的不同之處體現(xiàn)在:一是戰(zhàn)略成本管理的目的不僅在于降低成本,更重要的是為了建立和保持企業(yè)的長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì);二是戰(zhàn)略成本管理的范圍大為拓展,是全方位、多角度、突破企業(yè)邊界的成本管理;三是戰(zhàn)略成本管理的重點(diǎn)發(fā)生了轉(zhuǎn)移,重在成本避免,立足于預(yù)防[1]。

1.產(chǎn)品壽命周期的價(jià)值鏈分析

產(chǎn)品壽命周期是指產(chǎn)品的產(chǎn)生直至消亡所經(jīng)歷的期間,在不同的視角下表示不同的意義。從生產(chǎn)者角度看,原材料購(gòu)進(jìn)后,經(jīng)過(guò)工廠的制造、加工,形成半成品和產(chǎn)成品,最后包裝,經(jīng)過(guò)驗(yàn)收入庫(kù)形成產(chǎn)品的完整過(guò)程,可稱之為產(chǎn)品生產(chǎn)周期或制造周期。從整個(gè)企業(yè)角度看,產(chǎn)品的生產(chǎn)需要經(jīng)歷研究與開發(fā)、設(shè)計(jì)、制造和營(yíng)銷,即從產(chǎn)品產(chǎn)生到交付顧客的整個(gè)過(guò)程,這個(gè)過(guò)程由企業(yè)來(lái)完成,可稱之為企業(yè)產(chǎn)品壽命周期過(guò)程。從顧客的角度看,自產(chǎn)品購(gòu)入經(jīng)過(guò)使用磨損直至報(bào)廢的過(guò)程,是產(chǎn)品的使用周期,這也是生產(chǎn)者售后服務(wù)的過(guò)程,這一過(guò)程加上研發(fā)、制造和營(yíng)銷過(guò)程可稱之為顧客產(chǎn)品壽命周期。從社會(huì)角度看,任何產(chǎn)品都要經(jīng)過(guò)研發(fā)、制造、營(yíng)銷、顧客使用和產(chǎn)品廢棄等幾個(gè)階段,在顧客產(chǎn)品壽命周期的基礎(chǔ)上增加了產(chǎn)品的報(bào)廢過(guò)程,這一完整的過(guò)程可稱之為社會(huì)產(chǎn)品壽命周期[2]。

在以需求為導(dǎo)向的市場(chǎng)下,傳統(tǒng)的只關(guān)注產(chǎn)品制造周期的成本控制管理手段已經(jīng)不再適應(yīng)形勢(shì)的發(fā)展了。由于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及技術(shù)環(huán)境的改變,成本控制從單純的生產(chǎn)階段擴(kuò)充到整個(gè)價(jià)值鏈上的成本控制。價(jià)值鏈分析是一種戰(zhàn)略性的分析工具。從戰(zhàn)略成本管理的層面上看,由于企業(yè)成本的發(fā)生與其價(jià)值活動(dòng)有著共生的關(guān)系,所有的成本都能夠分?jǐn)偟矫恳豁?xiàng)價(jià)值活動(dòng)之中,價(jià)值鏈分析可以衍生出企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略,并且該戰(zhàn)略將會(huì)對(duì)企業(yè)的成本管理模式產(chǎn)生重大影響。企業(yè)價(jià)值鏈分析是將從原材料到最終消費(fèi)者之間的價(jià)值鏈分解成與戰(zhàn)略相關(guān)的活動(dòng),以便理解成本的性質(zhì)和差異產(chǎn)生的原因。分析的一般步驟為:第一,識(shí)別價(jià)值鏈,判斷價(jià)值活動(dòng)的內(nèi)容;第二,判定每種價(jià)值活動(dòng)的成本動(dòng)因及它們的相互作用,優(yōu)化、協(xié)調(diào)價(jià)值鏈之間的聯(lián)系;第三,通過(guò)控制成本動(dòng)因或重構(gòu)價(jià)值鏈,制定降低成本的策略,以從根本上改變其成本地位;第四,檢驗(yàn)成本削減的持久性。分解價(jià)值活動(dòng)的過(guò)程一般在業(yè)務(wù)單元范圍內(nèi)進(jìn)行,分解的原則通常為:具有不同的經(jīng)濟(jì)性;對(duì)經(jīng)營(yíng)的差異性產(chǎn)生潛在的影響;在成本中所占比例較大或比例成長(zhǎng)較快?？傊?價(jià)值鏈分析的核心是優(yōu)化作業(yè)鏈,盡可能消除不增加價(jià)值的作業(yè),盡可能提高可增加價(jià)值作業(yè)的運(yùn)作效率,減少資源的占用和消耗,增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

