集團(tuán)企業(yè)會計管理制度的再探索

郭緯業(yè)

摘要：文章結(jié)合會計委派制在中國一拖的實(shí)際應(yīng)用，闡述會計委派制在我國的產(chǎn)生、應(yīng)用及存在的缺陷，從套計機(jī)構(gòu)的職能和法律規(guī)范中探究會計人員定位，提出新形勢下會計人員管理制度。

關(guān)鍵詞：會計委派制缺陷會計委任制

中圖分類號：F275.2文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914(2000)03-155-02

一、會計量派制的產(chǎn)生

現(xiàn)代企業(yè)的特征是企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離，所有者委托經(jīng)營者經(jīng)營管理企業(yè)，并以績效考評制度激勵約束經(jīng)營者。即所有者制定主要經(jīng)營指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值，實(shí)際值達(dá)到標(biāo)準(zhǔn)值，發(fā)放核定的薪酬，超過者予以獎勵，達(dá)不到者予以處罰。績效考評制度下經(jīng)營者以自己獲取最大回報為經(jīng)營價值取向，當(dāng)發(fā)生利益沖突的時候，經(jīng)營者不惜采取違背所有者的利益目標(biāo)、風(fēng)險取向的經(jīng)營措施，提高近期經(jīng)營業(yè)績。甚至直接高估資產(chǎn)、虛增利潤、調(diào)整會計數(shù)據(jù)，改善報表業(yè)績，以便最大限度地從所有者那里獲取物質(zhì)回報和精神獎勵。結(jié)果是經(jīng)營者近期得利，所有者長期彌補(bǔ)損失，甚至無法彌補(bǔ)損失。

資本所有者為了保護(hù)島身利益，約束企業(yè)被“內(nèi)部人”控制行為，加強(qiáng)過程監(jiān)督，核實(shí)會計信息。上個世紀(jì)初，西方公司治理結(jié)構(gòu)中出現(xiàn)由所有者向經(jīng)營者派出會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人的制度。我國自1998年中紀(jì)委二次全會上提出：“改革會計人員管理制度，在國有企業(yè)、國有控股企業(yè)進(jìn)行會計委派制度試點(diǎn)”后大面積推廣這一制度，目前我國主要在兩個領(lǐng)域應(yīng)用：一是政府向所轄行政、事業(yè)單位委派會計人員；二是大型企業(yè)集團(tuán)向所屬直屬廠礦、子公司、分公司委派會計人員。

會計委派制度是所有者向所屬單位派出會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人，并授權(quán)其監(jiān)督任職企業(yè)的經(jīng)營過程，規(guī)范任職企業(yè)的會計行為，合理保證會計信息的真實(shí)性、合法性、合規(guī)性的內(nèi)部會計管理制度。會計委派制是對傳統(tǒng)會計管理委任制的第一次否定。

下面，筆者結(jié)合中國一拖集團(tuán)公司實(shí)際運(yùn)作情況，探討大型企業(yè)集團(tuán)會計。委派制在我國的應(yīng)用及存在的問題。

二、會計委派制的積極作用

會計委派制在中國一拖應(yīng)用的幾年來，發(fā)揮了積極的作用。由于明確了委派會計的相對獨(dú)立的職能地位，受派會計的使命感和責(zé)任感明顯增強(qiáng)，同時委派會計制度本身的約束和考核機(jī)制，又促使委派會計注重加強(qiáng)自、身職業(yè)道德建設(shè)，不斷更新知識層面，注重過程控制，從而提高了整個集團(tuán)的財務(wù)管理水平。

1加強(qiáng)了基層單位的制度建設(shè)。對于集團(tuán)下達(dá)的總體目標(biāo)和管理要求，受派人員根據(jù)所在企業(yè)的實(shí)際情況制定具體的規(guī)章制度，這些制度往往更具針對性，執(zhí)行力強(qiáng)，促進(jìn)了基層財務(wù)管理走向制度化、規(guī)范化。

2增進(jìn)了集團(tuán)和基層單位的會計信息溝通。受派會計是集團(tuán)公司派出的，當(dāng)然從思想上愿意積極配合集團(tuán)公司的工作。對集團(tuán)公司的調(diào)研一般會做出積極的回應(yīng)，提高了上下溝通的效率和效果。

3強(qiáng)化了日常財務(wù)監(jiān)管。受派會計對違法、違反集團(tuán)政策的支出不予資金支持，有效實(shí)施過程控制，從源頭上制止了腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。

4提高了會計信息質(zhì)量。受派會計出于職業(yè)道德的考慮和委派制考核的約束，自覺抵制虛假和違規(guī)的原始憑證，拒絕提供虛假會計報表，反對設(shè)置小金庫，提高了會計信息質(zhì)量。

5進(jìn)了會計基礎(chǔ)工作規(guī)范化，鍛煉了一支高效的會計隊伍。受派人員為提高會計信息質(zhì)量，強(qiáng)化會計崗位責(zé)任制，明晰會計工作流程，注重稽核會計，落實(shí)各項規(guī)章制度，促使會計基礎(chǔ)工作規(guī)范化，同時帶出一支高效的會計隊伍。

