新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例的主要變化及現(xiàn)實(shí)意義

劉　冰

摘要：2008年1月1日起施行的企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例(以下簡(jiǎn)稱新稅法)與舊稅法存在很大差異，其特色集中體現(xiàn)在“四個(gè)統(tǒng)一、兩個(gè)過(guò)渡和一個(gè)特別納稅調(diào)整”，改變了內(nèi)外資企業(yè)從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的稅收環(huán)境，對(duì)其稅務(wù)處理實(shí)務(wù)產(chǎn)生了重大影響，對(duì)企業(yè)的成長(zhǎng)和國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。企業(yè)只有對(duì)新舊稅法的重點(diǎn)差異進(jìn)行分析比較，才能深入理解和把握新稅法的主要變化，有利于充分發(fā)揮新稅法的積極作用。

關(guān)鍵詞：新企業(yè)所得稅法；實(shí)施條例；變化；現(xiàn)實(shí)意義

中圖分類號(hào)：F810.424文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673－291X(2009)02－0100－02

2007年3月16日，十屆全國(guó)人大通過(guò)了新的企業(yè)所得稅法，2007年12月6日國(guó)務(wù)院公布了企業(yè)所得稅法實(shí)施條例，2008年1月1日起施行。新稅法統(tǒng)一稅法并適用于所有內(nèi)外資企業(yè)、統(tǒng)一并適當(dāng)降低了企業(yè)所得稅稅率、統(tǒng)一和規(guī)范了稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策并建立“產(chǎn)業(yè)政策為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”新稅收優(yōu)惠體系，并對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)做出了特別納稅調(diào)整的具體規(guī)定，同時(shí)規(guī)定了兩個(gè)過(guò)渡，即對(duì)部分特定區(qū)域?qū)嵭羞^(guò)渡性優(yōu)惠政策、對(duì)享受法定稅收優(yōu)惠的老企業(yè)實(shí)行過(guò)渡措施。本文主要從對(duì)新稅法的主要變化和現(xiàn)實(shí)意義進(jìn)行了分析和探討。

一、新企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的主要變化分析

加入世貿(mào)組織后，內(nèi)資企業(yè)積極融入到世界經(jīng)濟(jì)體系中，隨著新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布實(shí)施，舊稅法已無(wú)法滿足企業(yè)經(jīng)濟(jì)管理的需要，針對(duì)其不足，新稅法主要在以下方面進(jìn)行了重大變動(dòng)：

(一)適用范圍的變化

舊稅法將納稅人分為內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)，實(shí)行分別對(duì)待，由《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)范內(nèi)資企業(yè)的納稅行為，外資企業(yè)則適用《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》，使外企能夠享受“超國(guó)民待遇”。新稅法實(shí)現(xiàn)了內(nèi)、外資所得稅法的合并。統(tǒng)一規(guī)定：企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體及其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人，并按國(guó)際通行做法將納稅人劃分為“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”，分別規(guī)定其納稅義務(wù)。

(二)稅率的變化

稅率是應(yīng)納稅額與征稅對(duì)象之間的比例，是納稅人最關(guān)心的問(wèn)題。舊稅法對(duì)內(nèi)外資企業(yè)分別規(guī)定了不同的稅率，根據(jù)企業(yè)利潤(rùn)水平對(duì)內(nèi)資企業(yè)分別規(guī)定了33％、27％、18％三檔稅率，外資企業(yè)稅率為30％，并有3％的地方所得稅率，同時(shí)對(duì)一些特殊區(qū)域?qū)嵭?4％、15％的優(yōu)惠稅率。新稅法統(tǒng)一規(guī)定內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅率為25％，同時(shí)對(duì)國(guó)家重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)確定適用15％的優(yōu)惠稅率，對(duì)符合國(guó)家規(guī)定條件的小型微利企業(yè)確定適用20％的優(yōu)惠稅率。

(三)收入確認(rèn)方面的變化

舊稅法規(guī)定將生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入、租賃收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入、股息收人等全部納入到征稅收入的范圍。新稅法明確了企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入作為收入總額，對(duì)不征稅收入及免稅收入不再加入應(yīng)納稅所得額的計(jì)算。

(四)稅前扣除項(xiàng)目的變化

新稅法統(tǒng)一了內(nèi)、外資企業(yè)稅前扣除政策，統(tǒng)一規(guī)范了對(duì)工資薪金、三項(xiàng)職工經(jīng)費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、捐贈(zèng)支出等稅前扣除項(xiàng)目的扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)，簡(jiǎn)化nr所得稅核算方法。如：

