內(nèi)控新機(jī)制下風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)研究等

鐘希余 王 凱

摘要:《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的實(shí)施,必將推進(jìn)企業(yè)內(nèi)控新機(jī)制的建立,并對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)提出新要求,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)應(yīng)適應(yīng)新形式的需要,確立以信息系統(tǒng)為審計(jì)基礎(chǔ)、以管理流程為審計(jì)路徑、以風(fēng)險(xiǎn)管理為審計(jì)導(dǎo)向、以強(qiáng)化內(nèi)控為審計(jì)核心、以?xún)r(jià)值增值為審計(jì)目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)模式,以確保內(nèi)控新機(jī)制的有效實(shí)施。

關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制新機(jī)制風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)理論框架

企業(yè)內(nèi)部控制是提高企業(yè)運(yùn)營(yíng)效率、保障企業(yè)依法經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠的活動(dòng),是現(xiàn)代企業(yè)制度的根本要求。2008年6月發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)基本規(guī)范),為我國(guó)企業(yè)首次構(gòu)建了一個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)框架,為企業(yè)建立健全內(nèi)控機(jī)制提供了權(quán)威科學(xué)的操作指南。隨著基本規(guī)范的實(shí)施,我國(guó)企業(yè)尤其是上市公司將形成新的內(nèi)部控制機(jī)制,并對(duì)內(nèi)部審計(jì)提出新要求。

一、內(nèi)控新機(jī)制的形成

(一)我國(guó)企業(yè)傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制及其局限性

我國(guó)企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部控制機(jī)制是以董事會(huì)為主體,股東大會(huì)、監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)和經(jīng)理層之間的控制(本文稱(chēng)之為傳統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制)。

與國(guó)外企業(yè)相比,這種控制機(jī)制存在著一定的局限性,主要體現(xiàn)在公司治理結(jié)構(gòu)的不完善:一方面,我國(guó)企業(yè)股權(quán)高度集中,持股比例占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)的股東對(duì)董事會(huì)監(jiān)督不到位,而小股東的權(quán)益又難以保障;另一方面,股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層職責(zé)不明確。另外,在我國(guó)企業(yè)中往往存在監(jiān)事會(huì)成員構(gòu)成不合理、缺乏相應(yīng)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能等問(wèn)題,這也給其職能的發(fā)揮帶來(lái)了困難。公司治理結(jié)構(gòu)存在的缺陷,妨礙了內(nèi)部控制的有效運(yùn)行。內(nèi)控制度更多地維系在經(jīng)理層的覺(jué)悟上,而不是建立在制度安排基礎(chǔ)上。

(二)內(nèi)控新機(jī)制的特征

新出臺(tái)的基本規(guī)范立足我國(guó)國(guó)情、借鑒國(guó)際慣例,確立了我國(guó)企業(yè)建立和實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)框架,并取得了重大突破。一是科學(xué)界定內(nèi)部控制的內(nèi)涵,強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過(guò)程。二是準(zhǔn)確定位內(nèi)部控制的目標(biāo),要求企業(yè)在保證經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整、提高經(jīng)營(yíng)效率的基礎(chǔ)上,著力促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。三是合理確定內(nèi)部控制的原則,要求企業(yè)在建立和實(shí)施內(nèi)部控制全過(guò)程中貫徹全面性、重要性、制衡性、適應(yīng)性和成本效益五個(gè)原則。四是統(tǒng)籌構(gòu)建內(nèi)部控制的要素,構(gòu)建了以?xún)?nèi)部環(huán)境為重要基礎(chǔ)、以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為重要環(huán)節(jié)、以控制活動(dòng)為重要手段、以信息與溝通為重要條件、以?xún)?nèi)部監(jiān)督為重要保證,相互聯(lián)系、相互促進(jìn)的五要素內(nèi)部控制框架。五是開(kāi)創(chuàng)性地建立了以企業(yè)為主體、以政府監(jiān)管為促進(jìn)、以中介機(jī)構(gòu)審計(jì)為重要組成部分的內(nèi)部控制實(shí)施機(jī)制。隨著基本規(guī)范的實(shí)施,我國(guó)企業(yè)尤其是上市公司將形成新的內(nèi)部控制機(jī)制(如圖所示)。

二、內(nèi)控新機(jī)制下實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的必要性

內(nèi)部審計(jì)既是企業(yè)內(nèi)部控制體系的一部分,又是內(nèi)部控制體系有效性的確認(rèn)者,參與企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè),確保企業(yè)內(nèi)部控制持續(xù)有效運(yùn)行,既是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的法定職責(zé),也是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展機(jī)會(huì)。

