企業(yè)成本管理模式探析

摘要 本文通過分析我國企業(yè)現(xiàn)有成本管理模式存在之問題與不足，提出可以將目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法進(jìn)行有機(jī)結(jié)合的新成本管理模式，對理論和實(shí)務(wù)具有一定的指導(dǎo)意義。

關(guān)鍵詞 成本管理 目標(biāo)成本法 作業(yè)成本法

中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的今天，企業(yè)之間的競爭越來越激烈，競爭形式也變得多元化。眾所周知。成本管理作為企業(yè)管理的重要組成部分，具有不可忽視的作用。然而，長期以來，我國企業(yè)大多集中精力在產(chǎn)品生產(chǎn)與銷售上。對成本的控制和管理重視不夠，而現(xiàn)有的成本管理模式已不能適應(yīng)企業(yè)的發(fā)展。因此，企業(yè)尋求適合自身發(fā)展的成本管理模式，進(jìn)一步加強(qiáng)和完善成本管理，已成為當(dāng)前急需解決的工作。

一、我國企業(yè)現(xiàn)有成本管理模式存在的問題與不足

目前，大多數(shù)企業(yè)選用標(biāo)準(zhǔn)成本模式進(jìn)行成本控制和管理，但是，標(biāo)準(zhǔn)成本法已暴露出越來越多的弊端，已跟不上時(shí)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的步伐。首先，標(biāo)準(zhǔn)成本法偏重于事后管理，一般通過事先制定“標(biāo)準(zhǔn)成本”，然后將“標(biāo)準(zhǔn)成本”分配至各責(zé)任單位。再對實(shí)際發(fā)生成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的“差額”進(jìn)行分析，最后找出“差額”異常變動(dòng)的原因并提出改進(jìn)措施。這些方法在實(shí)踐的過程中往往出現(xiàn)“避重就輕”的效果。常常因?yàn)槿狈?yán)格的事前與事中控制，從而導(dǎo)致資源浪費(fèi)。其次。經(jīng)濟(jì)“個(gè)性化”的趨勢促使傳統(tǒng)的“少品種、大批量”生產(chǎn)向“置身定做，多品種、小批量”生產(chǎn)轉(zhuǎn)化。因此。標(biāo)準(zhǔn)成本法下制定產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)成本就會變得越來越龐雜。并且要及時(shí)進(jìn)行修訂也非易事。再次，標(biāo)準(zhǔn)成本管理模式下對間接費(fèi)用的分配往往呈現(xiàn)單一性，成本分配率選取不夠科學(xué)。比如說按照人工工時(shí)作為分配所有間接費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)，致使成本核算不夠準(zhǔn)確，不具有相關(guān)性和配比性，從而導(dǎo)致成本信息嚴(yán)重失真。第四，傳統(tǒng)的成本管理模式往往忽視成本動(dòng)因的分析，片面地重視生產(chǎn)成本的控制，未從價(jià)值鏈的角度來分析，缺乏從戰(zhàn)略的高度來進(jìn)行成本的規(guī)劃管理。

近些年來我國一些大中型企業(yè)開始引進(jìn)目標(biāo)成本法、作業(yè)成本法等方法，并在實(shí)踐中取得了一定效果。然而我國一些企業(yè)由于生產(chǎn)、經(jīng)營管理等條件還不夠成熟，在學(xué)習(xí)使用先進(jìn)的成本管理方法時(shí)仍然存在著片面性、單一性，缺乏恒心和執(zhí)行力。雖然引進(jìn)了新的成本管理思想，卻仍然使用舊的成本核算方法，致使企業(yè)成本管理無法達(dá)到預(yù)期效果。

二、尋找適合我國企業(yè)發(fā)展的成本管理模式

企業(yè)應(yīng)學(xué)習(xí)先進(jìn)的成本管理方法。充分挖掘它們的潛能，以使之出色地服務(wù)于企業(yè)的成本管理工作。筆者認(rèn)為，使目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法相結(jié)合，可以實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢互補(bǔ)，將形成適合我國企業(yè)發(fā)展的成本管理模式。

(一)目標(biāo)成本法、作業(yè)成本法概迷。

1、目標(biāo)成本法。目標(biāo)成本法(rarget Costing)最先應(yīng)用于日本豐田汽車公司。獲得功后被日本企業(yè)廣泛采用。它是一種以市場為導(dǎo)向，對有獨(dú)立的制造過程的產(chǎn)品進(jìn)行利潤計(jì)劃和成本管理的方法。它是建立在企業(yè)預(yù)算的基礎(chǔ)上，根據(jù)企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)，在成本預(yù)測、成本決策、測定目標(biāo)成本的基礎(chǔ)上，進(jìn)行目標(biāo)成本的分解、控制分析、考核、評價(jià)的一系列成本管理工作。