1、工資薪金和三項(xiàng)職工經(jīng)費(fèi)

舊稅法規(guī)定對(duì)內(nèi)資企業(yè)實(shí)行計(jì)稅工資扣除制度，而對(duì)外資企業(yè)采取據(jù)實(shí)扣除制度，規(guī)定納稅人的職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)，分別按計(jì)稅工資總額的14％、2％、1.5％計(jì)算扣除。新稅法放寬了對(duì)工資薪金支出稅前扣除的限制，實(shí)行據(jù)實(shí)扣除制度，取消了計(jì)稅工資的概念；將三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)的計(jì)稅依據(jù)由“計(jì)稅工資總額”調(diào)整為“工資薪金總額”，將職工教育經(jīng)費(fèi)的計(jì)提比例提高為2.5％，允許在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除超過(guò)的部分。

2、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告費(fèi)及業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)

舊稅法對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出實(shí)行按銷(xiāo)售收入的一定比例(5％、3％)限額扣除，同時(shí)規(guī)定根據(jù)不同行業(yè)對(duì)內(nèi)資企業(yè)的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)采用不同的比例進(jìn)行扣除，并可無(wú)限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。新稅法采取了與國(guó)際做法更接近的處理方法，規(guī)定業(yè)務(wù)招待費(fèi)按照發(fā)生額的60％扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入的5‰；將廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)合并在一起進(jìn)行計(jì)算，準(zhǔn)予扣除不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售(營(yíng)業(yè))收入15％的部分，對(duì)超過(guò)部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

3、公益性捐贈(zèng)

舊稅法按具體受益對(duì)象規(guī)定了不同的扣除比例，新稅法對(duì)此做出了重大調(diào)整，規(guī)定對(duì)企業(yè)通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)，用于《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)，統(tǒng)一按利潤(rùn)總額的12％扣除，與舊稅法中按應(yīng)納稅所得額3％的比例進(jìn)行扣除相比，實(shí)質(zhì)上擴(kuò)大了捐贈(zèng)稅前扣除的基數(shù)和比例。

(五)稅收優(yōu)惠政策方面的變化

新稅法對(duì)現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整，以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔，加大了產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠力度，使內(nèi)資企業(yè)能更多地享受稅收優(yōu)惠政策。具體體現(xiàn)在：保留了對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施投資、農(nóng)林牧漁業(yè)的稅收優(yōu)惠政策；對(duì)國(guó)家需要重點(diǎn)扶持的高新技術(shù)企業(yè)實(shí)行15％的優(yōu)惠稅率；對(duì)符合條件的小型微利企業(yè)實(shí)行20％的優(yōu)惠稅率；對(duì)基礎(chǔ)設(shè)施投資的優(yōu)惠不再局限于外資企業(yè)；企業(yè)只要發(fā)生研發(fā)費(fèi)用，不論其增長(zhǎng)幅度如何，均可按實(shí)際發(fā)生額的150％抵扣；將投資抵免企業(yè)所得稅的設(shè)備范圍規(guī)范為環(huán)境保護(hù)、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備，且不再限于國(guó)產(chǎn)設(shè)備；規(guī)定所有企業(yè)只要安置殘疾人就可按支付給殘疾職21152資據(jù)實(shí)扣除，同時(shí)按支付給殘疾職211211資的100％加計(jì)扣除。

(六)新增反避稅條款

新稅法增加了“特別納稅調(diào)整”的規(guī)定，如增加了對(duì)關(guān)聯(lián)交易及轉(zhuǎn)讓定價(jià)避稅的調(diào)整，規(guī)定企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來(lái)，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按合理方法調(diào)整。企業(yè)可向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來(lái)的定價(jià)原則和計(jì)算方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價(jià)安排。同時(shí)稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按合理方法對(duì)企業(yè)實(shí)施的其他不具有合理商業(yè)目的而減少其應(yīng)納稅收入或者所得的安排進(jìn)行調(diào)整。

二、實(shí)施新所得稅法及其實(shí)施條例的現(xiàn)實(shí)意義

新稅法進(jìn)一步規(guī)范了我國(guó)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，其多項(xiàng)變化對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)的發(fā)展都產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響，有助于改善外資引入質(zhì)量、促進(jìn)內(nèi)資企業(yè)發(fā)展、改善社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，為所有市場(chǎng)參與者提供一個(gè)更透明、更穩(wěn)定及更具預(yù)見(jiàn)度的稅制。

(一)有利于為企業(yè)創(chuàng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的稅收環(huán)境