三、委派會計制定存在嚴(yán)重的缺陷

1存在先天性的本質(zhì)缺陷。建立會計委派制的初衷是實(shí)現(xiàn)對經(jīng)理層的監(jiān)督。但從根本上說，用委派會計實(shí)現(xiàn)對基層企業(yè)經(jīng)理層的監(jiān)督是不可能實(shí)現(xiàn)的。因為他們的派出單位都是集團(tuán)公司，只是層級不同，受派之初都代表集團(tuán)公司的利益，同受集團(tuán)也就是投資人的委托管理集團(tuán)公司的部分資產(chǎn)；他們在任職之后，被考核的內(nèi)容需要互相印證。經(jīng)營層的業(yè)績需要財務(wù)部門的數(shù)據(jù)印證，受派會計的業(yè)績需要經(jīng)營層鑒定，只有互相支持，才能“雙贏”，從而能順利通過集團(tuán)的考評。并得到相應(yīng)的報酬，他們屬于利益需求一致的“內(nèi)部人”。同類人之間的監(jiān)督是“表面的、有限的”，有“掩耳盜鈴”之嫌。在西方國家，沒有人會反對由股東會或大股東委派企業(yè)會計人員。但是在我國的國有企業(yè)，以及在以國有資產(chǎn)為主的股份制企業(yè)，由于資本所有者虛擬，行使權(quán)力的股東(各級國有資產(chǎn)管理局或集團(tuán)公司)，并不是真正的資本所有者(國家)。從某種意義上說，這些“股東”本身也是資本雇傭者，與同為資本雇傭者的經(jīng)營者相比較，并沒有本質(zhì)上的區(qū)別。與經(jīng)營者一樣，行使股東權(quán)利的“股東”的利益與資本所有者的利益也不完全一致。一旦發(fā)生利益沖突?！肮蓶|”能否站在資本所有者(國家)的立場維護(hù)真正的股東權(quán)益就很難說。這種情況下指望委派會計能夠真正行使會計監(jiān)督權(quán)只能是一種美好的期望。

再者，從派出機(jī)構(gòu)看受派會計“出身”比任職公司的經(jīng)理低，任職后地位也低，經(jīng)營者的評語決定受派會計的薪酬和地位。這樣的受派會計怎么能監(jiān)督經(jīng)營者呢?

2后續(xù)管理存在嚴(yán)重缺陷。

(1)受派人員隸屬關(guān)系不清。受派會計名義上歸集團(tuán)公司財務(wù)部和人事部管理，實(shí)際上更多的是接受基層單位經(jīng)營層的領(lǐng)導(dǎo)，派出單位往往忙于自身業(yè)務(wù)，很難對派出人員跟蹤管理，難以全面了解受派人員的工作成效，對他們的了解僅限于審計報告和所取用人單位的意見，受派人員在基層工作時間一長，對派出公司的歸屬感和使命感就會逐漸喪失。

(2)責(zé)、權(quán)、利不對等。受派會計受托對基層企業(yè)實(shí)施財務(wù)監(jiān)管。責(zé)任可謂重大；但真正能調(diào)動、約束，監(jiān)督其他部門的少之又少，權(quán)力可謂較小，而且委派會計一旦行使財務(wù)監(jiān)督職能。就把自己推到了被監(jiān)督人的對立面，今后的工作將陷入孤立無援的境地。這種情況委派單位又很難在薪酬上或精神上給受派會計安慰，受派人員一般會抱著“多一事不如少一事”的想法，使會計的監(jiān)督職能成為空談。

如何核定受派會計的工作量、工作強(qiáng)度、工作能力是個很難定量的問題，由于缺乏科學(xué)的考評依據(jù)，派出機(jī)構(gòu)干脆按統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)發(fā)放，嚴(yán)重挫傷了努力工作的會計人員的積極性。

四、實(shí)際案例

中國一拖集團(tuán)控股子公司40多家，會計系統(tǒng)從業(yè)人員550余人，集團(tuán)公司從2004年開始實(shí)施會計委派制，40多位會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人統(tǒng)一由集團(tuán)財務(wù)部選拔、聘任，人事關(guān)系隸屬于集團(tuán)財務(wù)部，受集團(tuán)財務(wù)部和用人單位共同管理，報酬由集團(tuán)財務(wù)部統(tǒng)一發(fā)放。但是經(jīng)過兩年的實(shí)踐，受派人員發(fā)現(xiàn)集團(tuán)財務(wù)部的管理是基于政策面上的，用人單位領(lǐng)導(dǎo)對自己的管理是具體的、直接的。此外，派到效益好的基層單位的會計人員的工資，比任職單位的同事的工資低很多，甚至比本科室的普通員工工資還低，思想波動很大。紛紛要求將自己的隸屬關(guān)系轉(zhuǎn)至基層單位，受所屬單位的直接領(lǐng)導(dǎo)和單方管理。2007年中國一拖不得不重新修訂會計委派