與傳統(tǒng)的成本方法相比目標(biāo)成本法的最大特點(diǎn)在于其注重成本的事前控制，而不是試圖在制造過程中降低成本。由單純的核算型轉(zhuǎn)變?yōu)楹怂愎芾硇?，通過事先合理地制定目標(biāo)成本，再分配到各部門中，對其控制成本提出明確目標(biāo)，形成多層次，多方位的成本管理體系，從而實(shí)現(xiàn)投少產(chǎn)多的最佳經(jīng)濟(jì)效益目標(biāo)。

2、作業(yè)成本法。作業(yè)成本法簡稱ABC(Activity-Based costing)，是20世紀(jì)80年代末興起于西方的一種先進(jìn)的成本計(jì)算與企業(yè)管理方法。它是一種以作業(yè)為核心，確認(rèn)和計(jì)量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準(zhǔn)確地計(jì)人作業(yè)。然后選擇成本動(dòng)因。將所有作業(yè)成本分配給成本計(jì)算對象(產(chǎn)品或服務(wù))的一種成本計(jì)算方法。

與傳統(tǒng)的成本方法相比。作業(yè)成本法通過成本動(dòng)因按多個(gè)標(biāo)準(zhǔn)來分配間接成本。更能促進(jìn)成本分配的精細(xì)化和準(zhǔn)確性，并且通過建立作業(yè)管理制度，優(yōu)化作業(yè)鏈和價(jià)值鏈，消除不增值作業(yè)與無效作業(yè)，減少資源的浪費(fèi)，更好地識別有價(jià)值的產(chǎn)品和顧客，最終實(shí)現(xiàn)增加企業(yè)價(jià)值的目的。

(二)兩者有機(jī)結(jié)合，形成適合我國企業(yè)發(fā)展的成本管理模式。

目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法的側(cè)重點(diǎn)各有不同，而兩者的結(jié)合卻有助于實(shí)現(xiàn)優(yōu)勢互補(bǔ)，可以更好地服務(wù)于企業(yè)的經(jīng)營管理工作。

目標(biāo)成本法強(qiáng)調(diào)產(chǎn)品成本的源泉控制，做好目標(biāo)成本的規(guī)劃，確定目標(biāo)成本、分解目標(biāo)成本、考核目標(biāo)成本；而作業(yè)成本法將重點(diǎn)立足于作業(yè)成本動(dòng)因與作業(yè)鏈，強(qiáng)調(diào)作業(yè)成本，其理論基礎(chǔ)實(shí)質(zhì)為：生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)發(fā)生，產(chǎn)品耗用作業(yè)，作業(yè)耗用資源，從而導(dǎo)致成本發(fā)生。兩者并不互相矛盾。反而相輔相成，兩者有機(jī)結(jié)合，能發(fā)揮更大功效。

我們對目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法的集成模式分析如下：目標(biāo)成本法通過確定目標(biāo)成本，然后進(jìn)行目標(biāo)成本分解，分解時(shí)按照作業(yè)層次來劃分，將目標(biāo)成本任務(wù)分配到各個(gè)作業(yè)環(huán)節(jié)，使目標(biāo)成本的各項(xiàng)指標(biāo)作業(yè)化。建立起作業(yè)層次的目標(biāo)成本管理體系，并將目標(biāo)成本的考核貫穿于作業(yè)層次中，促進(jìn)每道作業(yè)按照要求完成任務(wù)，層層落實(shí)，最終保證目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。

在整個(gè)系統(tǒng)中，目標(biāo)成本的確定尤為重要，企業(yè)不能好高騖遠(yuǎn)，但又要有一定難度，是企業(yè)可以通過挖掘自身潛力來完成的，要做到既先進(jìn)又合理。在目標(biāo)成本的確定過程中，傳統(tǒng)的做法是“順?biāo)惴ā保磸钠髽I(yè)的生產(chǎn)出發(fā)，最終算出目標(biāo)成本，這樣得出的成本顯然與市場脫節(jié)，無利于市場競爭力的提高。因此我們可以學(xué)習(xí)邯鋼的“倒算法”，即按市場來定位，從市場可接受的產(chǎn)品價(jià)格“倒推”出保證該產(chǎn)品能實(shí)現(xiàn)一定利潤的目標(biāo)成本，用公式可以表示為：

產(chǎn)品目標(biāo)成本=該產(chǎn)品市場可接受的價(jià)格－該產(chǎn)品應(yīng)承擔(dān)的期間費(fèi)用一目標(biāo)利潤

