新準(zhǔn)則體系變化帶來的新理念及其影響

【摘要】2006年2月15日新頒布的會計準(zhǔn)則體系由1項基本會計準(zhǔn)則和38項具體會計準(zhǔn)則組成。39項企業(yè)會計準(zhǔn)則的發(fā)布，標(biāo)志著適應(yīng)我國市場經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系得到正式建立；標(biāo)志著中國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則最終實現(xiàn)了全面接軌。是我國會計發(fā)展史上新的里程碑。本文首先通過敘述新會計準(zhǔn)則體系確立的背景，然后歸納了新舊會計準(zhǔn)則體系中的主要變化，分析了新準(zhǔn)則所體現(xiàn)出來的新的觀念以廈實施新準(zhǔn)則的深遠意義，最后探討了會計準(zhǔn)則的變革對我國企業(yè)所帶來的影響。

【關(guān)鍵詞】新準(zhǔn)則體系；新理念；影響分析

一、新會計準(zhǔn)則體系確立的歷史背景

我國的企業(yè)會計核算制度一直處于不斷改革、不斷創(chuàng)新的過程中。從20世紀(jì)90年代我國相繼頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《企業(yè)財務(wù)通則》以及30多個具體會計準(zhǔn)則。到2006年建立與國際準(zhǔn)則接軌的新會計準(zhǔn)則，無不表示了此次會計變革的力度與決心。20世紀(jì)90年代“兩則、兩制”的發(fā)布實施，為我國企業(yè)會計制度與國際會計慣例接軌創(chuàng)造了條件。對于規(guī)范企業(yè)行為、提高會計信息質(zhì)量、維護市場經(jīng)濟秩序起到了積極作用。然而，經(jīng)過十幾年的快速發(fā)展，隨著改革的進一步深化，世界經(jīng)濟的一體化趨勢，以及會計理論的不斷發(fā)展和日臻完善，“兩則、兩制”及其補充規(guī)定對現(xiàn)實經(jīng)濟發(fā)展的不適應(yīng)性逐漸凸現(xiàn)出來。尤其是加入世貿(mào)組織以來，要求我國企業(yè)會計核算法規(guī)規(guī)范要頂應(yīng)資本市場對會計信息的需求，能夠為全球投資者提供更加透明可比的財務(wù)信息，真正實現(xiàn)我國經(jīng)濟走向世界的藍圖，建立與國際接軌的新會計準(zhǔn)則體系的要求顯得空前迫切。2005年年初，財政部在總結(jié)會計改革經(jīng)驗的基礎(chǔ)上順應(yīng)中國市場經(jīng)濟發(fā)展，對會計工作提出新的要求，借鑒國際財務(wù)報告準(zhǔn)則，經(jīng)過艱苦努力，終于建成了由1項基本準(zhǔn)則、38項具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南構(gòu)成的會計準(zhǔn)則體系。

二、新會計準(zhǔn)則體系的結(jié)構(gòu)與主要變化

(一)新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系的框架結(jié)構(gòu)

會計準(zhǔn)則作為法規(guī)體系具有強制性的特點，要求企業(yè)必須執(zhí)行。

在我國企業(yè)會計準(zhǔn)則體系中基本準(zhǔn)則屬于部門規(guī)章，在會計準(zhǔn)則中起統(tǒng)馭作用，是具體準(zhǔn)則的編制依據(jù)，主要規(guī)范了財務(wù)報告目標(biāo)。會計基本假設(shè)、會計基礎(chǔ)、會計信息質(zhì)量要求、會計要素及其確認與計量原則、財務(wù)報告等內(nèi)容。

具體準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南屬于規(guī)范性文件。我國的具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南正文涵蓋了目前各類企業(yè)各項經(jīng)濟交易或事項的會計處理。具體準(zhǔn)則分為一般業(yè)務(wù)準(zhǔn)則、特殊業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和報告類準(zhǔn)則。主要規(guī)范了各項具體業(yè)務(wù)事項的確認、計量和報告；應(yīng)用指南是對具體準(zhǔn)則相關(guān)條款的細化和對重點難點內(nèi)容提供操作性的規(guī)定。同時我國會計準(zhǔn)則實施后，就實務(wù)中遇到的實施問題，財政部以規(guī)范性文件形式陸續(xù)印發(fā)公告。這與國際會計準(zhǔn)則的體系是相互對應(yīng)的。

