我國會計制度與稅法的差異及協(xié)調(diào)

張偉寧

摘要：近兩年，我國會計制度和稅法變革較大，這使得會計制度和稅法之間的差異變得越來越明顯。這種差異的存在是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然現(xiàn)象，然而，這種情況存在的同時也會給企業(yè)的財務(wù)核算和稅務(wù)部門的征稅工作帶來成本的增加等負(fù)面影響。

關(guān)鍵詞：會計制度；稅法；差異及協(xié)調(diào)

中圖分類號：F233文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號：1673－291X(2009)05－0159－02

一、概述

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制改革的深入發(fā)展及會計體制改革的不斷深入，我國會計制度與稅法的差異表現(xiàn)得越來越明顯。這種差異的存在與我國不同時期的經(jīng)濟(jì)體制變革有較大的聯(lián)系。我們知道會計制度是會計工作所要遵循的規(guī)則和程序的總稱，而稅法則是國家法律調(diào)整稅收關(guān)系的法律規(guī)范，因而這兩者在會計實務(wù)工作中必然存在一定的差異。尤其是新的所得稅實行以來，這種差異就更明顯了，據(jù)不完全統(tǒng)計，新的所得稅法與會計制度的差異，相比以前增加了20多處。對于這種差異的存在我們應(yīng)該客觀地分析并加以協(xié)調(diào)，以下將詳細(xì)分析這兩者之間差異的表現(xiàn)形式、原因以及協(xié)調(diào)的具體措施。

二、我國會計制度與稅法差異的表現(xiàn)形式

(一)會計制度和稅法在原則規(guī)定上的差異

在基本準(zhǔn)則規(guī)定上，我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)的會計核算要以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，即企業(yè)當(dāng)期已經(jīng)實現(xiàn)的收入和已經(jīng)發(fā)生的費用，無論款項是否收付，都應(yīng)該作為當(dāng)期的收入和費用處理。然而，稅法的規(guī)定卻不完全承認(rèn)權(quán)責(zé)發(fā)生制的適用性，其在企業(yè)的收入確認(rèn)上傾向于權(quán)責(zé)發(fā)生制，而在費用的確認(rèn)上卻更傾向于采用收付實現(xiàn)制。例如，在企業(yè)增值稅的賬戶處理時，企業(yè)在明細(xì)科目上還必須設(shè)置“應(yīng)交增值稅——進(jìn)項稅額”、“應(yīng)交增值稅——已交稅金”、“應(yīng)交增值稅——進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”等子項目，由此可見，其會計處理并不完全是按照權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)核算的，是按照收付實現(xiàn)制原則進(jìn)行的。這正是會計制度和稅法在原則規(guī)定上的差異體現(xiàn)。

(二)會計制度與新稅法已消除的差異

新稅法的施行，加上新會計準(zhǔn)則明年的更大范圍內(nèi)執(zhí)行，這兩者的同時實行不可避免地要加大企業(yè)會計處理與稅法處理的難度。因此，有必要了解新稅法實行前后與會計制度已經(jīng)消除的差異，這將有利于企業(yè)更加明確以往存在的稅法與會計制度差異的影響。新稅法和新會計準(zhǔn)則的實施消除了原先的差異有20多項，比較典型的有：向本企業(yè)職工發(fā)放本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品、非貨幣性換出存貨、債務(wù)重組償還存貨等，原企業(yè)所得稅法視同銷售、原會計準(zhǔn)則制度不視同銷售，而按新準(zhǔn)則應(yīng)該視同銷售，從而使稅法與會計的差異被消除。

(三)新稅法實施后會計制度與稅法新增的差異以及其在資產(chǎn)要素等項目處理上的差異

新稅法施行后在企業(yè)所得稅核算問題上也產(chǎn)生了新的差異，如新企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)的期末資產(chǎn)計量應(yīng)該應(yīng)用公允價值的方式核算計量，并將公允價值與相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值之間的差異計入當(dāng)期損益或者所有者權(quán)益賬戶，但是在新的稅法當(dāng)中并沒有對這方面做出規(guī)定，也就是這種核算方式在稅法上還未得到認(rèn)可。此外，在資產(chǎn)要素核算上，會計制度和稅法也存在一定的差異，這些差異的存在會影響資產(chǎn)要素的會計核算。例如，會計制度對于固定資產(chǎn)等資產(chǎn)要素的處理強(qiáng)調(diào)加速折舊與提前攤銷資產(chǎn)，而稅法則要加上一些限制性條件。如固定資產(chǎn)折舊，會計上規(guī)定折舊方法、折舊年限和殘值估計、應(yīng)計提折舊的固定資產(chǎn)范圍等企業(yè)可以自主決定，而稅法上卻明確規(guī)定，企業(yè)的會計處理如與稅法規(guī)定不一致，計稅時應(yīng)按稅法規(guī)定調(diào)整；又如待攤費用，會計上規(guī)定如果待攤費用的項目不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)全部計入當(dāng)期損益，而稅法則強(qiáng)調(diào)要按規(guī)定期限如實攤銷等。這些規(guī)定細(xì)節(jié)上的差異會直接影響企業(yè)的會計核算和會計處理方法的選擇。