對(duì)于價(jià)值鏈分析中優(yōu)化作業(yè)鏈的方法,管理者應(yīng)關(guān)注研發(fā)成本及產(chǎn)品售后成本。其中,研發(fā)成本雖然只占據(jù)整個(gè)產(chǎn)品成本資金的小部分,但研究與開發(fā)卻決定了產(chǎn)品成本的60%～80%,被研發(fā)所決定的產(chǎn)品成本屬于結(jié)構(gòu)性成本,是由企業(yè)研發(fā)部門的技術(shù)革新及產(chǎn)品的設(shè)計(jì)流程所決定的,很難在生產(chǎn)產(chǎn)品的過(guò)程中降低。傳統(tǒng)的成本管理不關(guān)注研發(fā)過(guò)程,而只關(guān)注于生產(chǎn)制造過(guò)程,只能控制占產(chǎn)品成本20%～40%的執(zhí)行成本,無(wú)法控制產(chǎn)品的結(jié)構(gòu)成本,這就僅僅從生產(chǎn)者的角度看待了產(chǎn)品壽命周期。從價(jià)值鏈的視角控制成本,需要管理層將成本控制的重點(diǎn)放在流程控制上,關(guān)注產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計(jì)來(lái)控制產(chǎn)品流程,而不是放在部門的預(yù)算和成本上。同時(shí),從價(jià)值鏈上觀察流程的各項(xiàng)作業(yè),管理者可以確定哪些作業(yè)可以合并,哪些作業(yè)可以取消,哪些作業(yè)可以用更低成本的作業(yè)替代。價(jià)值鏈視角作為一種長(zhǎng)期增加利潤(rùn)、降低產(chǎn)品壽命周期成本的方法,應(yīng)該更多地關(guān)注消除或減少發(fā)生成本的作業(yè),而不僅僅是關(guān)注削減預(yù)算。航天企業(yè)的研發(fā)是產(chǎn)品價(jià)值鏈上至關(guān)重要的環(huán)節(jié),研發(fā)部門工作質(zhì)量、技術(shù)水平的高低,是航天企業(yè)產(chǎn)品成本高低的決定性因素。航天企業(yè)中管理者對(duì)成本的管理,尤其應(yīng)從價(jià)值鏈流程上關(guān)注產(chǎn)品成本的結(jié)構(gòu)性因素——研究與開發(fā)。

2.供應(yīng)商和購(gòu)買者之間的價(jià)值鏈分析

為了發(fā)掘價(jià)值鏈中成本降低和價(jià)值提高的機(jī)會(huì),許多購(gòu)買者和供應(yīng)商將彼此視為合作伙伴,而不再是敵對(duì)的關(guān)系。購(gòu)買者通過(guò)開發(fā)與某個(gè)供應(yīng)商的長(zhǎng)期合作伙伴關(guān)系,而減少了供應(yīng)商的數(shù)量。一旦供應(yīng)商和購(gòu)買者之間建立了相互信任的關(guān)系,雙方就可以分享彼此的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)信息,從而共同解決所面臨的問(wèn)題。合作伙伴通過(guò)研究他們共同的價(jià)值鏈發(fā)現(xiàn)共同的機(jī)會(huì)。譬如說(shuō)供應(yīng)商的工程師只要對(duì)購(gòu)買者的技術(shù)規(guī)格稍加修改,就可以大幅度降低供應(yīng)商的制造成本,其結(jié)果僅僅是導(dǎo)致購(gòu)買者的加工成本略有增加。通過(guò)共同工作,雙方可以確定降低總成本和分享增加利潤(rùn)的最佳工藝流程的改進(jìn)方法。航天企業(yè)有供應(yīng)商與購(gòu)買者的雙重身份,由于其戰(zhàn)略行業(yè)的特點(diǎn),其供應(yīng)商與購(gòu)買者也相對(duì)固定,因此更應(yīng)從價(jià)值鏈角度促進(jìn)彼此的合作伙伴關(guān)系,以此角度從戰(zhàn)略上控制成本。