(二)新企業(yè)會計準(zhǔn)則體系中的主要變化

基本準(zhǔn)則上的變化：(1)對基本會計準(zhǔn)則適用范圍及財務(wù)報告目標(biāo)的修改。范圍適用于在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的企業(yè)；財務(wù)報告的使用目標(biāo)轉(zhuǎn)為“向財務(wù)會計報告使用者提供企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息”。財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府以及有關(guān)部門和社會公眾等。(2)新基本準(zhǔn)則中的會計基本原則的修改。新準(zhǔn)則會計計量基礎(chǔ)從歷史計量基礎(chǔ)轉(zhuǎn)到多項計量基礎(chǔ)選擇。公允價值應(yīng)用是新會計準(zhǔn)則修改的重點。新準(zhǔn)則體系在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面均謹慎地采用了公允價值計量。

具體準(zhǔn)則方面的變化：(1)《存貨》準(zhǔn)則的調(diào)整。新準(zhǔn)則中，取消了存貨流轉(zhuǎn)的“后進先出”法。(2)《金融工具》準(zhǔn)則的調(diào)整。準(zhǔn)則規(guī)定金融工具一律以公允價值計量，并從表外移到表內(nèi)。(3)《無形資產(chǎn)》準(zhǔn)則的調(diào)整。新準(zhǔn)則對研究開發(fā)費用的會計處理進行修訂。對研究階段發(fā)生的支出進行費用化處理，但是對于開發(fā)階段發(fā)生的費用，在符合相關(guān)條件的前提下。允許資本化。(4)《資產(chǎn)減值》準(zhǔn)則的調(diào)整。針對減值準(zhǔn)備的計提和轉(zhuǎn)回操縱利潤的問題，新減值準(zhǔn)則明確規(guī)定，計提的減值不能轉(zhuǎn)回。(5)《職工薪酬》準(zhǔn)則的調(diào)整。新企業(yè)會計準(zhǔn)則所定義的職工薪酬包括工資、獎金、津貼、職工福利費、各類社會保險費用以及辭退福利等其他與薪酬相關(guān)的支出。共計八項內(nèi)容。同時明確了不包括以股份為基礎(chǔ)的薪酬和企業(yè)年金。(6)《債務(wù)重組》準(zhǔn)則的調(diào)整。新準(zhǔn)則明確了只有在“債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下”才可以對獲得債務(wù)讓步確認為債務(wù)重組收益和損失。債務(wù)重組的結(jié)果計八當(dāng)期損益。以非現(xiàn)金資產(chǎn)方式清償債務(wù)時。引入了公允價值計量，以更準(zhǔn)確地體現(xiàn)資產(chǎn)的價值。(7)《所得稅》準(zhǔn)則的調(diào)整。新準(zhǔn)則將規(guī)定采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法，這將改變所有企業(yè)的所得稅費用，并導(dǎo)致凈利潤的改變。(8)《合并報表》準(zhǔn)則中基本理論的調(diào)整。從側(cè)重母公司理論轉(zhuǎn)為側(cè)重實體理論。合并報表范圍的確定更關(guān)注實質(zhì)性控制。

相對于原來的會計準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則同時新增加舊準(zhǔn)則中缺乏的部分。如投資性房地產(chǎn)、原保險合同與再保險合同、石油天然氣開采、生物資產(chǎn)、企業(yè)年金基金和股份支付準(zhǔn)則等。新增準(zhǔn)則對舊會計準(zhǔn)則中未曾規(guī)范或者沒有詳細規(guī)范的方面制定了更為嚴(yán)謹可行的操作指南。填補了在農(nóng)業(yè)資產(chǎn)、補充養(yǎng)老保險和期權(quán)激勵行為的會計核算規(guī)范方面的空白，成為此次會計改革中的幾大亮點。

