新會(huì)計(jì)核算制度下的人力資源會(huì)計(jì)核算

龍　文

摘要：將人力資源納入新會(huì)計(jì)核算體系當(dāng)中不僅有利于投資者進(jìn)行決策，管理者經(jīng)營(yíng)，還可以激起員工的積極性，增強(qiáng)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。通過分析學(xué)習(xí)人力資源會(huì)計(jì)的概念與核算前提，探討了新會(huì)計(jì)核算制度下的人力資源會(huì)計(jì)的計(jì)量、分配與業(yè)務(wù)處理等。

關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)核算制度；人力資源；會(huì)計(jì)核算

中圖分類號(hào)：F275.2

文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1672—3198(2009)11—0184－01

1人力資源會(huì)計(jì)的概念與核算前提

1、1人力資源會(huì)計(jì)的概念

1960年，美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家舒爾茨在就任美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)會(huì)主席時(shí)，發(fā)表了題為“人力資本投資”的演說。人力資本概念才被正式納入主流經(jīng)濟(jì)學(xué)，同時(shí)標(biāo)志著人力資本理論的正式形成。舒爾茨指出：“人們獲得了有用的技能和知識(shí)，這些技能和知識(shí)是一種資本形態(tài)，這種資本在很大程度上是慎重投資的結(jié)果，在西方社會(huì)這種資本的增長(zhǎng)遠(yuǎn)比傳統(tǒng)資本(物質(zhì)資本)要快得多。”

1、2人力資源會(huì)計(jì)核算的前提

傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的四大假設(shè)即會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量假設(shè)，同樣適用于力資源會(huì)計(jì)的核算，并且引入了人力資源會(huì)計(jì)核算之后，這四大假設(shè)也有了新的內(nèi)涵。(1)會(huì)計(jì)主體假設(shè)：傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主體是以對(duì)財(cái)物的所有權(quán)或占有及經(jīng)營(yíng)為基本特征，把人力資源會(huì)計(jì)的核算引人到傳統(tǒng)會(huì)計(jì)核算體系當(dāng)中后。它說明了人力資源會(huì)計(jì)價(jià)值所指向的對(duì)象是具有一定范圍和條件的，具體包括：(1)人力資源會(huì)計(jì)的研究對(duì)象僅限于一個(gè)會(huì)計(jì)實(shí)體所能控制、支配運(yùn)用的人力資源。人力資源投資成本和價(jià)值的計(jì)量應(yīng)以一個(gè)會(huì)計(jì)主體為限，不能超過這個(gè)范圍。(2)人力資源會(huì)計(jì)所要計(jì)量的人力資源是作為生產(chǎn)要素的過去資源。(3)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)：盡管在一個(gè)企業(yè)當(dāng)中，人員具有很大的流動(dòng)性，但從存量的角度考慮，一定期間內(nèi)企業(yè)人員在管理當(dāng)局的合理控制下，經(jīng)過適當(dāng)?shù)牧魅肱c流出后，人員的存量具有一定穩(wěn)定性，況且一個(gè)企業(yè)擁有充足的人力資本是其持續(xù)經(jīng)營(yíng)的根基。(4)會(huì)計(jì)分期假設(shè)：為了分階段考核和報(bào)告企業(yè)人力資源的經(jīng)營(yíng)狀況，必須將持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的企業(yè)人為地劃分為若干期。除了可以按照生產(chǎn)周期或日歷年度分期，也可以按人員與組織的契約期，在人力資源流出組織時(shí)予以清算，或是為了滿足人員調(diào)配。置的需要而有所取舍。會(huì)計(jì)分期假設(shè)在確定人力資源支出的會(huì)計(jì)處理時(shí)，如果支出影響是短期的，則就費(fèi)用化，否則應(yīng)當(dāng)資本化。(5)綜合計(jì)量假設(shè)：傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)引入人力資源的核算后，僅有貨幣計(jì)量是不夠的，許多非經(jīng)濟(jì)因素的計(jì)量就不能局限于用貨幣尺度，必須輔之于非貨幣尺度，或者借助于中介變量轉(zhuǎn)換，或者采取定性描述方式等。此外還有人是人力資產(chǎn)的載體假設(shè)。即人力資產(chǎn)指的是勞動(dòng)力資產(chǎn)，但脫離了人的存在，勞動(dòng)力也就無從談起。這是推行人力資源會(huì)計(jì)核算的又一前提。