二、戰(zhàn)略成本管理中的作業(yè)成本管理

作業(yè)成本管理是以提高客戶價(jià)值、增加企業(yè)利潤(rùn)為目標(biāo)的,基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。作業(yè)成本法是戰(zhàn)略成本管理中的重要成本管理戰(zhàn)術(shù),是以“成本驅(qū)動(dòng)因素”理論為基本依據(jù),根據(jù)產(chǎn)品生產(chǎn)或經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生和形成的產(chǎn)品與作業(yè),對(duì)成本發(fā)生的動(dòng)因加以正確分析,選擇“作業(yè)”為成本計(jì)算的對(duì)象,歸集和分配生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用,進(jìn)而形成控制和節(jié)約成本的一種成本核算與成本控制相結(jié)合的全面成本管理制度。

1.作業(yè)成本管理適用的行業(yè)及應(yīng)具備的條件

作業(yè)成本法的使用條件,“從西方國(guó)家應(yīng)用作業(yè)成本法的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,具備下列條件的企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法較為有利:間接費(fèi)用占全部制造成本的比重較高;管理當(dāng)局對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)提供信息的準(zhǔn)確程度不滿意;生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)十分復(fù)雜;產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)十分復(fù)雜;產(chǎn)品工藝復(fù)雜多變,經(jīng)常發(fā)生調(diào)整準(zhǔn)備成本;經(jīng)常調(diào)整生產(chǎn)作業(yè),但很少相應(yīng)調(diào)整會(huì)計(jì)核算系統(tǒng);企業(yè)擁有現(xiàn)代化的計(jì)算機(jī)技術(shù)和自動(dòng)化生產(chǎn)設(shè)備;較好地實(shí)施了適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)和全面質(zhì)量管理體系;具有較高業(yè)務(wù)水平的管理人員?！盵3]這一標(biāo)準(zhǔn)獲得業(yè)界廣泛認(rèn)可。

對(duì)照這一標(biāo)準(zhǔn),航天企業(yè)所具有的特點(diǎn)是:(1)航天企業(yè)的生產(chǎn)科研活動(dòng)復(fù)雜,產(chǎn)品結(jié)構(gòu)多變,經(jīng)常發(fā)生調(diào)整準(zhǔn)備。科研產(chǎn)品的多品種、小批量生產(chǎn),且同種產(chǎn)品的個(gè)體質(zhì)量差異較大等特點(diǎn)都滿足作業(yè)成本法的適用條件;(2)航天企業(yè)的間接費(fèi)用在總成本中的比例較高的特點(diǎn)使之非常適合使用作業(yè)成本法計(jì)量成本。航天企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用、高層管理費(fèi)、財(cái)務(wù)費(fèi)用、固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)較高,這一成本結(jié)構(gòu)特性符合作業(yè)成本適用的條件;(3)作業(yè)成本法所計(jì)算的產(chǎn)品成本是完全成本,可與現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)相融合。作業(yè)成本深入到作業(yè)層面,分別對(duì)每一引起成本的作業(yè)進(jìn)行價(jià)值確認(rèn),計(jì)算出的產(chǎn)品成本更為可靠,能有效解決航天企業(yè)產(chǎn)品定價(jià)難的問(wèn)題;(4)航天企業(yè)具備作業(yè)成本管理所需的環(huán)境條件,擁有現(xiàn)代化的計(jì)算機(jī)技術(shù)和自動(dòng)化生產(chǎn)設(shè)備,較好實(shí)施全面質(zhì)量管理體系,管理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)普遍較高。這都為實(shí)施作業(yè)成本管理提供了客觀條件。