三、新會計準(zhǔn)則帶來的新的理念及觀念變革

新會計準(zhǔn)則填補了我國市場經(jīng)濟條件下新型經(jīng)濟業(yè)務(wù)會計處理規(guī)定的空白。提高了會計準(zhǔn)則的國際化，必將促進國際間的貿(mào)易與投資活動。本質(zhì)上，這些差別不是簡單的科目變化和報表項目的變化，而是確認、計量原則的變化，是基本理念的變化。充分認識新的準(zhǔn)則所帶來的理念上的變化，對于完善我國社會主義市場經(jīng)濟體制、提高對外開放水平和加速中國融入全球經(jīng)濟都具有重要意義。

首先。會計準(zhǔn)則在內(nèi)容體系上的創(chuàng)新。會計準(zhǔn)則體系包括基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和相關(guān)應(yīng)用指南，也就是報告準(zhǔn)則，這形成了一個體系，涵蓋了幾乎所有的領(lǐng)域，帶來了新的觀念，主要體現(xiàn)在：

第一。新準(zhǔn)則著眼于提高社會經(jīng)濟資源的配置效率，在財務(wù)報告方面強化了會計信息決策有用的要求，而不僅僅是滿足于宏觀管理的需要。企業(yè)的財務(wù)報告不僅只對企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟問題進行披露，同時也對企業(yè)外部經(jīng)濟活動、對社會和環(huán)境的影響也要進行披露。

第二，新準(zhǔn)則著眼干促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，在確認、計量和財務(wù)報表方面從“收入費用”觀轉(zhuǎn)為“資產(chǎn)負債”觀。突破傳統(tǒng)的單純的利潤考核觀念，促使企業(yè)改善資產(chǎn)負債管理，優(yōu)化資產(chǎn)和資本結(jié)構(gòu)，避免眼前利益和收益超前分配，一定程度上限制了企業(yè)的短期行為。

第三，新準(zhǔn)則著眼于向投資者提供更加真實、公允的和價值相關(guān)的會計信息。從而使報表的使用更具有可行性、可操作性。

第四，新準(zhǔn)則著眼于推動企業(yè)自主創(chuàng)新和技術(shù)升級，在會計政策的選擇上引入了研發(fā)費用資本化制度，激發(fā)了企業(yè)自主創(chuàng)新的動力。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)技術(shù)的先進程度、更替速度及其運用將決定企業(yè)發(fā)展的潛力。新準(zhǔn)則能夠刺激我國企業(yè)研究開發(fā)的積極性。

其次，會計準(zhǔn)則體系體現(xiàn)了理念的創(chuàng)新，體現(xiàn)了面向市場經(jīng)濟的理念。強化企業(yè)財務(wù)風(fēng)險管理，樹立企業(yè)的社會責(zé)任觀念。主要體現(xiàn)在：

第一，公允價值運用的引入。新準(zhǔn)則引入了公允價值計量。但采取了適度和謹慎的態(tài)度，適用范圍比國際會計準(zhǔn)則中公允價值的適用范圍要小。公允價值引入本身是為了反映公司真實的財務(wù)狀況。這些規(guī)定將使得企業(yè)的資產(chǎn)和交易得到更為公允的反映。真正體現(xiàn)了實質(zhì)重于形式的原則。盡管發(fā)生在2008年的金融危機，使公允價值的使用受到很多質(zhì)疑，但公允價值作為一個公允、中立的計量工具仍然真實反映了企業(yè)資產(chǎn)因時間變化而變化的程度和相應(yīng)的風(fēng)險程度。

第二，資金的時間價值在新準(zhǔn)則中得到體現(xiàn)。這使得擁有長期應(yīng)收、應(yīng)付款項的上市公司不得不將這些長期資產(chǎn)、負債的賬面價值減計至未來現(xiàn)金流的折現(xiàn)金額。這種處理方法充分體現(xiàn)了資金的占用成本，并會在一定程度上促進上市公司管理層對資產(chǎn)負債結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品賒銷政策進行優(yōu)化。