繼目標(biāo)成本的確定之后。最重要的步驟即為目標(biāo)成本的實(shí)施。前面通過建立作業(yè)層次的目標(biāo)成本管理體系，目的在于實(shí)現(xiàn)作業(yè)層次的成本核算與管理。要保證作業(yè)環(huán)節(jié)的成本控制順利完成。必須進(jìn)行作業(yè)成本的優(yōu)化管理。其具體步驟如下：首先，生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)，在作業(yè)發(fā)生之前要進(jìn)行過程分析，按照作業(yè)動(dòng)因劃分作業(yè)層次；其次，作業(yè)在消耗資源時(shí)按照資源動(dòng)因來進(jìn)行成本分配，為了保證目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)，設(shè)定責(zé)任機(jī)制，對其進(jìn)行業(yè)績考核。因此作業(yè)在耗用資源時(shí)需要慎重選擇，合理安排，杜絕浪費(fèi)。如果業(yè)績考核不合格，需要改善不增值作業(yè)，消除無效作業(yè)。實(shí)現(xiàn)作業(yè)鏈的整體改善。當(dāng)進(jìn)行下一次作業(yè)時(shí)，根據(jù)此前的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)來合理選擇資源，并按照新的資源動(dòng)因進(jìn)行成本分配。這是一個(gè)不斷循環(huán)的過程，旨在持續(xù)優(yōu)化作業(yè)鏈。確保作業(yè)層次目標(biāo)成本的實(shí)現(xiàn)。最后，根據(jù)成本動(dòng)因。將作業(yè)成本分?jǐn)偟礁鞣N產(chǎn)品或服務(wù)中去。

最后需要對目標(biāo)成本分解的任務(wù)執(zhí)行情況進(jìn)行目標(biāo)成本考核，通過此環(huán)節(jié)可以考察目標(biāo)成本的制定是否科學(xué)，作業(yè)的完成情況是否達(dá)到預(yù)期效果，據(jù)此基礎(chǔ)不斷進(jìn)行經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，對作業(yè)鏈等持續(xù)改善，最終實(shí)現(xiàn)成本降低的目標(biāo)。

三、促進(jìn)和加強(qiáng)目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法集成模式的實(shí)施

在我國多數(shù)企業(yè)中要成功實(shí)施目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法集成模式仍存在一定的難度，它的實(shí)施必須具備一定的條件和環(huán)境，因此企業(yè)需要從多方面來努力，創(chuàng)造一切有利于新成本管理模式實(shí)施的有利因素，同時(shí)還需要在實(shí)踐中不斷摸索?？朔钃掀鋵?shí)施的種種困難。

首先，管理者必須高度重視成本管理工作。管理者要有足夠的信心和恒心，認(rèn)真把工作落實(shí)，避免“喊口號、穿新鞋走老路”的局面，同時(shí)要把新成本管理的思想傳達(dá)給各個(gè)部門。直至每個(gè)員工，形成全面、全過程、全員的成本管理意識。

其次，企業(yè)應(yīng)努力營造環(huán)境?？梢詫W(xué)習(xí)沃爾瑪降低成本的舉措，發(fā)展保證其低成本進(jìn)貨的供應(yīng)商關(guān)系，竭力在進(jìn)銷存各個(gè)環(huán)節(jié)降低成本，并與績效考核、獎(jiǎng)懲制度掛鉤，調(diào)動(dòng)全體職工的積極性，實(shí)現(xiàn)全員成本管理。也可以借鑒邯鋼的成本控制方式，即把目標(biāo)成本細(xì)化指標(biāo)后分配到各工序，不斷挖潛工序能力，包括更換設(shè)備，改善技術(shù)，提高生產(chǎn)效率等，同時(shí)明確責(zé)任，實(shí)施成本否決機(jī)制。因此企業(yè)需要從微觀與宏觀兩個(gè)層面進(jìn)行考慮，最終實(shí)現(xiàn)“目標(biāo)一作業(yè)”的成本管理機(jī)制。

最后，在目標(biāo)成本法與作業(yè)成本法的集成過程中，由于作業(yè)成本法的核算過程相對復(fù)雜，對于手工做賬乃至信息系統(tǒng)不夠健全的企業(yè)。實(shí)施起來比較困難。而ERP可以快速、高效地獲得作業(yè)成本數(shù)據(jù)，它支持混合式生產(chǎn)方式，涉及企業(yè)供應(yīng)鏈管理，并從企業(yè)全局角度進(jìn)行經(jīng)營與生產(chǎn)計(jì)劃。對完善成本核算方法、預(yù)算管理、生產(chǎn)管理等具有重要現(xiàn)實(shí)意義。因此，將ERP與目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法的集成模式相結(jié)合，有助于提高工作效率。實(shí)現(xiàn)成本控制的目標(biāo)。

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