基本規(guī)范實(shí)施后形成的內(nèi)控新機(jī)制對(duì)內(nèi)部審計(jì)將提出更高的要求,內(nèi)控新機(jī)制下企業(yè)內(nèi)部審計(jì)不僅要對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理進(jìn)行監(jiān)督與評(píng)價(jià),還要對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)、參與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理,增加組織價(jià)值和改善組織的營(yíng)運(yùn)。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門(mén)在獨(dú)立于經(jīng)營(yíng)管理層對(duì)董事會(huì)直接負(fù)責(zé)的基礎(chǔ)上,重點(diǎn)關(guān)注各個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理構(gòu)成要素是否能夠在風(fēng)險(xiǎn)管理體系中正常運(yùn)行、管理流程是否能夠滿(mǎn)足防范風(fēng)險(xiǎn)的需要,各種量化管理的內(nèi)部模型是否有效等,促進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理體系不斷改進(jìn)。因此,引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)是實(shí)施基本規(guī)范后企業(yè)內(nèi)控新機(jī)制下的必要選擇。

三、內(nèi)控新機(jī)制下風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)的理論框架

(一)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)基礎(chǔ):信息系統(tǒng)

信息與溝通是內(nèi)控新機(jī)制是否有效實(shí)施和運(yùn)行的重要條件。有效的信息及溝通要借助于一體化的、共享的信息平臺(tái),因而信息系統(tǒng)的應(yīng)用是信息及時(shí)有效溝通的重要保證。信息系統(tǒng)的廣泛應(yīng)用,促使企業(yè)在管理體制、運(yùn)行機(jī)制、組織形式、控制要點(diǎn)及手段等方面都發(fā)生了重大變化,從而導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)的環(huán)境、范圍、對(duì)象和線(xiàn)索等基本要素也都相應(yīng)地發(fā)生了變化。傳統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)模式和體系已不適應(yīng)這種變化的要求,必須進(jìn)行變革和不斷創(chuàng)新,以適應(yīng)新時(shí)期、新環(huán)境下企業(yè)生存與發(fā)展的要求。為順應(yīng)信息系統(tǒng)的應(yīng)用給企業(yè)管理帶來(lái)的根本性變革,更好地服務(wù)于企業(yè)管理,企業(yè)內(nèi)審部門(mén)應(yīng)根據(jù)企業(yè)的特點(diǎn)和實(shí)際需要組織軟件的引進(jìn)、開(kāi)發(fā)與應(yīng)用,逐步建立功能配套、數(shù)據(jù)完備、操作簡(jiǎn)便的企業(yè)內(nèi)審信息系統(tǒng)。

(二)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)路徑:管理流程

內(nèi)部環(huán)境是內(nèi)控新機(jī)制是否有效實(shí)施和運(yùn)行的重要基礎(chǔ)。公司的治理結(jié)構(gòu)是內(nèi)部環(huán)境的一個(gè)重要方面,不斷優(yōu)化的管理流程是規(guī)范的治理結(jié)構(gòu)的重要體現(xiàn)。內(nèi)審部門(mén)不參與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng),處于相對(duì)獨(dú)立的地位,對(duì)企業(yè)的管理流程進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià),服務(wù)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理。因而,內(nèi)部審計(jì)的路徑是基于管理流程的。內(nèi)審部門(mén)應(yīng)加強(qiáng)管理流程執(zhí)行情況監(jiān)控、督查。一是加強(qiáng)日常運(yùn)行監(jiān)控、督查,及時(shí)發(fā)現(xiàn)、處理流程問(wèn)題,并建立定期通報(bào)制度,促進(jìn)各單位提高流程執(zhí)行質(zhì)量和運(yùn)行效率。二是加強(qiáng)管理流程運(yùn)行情況調(diào)研、走訪(fǎng),通過(guò)調(diào)研、走訪(fǎng),檢查管理流程執(zhí)行情況,發(fā)現(xiàn)管理流程存在的不足,及時(shí)改進(jìn)或優(yōu)化。運(yùn)用六西格瑪?shù)姆椒ㄖ鸩浇⑵鸸芾砹鞒痰脑u(píng)價(jià)體系,從管理流程的完善、各單位的職責(zé)落實(shí)、溝通與協(xié)調(diào)、內(nèi)部培訓(xùn)與管理、執(zhí)行效果等方面,定期進(jìn)行評(píng)價(jià),并將制定出詳細(xì)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和管理辦法,不斷提高管理流程的權(quán)威性。

(三)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)導(dǎo)向:風(fēng)險(xiǎn)管理

風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是內(nèi)控新機(jī)制是否有效實(shí)施和運(yùn)行的重要環(huán)節(jié)。在董事會(huì)下設(shè)立風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì),作為內(nèi)部控制管理的主要決策機(jī)構(gòu),風(fēng)險(xiǎn)管理部為主要執(zhí)行機(jī)構(gòu)。同時(shí)設(shè)立審計(jì)委員會(huì),并將其明確為全面風(fēng)險(xiǎn)管理的監(jiān)督、評(píng)價(jià)部門(mén),負(fù)責(zé)監(jiān)察、評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的健全性、合理性和遵循性,督促管理層解決內(nèi)部控制存在的問(wèn)題。風(fēng)險(xiǎn)管理委員會(huì)負(fù)責(zé)擬定、執(zhí)行控制程序,審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)監(jiān)督、評(píng)價(jià)控制狀況,并將修正控制意見(jiàn)反饋前者,以完備控制體系。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)注重以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向,突出了對(duì)整個(gè)企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、評(píng)估和應(yīng)對(duì),使企業(yè)可以更好的避免風(fēng)險(xiǎn)以實(shí)現(xiàn)可持續(xù)的健康發(fā)展不僅是在內(nèi)部控制系統(tǒng)中分析業(yè)務(wù)活動(dòng),而是要站在風(fēng)險(xiǎn)的高度,在風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境中觀(guān)察經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展過(guò)程,從而規(guī)避風(fēng)險(xiǎn),防患于未然。