新稅法通過(guò)實(shí)現(xiàn)內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的統(tǒng)一，統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策，消除了差別待遇，使各類企業(yè)處在相同的稅收環(huán)境中，有利于減輕內(nèi)資企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，極大地促進(jìn)了企業(yè)間的公平競(jìng)爭(zhēng)，有助于建立統(tǒng)一、規(guī)范、公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境；通過(guò)將稅率由原來(lái)的33％下調(diào)為25％，降低了企業(yè)所得稅稅負(fù)，為提升企業(yè)的發(fā)展能力和國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力提供了更有利的條件。

(二)有利于規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序、減少“假外資”的政策性套利行為

由于舊稅法對(duì)內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的規(guī)定有很大差別，對(duì)外資企業(yè)在稅收方面實(shí)行額外照顧，內(nèi)資企業(yè)所得稅稅負(fù)相對(duì)較高，因此引起許多內(nèi)資企業(yè)為了享受到各種外資優(yōu)惠政策，千方百計(jì)利用稅制和政策的差別實(shí)施所謂的“合理避稅”，如攜資本到國(guó)外注冊(cè)一家公司，再通過(guò)這家公司返回國(guó)內(nèi)投資，帶來(lái)許多“假投資”現(xiàn)象，造成國(guó)家稅收的巨額流失，兩稅合并將有利于規(guī)范市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，大大減輕該現(xiàn)象。

(三)有利于提高利用外資的質(zhì)量和水平

新稅法雖然可能在短期內(nèi)提高外企的稅收負(fù)擔(dān)，影響到外資投入的積極性，但是從長(zhǎng)遠(yuǎn)看，不僅不會(huì)影Ⅱ向中國(guó)吸引外資的規(guī)模，相反可以通過(guò)促使其調(diào)整業(yè)務(wù)模式、投資機(jī)構(gòu)和投資地點(diǎn)等，積極引導(dǎo)外資投向高科技產(chǎn)業(yè)和服務(wù)業(yè)，提高其環(huán)保和社會(huì)責(zé)任意識(shí)，這將有助于引進(jìn)外資質(zhì)量的提高，改善社會(huì)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)。

(四)有利于促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式轉(zhuǎn)變和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)

新稅法制定的優(yōu)惠政策更傾向產(chǎn)業(yè)目標(biāo)，新增了一些對(duì)環(huán)境保護(hù)、資源綜合利用和高科技等方面的優(yōu)惠政策，將優(yōu)惠原則從過(guò)去以區(qū)域優(yōu)惠為主轉(zhuǎn)變?yōu)橐浴爱a(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔”，將有效促進(jìn)企業(yè)的技術(shù)創(chuàng)新和科技進(jìn)步，更好地促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級(jí)和區(qū)域經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展，有利于引導(dǎo)我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式由粗放型向集約型轉(zhuǎn)變，推動(dòng)我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級(jí)，促進(jìn)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展。

(五)有利于鼓勵(lì)內(nèi)資企業(yè)加大公益性投入

新稅法提高了公益性捐贈(zèng)的計(jì)稅基礎(chǔ)和扣除比例，有助于促進(jìn)慈善事業(yè)的發(fā)展，增強(qiáng)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任感，促使其積極回報(bào)社會(huì)。新稅法從綜合角度出發(fā)，使企業(yè)在創(chuàng)造利潤(rùn)的同時(shí)進(jìn)行公益性捐贈(zèng)，保證納稅人可以從公益捐贈(zèng)中得到一定的社會(huì)利益，有助于引導(dǎo)企業(yè)積極參與社會(huì)公益事業(yè)，大大減輕國(guó)家的財(cái)政和經(jīng)濟(jì)壓力。

(六)將反避稅制度化有助于加強(qiáng)稅收征管工作

新稅法進(jìn)一步完善了轉(zhuǎn)讓定價(jià)和預(yù)約定價(jià)立法的內(nèi)容，建立了涵蓋范圍較廣的全面反避稅制度。通過(guò)將反避稅制度制度化、規(guī)范化，賦予企業(yè)提供合法交易證明材料的義務(wù)，明顯加大了企業(yè)通過(guò)關(guān)聯(lián)交易逃稅的風(fēng)險(xiǎn)和成本，使得反避稅制度得以體系化，增強(qiáng)了反避稅制度的權(quán)威性。

新稅法在諸多方面發(fā)生了顯著變化，各部門(mén)必須準(zhǔn)確把握這些變化，才能充分發(fā)揮其積極的現(xiàn)實(shí)意義，加快我國(guó)技術(shù)進(jìn)步的腳步，促使國(guó)民經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變，有利于我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定增長(zhǎng)。

責(zé)任編輯王莉