(四)會計制度和新稅法在權(quán)益、負(fù)債、收入等各要素規(guī)定方面表現(xiàn)的主要差異

由于會計制度和稅法在原則規(guī)定上的區(qū)別，進(jìn)而使得兩者在權(quán)益、負(fù)債、收入等各個具體會計項目上的定義、確認(rèn)方法以及核算方式都存在一定程度上的差別。例如：會計制度上對于收入的確認(rèn)就明顯和稅法上收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不同，使得會計期末企業(yè)要針對收入項目作一系列的納稅調(diào)整；又如在接受資產(chǎn)捐贈、轉(zhuǎn)增資本等權(quán)益核算上，稅法和會計規(guī)定的核算方式和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)也存在細(xì)節(jié)上的差別。

三、我國會計制度與稅法存在差異的原因

(一)會計制度和稅法各自制定目的的不同是兩者存在差異的直接原因

我國制定的會計制度是為了能夠準(zhǔn)確地反映企業(yè)經(jīng)營狀況以及財務(wù)情況，為企業(yè)管理者、投資人以及相關(guān)信息使用者提供真實和可靠地財務(wù)信息作保障；而稅法制定的目的是保證國家財政收入的穩(wěn)定和效率，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控，調(diào)節(jié)收入分配。同時，兩者之間又有一定的聯(lián)系，會計制度約束下的企業(yè)會計信息是企業(yè)核算納稅的主要參照依據(jù)，稅法對于會計制度的規(guī)定具有約束和控制作用。

(二)所依據(jù)原則的不同是會計制度和稅法差異存在的前提條件

會計制度所遵循的原則有：謹(jǐn)慎性、實質(zhì)重于形式等，這些會計核算的原則在稅法核算中也是認(rèn)可的。然而，新稅法在此基礎(chǔ)上又具有一些自身的原則：收入平衡原則、公平原則、客觀原則、行政管理原則等，這些與會計制度核算的基本原則是完全不同的，甚至有時候是相背離的。因此，這些基本原則的差異導(dǎo)致了會計制度和稅法在會計業(yè)務(wù)和會計方法選擇上不可避免地要存在差異。

(三)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r是會計制度和稅法產(chǎn)生差異的主要原因

在我國隨著改革開放的不斷發(fā)展，市場經(jīng)濟(jì)體制建設(shè)的不斷深入，與企業(yè)會計制度相關(guān)的會計準(zhǔn)則不斷地得到修改和完善，稅法也是如此。從前，在傳統(tǒng)的計劃經(jīng)濟(jì)體制下，企業(yè)屬于全民所有，本質(zhì)上是國家的，會計制度體現(xiàn)的也就是國家的財政需要，因而當(dāng)時的會計制度和稅法的目標(biāo)是完全一致的。當(dāng)前多種經(jīng)濟(jì)成分的存在和發(fā)展，企業(yè)代表的不再僅僅是國家的需要了，企業(yè)和國家之間的利益目標(biāo)存在差異，這是經(jīng)濟(jì)水平發(fā)展的結(jié)果，也是導(dǎo)致會計制度和稅法出現(xiàn)差異的主要原因。

四、我國會計制度與稅法差異的協(xié)調(diào)

由前面的原因分析可知，當(dāng)前我國會計制度和新稅法存在差異是由經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平所決定的，是一種必然的現(xiàn)象。經(jīng)濟(jì)發(fā)展中在制定會計制度時考慮給予企業(yè)更多自主理財權(quán)的同時，也應(yīng)該考慮國家財政收入的需要。所以，當(dāng)前正確協(xié)調(diào)好新企業(yè)會計制度和新稅法之間的差異對于企業(yè)和國家來說都具有重要的意義。

(一)加強(qiáng)部門間的溝通，明確會計制度和新稅法法規(guī)各自調(diào)整的范圍

我國的會計制度制定部門為財政部，而稅法的制定部門為國家稅務(wù)總局。因而在各個制定法規(guī)時兩個部門間應(yīng)該加強(qiáng)溝通，盡量使得財政部門制定出來的會計制度不僅能夠滿足企業(yè)會計核算的正常要求，同時，也能夠滿足納稅調(diào)整的需要；同樣的稅務(wù)總局制定出來的稅法制度也應(yīng)該盡量在會計制度的合理范圍內(nèi)，盡量使得企業(yè)的納稅調(diào)整工作降到最