2人力資源會(huì)計(jì)核算的計(jì)量

2、1歷史成本法

歷史成本是一個(gè)企業(yè)擁有或者控制一項(xiàng)資產(chǎn)必須付出的代價(jià)。人力資產(chǎn)的成本包括為取得人力資產(chǎn)而支付的招募、選拔、雇傭、安置等費(fèi)用，稱為取得成本，還包括為提高人員素質(zhì)和技能而支付的培訓(xùn)和繼續(xù)教育費(fèi)用，稱為開發(fā)成本。這種方法最大的優(yōu)點(diǎn)是計(jì)算簡(jiǎn)單，數(shù)據(jù)具有客觀性和可驗(yàn)證性·使人力資源會(huì)計(jì)與非人力資源會(huì)計(jì)在計(jì)價(jià)原則上保持一致，并且，人力資源被看作實(shí)物資產(chǎn)，記錄和披露人力資源并不十分困難，任何一項(xiàng)由于上述項(xiàng)目所引致的成本都將增加人力資源的價(jià)值。

2、2重置成本法

重置成本法指在現(xiàn)實(shí)物價(jià)水平下，對(duì)企業(yè)現(xiàn)有的工作人員重新取得、開發(fā)、培訓(xùn)等需要發(fā)生的全部費(fèi)用支出資本化的方法。人力資源重置成本包括：職務(wù)重置成本和個(gè)人重置成本。職務(wù)重置成本是指從職務(wù)角度計(jì)量企業(yè)在現(xiàn)實(shí)條件下取得和培訓(xùn)特定職位要求的人力資源所必需付出的代價(jià)；個(gè)人重置成本是指企業(yè)在現(xiàn)實(shí)條件下獲得和培訓(xùn)必須的人力資源所付出的代價(jià)。重置成本法有利于管理決策，考慮了人力資源的現(xiàn)實(shí)價(jià)值，有利于人力資源的價(jià)值保全。在企業(yè)內(nèi)部提供財(cái)務(wù)信息為管理決策服務(wù)時(shí)，應(yīng)用重置成本法應(yīng)當(dāng)是一個(gè)不錯(cuò)的選擇。

2、3機(jī)會(huì)成本法

重置成本法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受經(jīng)濟(jì)損失為依據(jù)來計(jì)量的。在這種方法中倡導(dǎo)“競(jìng)爭(zhēng)性招標(biāo)價(jià)格”，指一個(gè)雇員的機(jī)會(huì)成本是以其他部門對(duì)他提出的標(biāo)價(jià)為基礎(chǔ)計(jì)量的。它不是企業(yè)的實(shí)際支出，但企業(yè)要為其所作的決策承擔(dān)相應(yīng)的損失。這種方法接近于人力資源的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值，但機(jī)會(huì)成本法與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)模式相距較遠(yuǎn)，只適用于雇員素質(zhì)高、流動(dòng)性大且機(jī)會(huì)成本易取得的企業(yè)。

3人力資源的權(quán)益與分配

3、1人力資源的權(quán)益

人力資本所有者享有企業(yè)剩余索取權(quán)的這種權(quán)益反映在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表中可以以項(xiàng)目“人力資本”來表示，如“實(shí)收資本”反映物力資本所有者對(duì)企業(yè)享有的權(quán)益一樣，性質(zhì)上“人力資本”項(xiàng)目反映的是人力資源所有者對(duì)企業(yè)享有的勞動(dòng)者權(quán)益。