(四)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)核心:強(qiáng)化內(nèi)控

控制活動(dòng)是內(nèi)控新機(jī)制是否有效實(shí)施和運(yùn)行的重要手段。內(nèi)控新機(jī)制建立了以企業(yè)為主體、以政府監(jiān)管為促進(jìn)、以中介機(jī)構(gòu)審計(jì)為重要組成部分的內(nèi)部控制實(shí)施機(jī)制,強(qiáng)化了內(nèi)部控制,同時(shí)滿(mǎn)足了注冊(cè)會(huì)計(jì)師、企業(yè)管理者、企業(yè)的投資者和潛在的投資者、外部監(jiān)管者以及更多的利益相關(guān)者對(duì)內(nèi)部控制的需求。對(duì)內(nèi)部控制的實(shí)施運(yùn)行情況進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià),是內(nèi)控新機(jī)制下內(nèi)部審計(jì)的重要職能?，F(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部控制與管理完全融合在一起,內(nèi)部控制的運(yùn)行過(guò)程即為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程,這使內(nèi)部控制涉及企業(yè)管理的各個(gè)方面。內(nèi)審人員處在企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境中,對(duì)企業(yè)控制環(huán)境、控制程序等各方面因素非常熟悉,清楚各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的關(guān)鍵控制點(diǎn),其相對(duì)獨(dú)立并且在企業(yè)內(nèi)部有較高的地位,使其監(jiān)督評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性成為可能。

(五)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)目標(biāo):價(jià)值增值

創(chuàng)造價(jià)值是內(nèi)控新機(jī)制有效實(shí)施和運(yùn)行的最終目的?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的使命是實(shí)現(xiàn)組織價(jià)值增值,內(nèi)部審計(jì)的價(jià)值增值根據(jù)特征的不同可分為顯性?xún)r(jià)值增值和隱性?xún)r(jià)值增值。顯性?xún)r(jià)值增值是傳統(tǒng)的常規(guī)性審計(jì)業(yè)務(wù),比如財(cái)務(wù)審計(jì)、舞弊審計(jì),內(nèi)部審計(jì)帶來(lái)的價(jià)值增值在審計(jì)結(jié)束后即可體現(xiàn),審計(jì)難度相對(duì)較小,易操作,因此長(zhǎng)期占據(jù)了內(nèi)部審計(jì)的大部分業(yè)務(wù)范圍。在現(xiàn)代高度不確定性的企業(yè)環(huán)境下,這些傳統(tǒng)和常規(guī)的業(yè)務(wù)不能高度體現(xiàn)與組織長(zhǎng)期價(jià)值創(chuàng)造目標(biāo)相匹配,因此從內(nèi)部審計(jì)資源的稀缺性和優(yōu)化配置角度來(lái)看,它不是驅(qū)動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)價(jià)值增值的核心動(dòng)力。隱性?xún)r(jià)值增值主要依賴(lài)于開(kāi)展更多高增值性、非常規(guī)性的審計(jì)業(yè)務(wù),提供更高價(jià)值增值含量的審計(jì)信息產(chǎn)品來(lái)實(shí)現(xiàn)。這些高增值性的審計(jì)業(yè)務(wù)緊緊圍繞著組織的發(fā)展需求與風(fēng)險(xiǎn)控制,致力于企業(yè)長(zhǎng)期價(jià)值創(chuàng)造能力的改善與提高。因此選擇基于風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制的高增值性的審計(jì)業(yè)務(wù),是實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)增值效用的核心驅(qū)動(dòng)因素。

綜上,基本規(guī)范的實(shí)施,必將推進(jìn)企業(yè)內(nèi)控新機(jī)制的建立,并對(duì)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)提出新要求,企業(yè)內(nèi)部審計(jì)應(yīng)適應(yīng)新形式的需要,確立以信息系統(tǒng)為審計(jì)基礎(chǔ)、以管理流程為審計(jì)路徑、以風(fēng)險(xiǎn)管理為審計(jì)導(dǎo)向、以強(qiáng)化內(nèi)控為審計(jì)核心、以?xún)r(jià)值增值為審計(jì)目標(biāo)的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)模式,以確保內(nèi)控新機(jī)制的有效實(shí)施?！?/p>

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