2.作業(yè)成本管理的體系內(nèi)容

作業(yè)成本管理實(shí)施成本控制的戰(zhàn)術(shù)考慮是面向市場(chǎng)需求,以顧客訂單為起點(diǎn),將企業(yè)分解成一系列作業(yè)的集合,盡可能消除不增加價(jià)值的作業(yè);對(duì)于可增加價(jià)值的作業(yè),也要盡可能提高其運(yùn)作效率,減少其資源消耗;通過(guò)提高各項(xiàng)作業(yè)完成的質(zhì)量和效率來(lái)促進(jìn)公司經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。作業(yè)成本法體系的基本內(nèi)容是,產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,同時(shí)作業(yè)又創(chuàng)造價(jià)值并轉(zhuǎn)移到下一個(gè)作業(yè),最后集中凝結(jié)到最終產(chǎn)品并提供給顧客。因此,實(shí)施作業(yè)成本管理的步驟是分析成本動(dòng)因來(lái)歸集作業(yè),最終進(jìn)行業(yè)績(jī)計(jì)量。

航天企業(yè)對(duì)作業(yè)進(jìn)行認(rèn)定時(shí)需要考慮兩方面的因素:一是作業(yè)認(rèn)定的數(shù)量;二是作業(yè)認(rèn)定的方式與方法。由于作業(yè)數(shù)的增多會(huì)增加成本分配歸集的工作量,也導(dǎo)致作業(yè)與最終產(chǎn)品關(guān)系的復(fù)雜化,因此作業(yè)數(shù)并不是越多越好。對(duì)于作業(yè)認(rèn)定的方式,一般有自上而下、自下而上和混合方式三種。對(duì)于航天企業(yè),可以采用融合方式來(lái)認(rèn)定作業(yè),由于其科研生產(chǎn)的各部門分工比較明確,而且研究生產(chǎn)的步驟也存在著先后順序,因此可將各科研單位的責(zé)任中心作為作業(yè)中心,各責(zé)任部門應(yīng)根據(jù)部門的特性將作業(yè)細(xì)化。以材料采購(gòu)準(zhǔn)備為例,在航天企業(yè)中,其責(zé)任中心為物資保障中心,主要作業(yè)是材料采購(gòu),作業(yè)成本動(dòng)因是采購(gòu)訂單數(shù)。

通過(guò)對(duì)戰(zhàn)略成本管理中價(jià)值鏈分析及作業(yè)成本管理兩方面的探索認(rèn)為,航天企業(yè)實(shí)施價(jià)值鏈視角從企業(yè)乃至顧客、社會(huì)的角度控制產(chǎn)品壽命周期成本是刻不容緩的,尤其需要關(guān)注研發(fā)過(guò)程中形成的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)性成本;航天企業(yè)應(yīng)充分利用價(jià)值鏈中供應(yīng)商與購(gòu)買者較為固定的行業(yè)特點(diǎn),對(duì)價(jià)值鏈上下游進(jìn)行整合,達(dá)成共贏;作業(yè)成本管理作為戰(zhàn)略管理中的戰(zhàn)術(shù),在航天企業(yè)是有實(shí)施必要且有條件實(shí)施的,尤其是作業(yè)成本法計(jì)算的完全成本與航天企業(yè)會(huì)計(jì)制度的要求相一致,并且符合航天企業(yè)倡導(dǎo)的全面質(zhì)量管理體系中要求的全面成本管理思想;作業(yè)成本管理核算的科研產(chǎn)品成本更加可靠,使航天企業(yè)更能有效控制與管理成本。

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[責(zé)任編輯 陳丹丹]