3、2人力資源的分配方式

人力資本參與企業(yè)收益分配的方式主要有以下幾種形式：(1)職工股：職工股是企業(yè)通過向本企業(yè)職工出售股票的方式而使職工成為企業(yè)的投資者。在職工持股計(jì)劃中，企業(yè)取得企業(yè)的股票是以其成為企業(yè)的職工為前提的。(2)勞力股：他是根據(jù)勞動(dòng)者投入企業(yè)的勞動(dòng)力折合而成的股本。這種分配形式的特點(diǎn)是無需對(duì)人力資本進(jìn)行計(jì)量，按職工當(dāng)年的貢獻(xiàn)進(jìn)行分配。(3)人力資源權(quán)益股：它是勞動(dòng)者按其投入企業(yè)的人力資源所形成的人力資本在企業(yè)中所擁有的股份。(4)股票期權(quán)：指的是授予職工的股票期權(quán)。對(duì)于此企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一股份支付已有了較詳細(xì)的業(yè)務(wù)處理。在我國(guó)現(xiàn)階段人力資源參與企業(yè)剩余分配的情況只是在個(gè)別企業(yè)的高級(jí)技術(shù)人員或者高層管理者中出現(xiàn)，其形式以人力資源權(quán)益股、股票期權(quán)、職工股等各不相同。

4人力資源會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理

4、1企業(yè)成立之初的業(yè)務(wù)處理

企業(yè)在剛成立時(shí)，應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)物力資產(chǎn)的同時(shí)確認(rèn)人力資產(chǎn)。

確認(rèn)物力資產(chǎn)：

借：固定資產(chǎn)、銀行存款、無形資產(chǎn)等科目

貸：實(shí)收資本／股本

資本公積一資本溢價(jià)／股本溢價(jià)

同樣，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其人力資產(chǎn)的價(jià)值入賬

借：人力資產(chǎn)

貸：資本公積一人力資本溢價(jià)／股本溢價(jià)

這是由于在我國(guó)現(xiàn)階段人力資產(chǎn)還沒有大規(guī)模參與企業(yè)利潤(rùn)的分配，先將其計(jì)入“資本公積”科目，待以后隨著職工持股計(jì)劃，職工股，勞力股，人力資源權(quán)益股，股票期權(quán)等職工參與企業(yè)利潤(rùn)分配方式的施行，可將這部分資本公積一人力資本溢價(jià)／股本溢價(jià)轉(zhuǎn)為“人力資本”／“股本”科目。

借：資本公積一人力資本溢價(jià)／股本溢價(jià)

貸；人力資產(chǎn)／股本

4、2企業(yè)成熟期的業(yè)務(wù)處理

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)企業(yè)整體的未來現(xiàn)金流量進(jìn)行估算，同樣是以經(jīng)管理層批準(zhǔn)的最近財(cái)務(wù)預(yù)算或者預(yù)測(cè)數(shù)據(jù)，以及該預(yù)算或者預(yù)測(cè)期之后年份穩(wěn)定的或者遞減的增長(zhǎng)率為基礎(chǔ)，企業(yè)管理層如能證明遞增的增長(zhǎng)率是合理的，可以以遞增的增長(zhǎng)率為基礎(chǔ)。然后再將此未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值以一定的比率在人力資產(chǎn)與物力資產(chǎn)之間進(jìn)行劃分。人力資產(chǎn)對(duì)企業(yè)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值所做的貢獻(xiàn)與人力資產(chǎn)期末賬面價(jià)值比較，高于賬面價(jià)值的部分借記“人力資產(chǎn)一價(jià)值增值”科目，貸記“資本公積一其他資本公積”科目，低于賬面價(jià)值的做反方向記錄。

借：人力資產(chǎn)一價(jià)值增值

貸：資本公積一其他資本公積

總之，將人力資源會(huì)計(jì)納入新的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算體系當(dāng)中是切實(shí)可行的，不需花費(fèi)較大的成本，且提供的信息更具真實(shí)完整性。

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