制度：會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人由財務(wù)部提名，人事關(guān)系隸屬于任職單位，由任職單位聘任、考評、發(fā)放薪酬，此時的會計委派制已經(jīng)發(fā)生了本質(zhì)上的轉(zhuǎn)變，即受派會計又回歸為任職企業(yè)成員。

即使在統(tǒng)管統(tǒng)派期間，一拖集團(tuán)所屬單位出現(xiàn)重大的與會計有關(guān)的經(jīng)營差錯，也多由內(nèi)外部審計發(fā)現(xiàn)，并未出現(xiàn)由受派會計主動申請解決經(jīng)營疑案或會計差錯的實(shí)例。

此外，西方國家應(yīng)用會計委派制已經(jīng)超過半個多世紀(jì)，據(jù)有關(guān)報道，美國有近1/3的大公司盈利不實(shí)。近些年美國大公司如施樂公司、世界通信公司、默克制藥公司、威廉姆斯通訊、泰科通用電氣等公司會計信息嚴(yán)重失真，安然公司瞬間破產(chǎn)，嚴(yán)重打擊了投資者的信心，說明委派會計并不能為所有者實(shí)施有效監(jiān)督、核實(shí)會計信息。

五、從會計的本質(zhì)探究會計管理制度

1從會計的職能探究會計管理模式。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，大型集團(tuán)企業(yè)會計必須具備核算、監(jiān)督、資金調(diào)度、預(yù)算控制、分析考核、參與決策職能。實(shí)現(xiàn)這些職能建立在會計是企業(yè)重要管理部門，會計負(fù)責(zé)人是經(jīng)營者核心成員的基礎(chǔ)上，建立在會計人員的利益與企業(yè)的利益休戚相關(guān)的基礎(chǔ)上。利益上獨(dú)立于企業(yè)的會計不會被經(jīng)理人納入核心管理圈，無法接觸有效經(jīng)營信息，連會計正常的職能都難以順利完成。又何談對經(jīng)理的監(jiān)督?

2從法律角度尋求突破。新《會計法》第4條明確規(guī)定：“單位負(fù)責(zé)人對本單位的會計工作和會計資料的真實(shí)性和完整性負(fù)責(zé)?！薄豆痉ā返?0條規(guī)定“經(jīng)理對董事會負(fù)責(zé)”，并在行使職權(quán)中規(guī)定“提請聘任或者解聘公司副經(jīng)理、財務(wù)負(fù)責(zé)人”。由此可以得出以下結(jié)論：單位負(fù)責(zé)人對法律負(fù)責(zé)，其他人員對單位負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)；財務(wù)負(fù)責(zé)人及其他會計人員由單位負(fù)責(zé)人選拔、任用，屬于企業(yè)內(nèi)部人；會計人員在單位負(fù)責(zé)人的領(lǐng)導(dǎo)下，以提供財務(wù)信息的形式服務(wù)并參與企業(yè)經(jīng)營管理。他們在組織上、經(jīng)濟(jì)上依賴于經(jīng)營者。因而，可以認(rèn)為，會計人員不具備監(jiān)督經(jīng)營者的職能。以會計人員為監(jiān)督主體的內(nèi)部會計監(jiān)督，主要是對企業(yè)內(nèi)部經(jīng)辦人員行為的監(jiān)督。

此外，獨(dú)立會計被動地對收到的原始憑證進(jìn)行賬務(wù)處理，雖然可能沒有參與會計信息造假，但由于會計很難對原始憑證發(fā)生的合理性鑒證，不能對不合理的支出予以拒絕，因此獨(dú)立會計不能保證會計信息的真實(shí)性。委派會計或者實(shí)施有人提出的會計人員像律師一樣“職業(yè)化、社會化”的制度，實(shí)現(xiàn)了會計的“獨(dú)立性、客觀性”卻無法實(shí)現(xiàn)會計的正常職能。

因此，筆者建議實(shí)現(xiàn)會計人員的回歸，以便實(shí)現(xiàn)會計職能的回歸。按照公司法執(zhí)行：由經(jīng)理提請聘任或解聘財務(wù)負(fù)責(zé)人。即實(shí)施會計負(fù)責(zé)人的委任制，使會計體現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部人的身份，同時建議整個會計機(jī)構(gòu)實(shí)行層層組閣制。這樣做有利于建立一支積極、高效的會計團(tuán)隊。可以說本次會計委任制是對傳統(tǒng)會計委任制的否定之否定。

那么，如何實(shí)現(xiàn)對會計業(yè)務(wù)的監(jiān)督呢?筆者認(rèn)為有兩條路：其一，在內(nèi)部要加強(qiáng)會計稽核崗位建設(shè)；其二，在外部要加強(qiáng)整個集團(tuán)范圍的內(nèi)部審計和社會化的外部審計。當(dāng)前，大型企業(yè)集團(tuán)的內(nèi)部審計對于檢查會計基礎(chǔ)工作是否扎實(shí)，審查集團(tuán)公司下達(dá)的內(nèi)部控制制度是否得到執(zhí)行，對基層經(jīng)營者和受派會計的行為起到較好的震懾作用，對保證會計信息的真實(shí)性也會起到一定的作用。

責(zé)編若佳