第三。所得稅核算所遵循的兩種不同的基本理念?！百Y產(chǎn)負債觀”是以真實的凈資產(chǎn)增加作為收益，注重的是經(jīng)濟實質(zhì)。這一基本理念的變化導(dǎo)致所得稅費用確認與計量的改變，導(dǎo)致所得稅費用由原來以“利潤表”為依據(jù)改為以“資產(chǎn)負債表”為基礎(chǔ)進行核算。資產(chǎn)負債觀實際上是一種更為注重交易和事項實質(zhì)的方法，突破了傳統(tǒng)的、單純的利潤考核觀念，有助于促使企業(yè)改善資產(chǎn)負債管理，優(yōu)化資產(chǎn)和資本結(jié)構(gòu)。

第四，新企業(yè)會計準(zhǔn)則有關(guān)職工薪酬的內(nèi)容，充分體現(xiàn)了以人為本的理念，這也符合國際會計準(zhǔn)則對職工薪酬所表達的理念。企業(yè)追求利益最大化，而職工追求報酬最大化。這是國際公認的法則。以往，對職工報酬的理解比較狹隘，只是將職工報酬理解為工資和福利，新的企業(yè)會計準(zhǔn)則引入了職工薪酬的術(shù)語和概念，在內(nèi)涵和外延上都有很大的變化?！拔咫U一金”、工會經(jīng)費和教育經(jīng)費作為職工薪酬核算，另外還增加了兩個新福利項目——辭退福利、帶薪休假，這是新型職工薪酬?？傊Ｐ缕髽I(yè)會計準(zhǔn)則在理念上更加人性化。

會計準(zhǔn)則體系的創(chuàng)新還體現(xiàn)在它不僅實現(xiàn)了“國際趨同”，而且保持了“中國特色”。

與舊會計準(zhǔn)則相比較，經(jīng)多次修訂后的新體系不但借鑒了國外寶貴經(jīng)驗，在內(nèi)容體系、會計政策選擇運用上實現(xiàn)了與國際慣例的接軌，體現(xiàn)了“國際趨同”，促使我國會計工作將更加科學(xué)、規(guī)范；還在關(guān)聯(lián)方交易披露、資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回等方面保持了“中國特色”，使之更符合我國大多數(shù)會計人員的思維模式與業(yè)務(wù)素質(zhì)要求。主要體現(xiàn)在幾個方面：第一個是關(guān)聯(lián)交易問題，第二個是關(guān)于資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回問題，第三個是政府補助的會計處理問題。

四、新會計準(zhǔn)則體系的影響分析

會計準(zhǔn)則的更新。對企業(yè)、投資者、注冊會計師、審計人員和政府部門的監(jiān)管者，影響都是巨大的。從宏觀上來看，這是中國會計史上里程碑式的變革；從微觀上來講，它涉及到社會生活中方方面面的利益和選擇。會計是企業(yè)的商業(yè)語言。會計準(zhǔn)則的變革也必將對我國企業(yè)產(chǎn)生重大影響。

(一)新會計準(zhǔn)則對于企業(yè)經(jīng)營者和財務(wù)會計人員來說將是一次全新的挑戰(zhàn)

新會計準(zhǔn)則中更注重對于企業(yè)資產(chǎn)負債表中的企業(yè)財務(wù)狀況的真實反映，而不簡單關(guān)心企業(yè)的損益情況；更強調(diào)企業(yè)盈利模式和資產(chǎn)的運營效率，而不僅僅關(guān)注企業(yè)的經(jīng)營效果；更注重企業(yè)今后的增長潛能和企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量以及揭示可能存在的風(fēng)險及權(quán)力義務(wù)。另外新會計準(zhǔn)則自身的變化為以后的實施也帶來了障礙，比如關(guān)于減值的規(guī)定，與隨后出臺的關(guān)于存貨減值轉(zhuǎn)回的其他法律文件不匹配；比如關(guān)于投資核算方法的規(guī)定，由于新會計準(zhǔn)則發(fā)生了許多根本性的變化，其中不少是很難理解的。要求會計人員必須具備一定的學(xué)識水平、扎實的理論基礎(chǔ)，提高自身的職業(yè)判斷水平，還要有良好的政治思想素質(zhì)。

(二)會計準(zhǔn)同時也考驗了我國會計監(jiān)管體系的建設(shè)

我國企業(yè)在應(yīng)用好新會計準(zhǔn)則過程中，新會計制度帶有較多的需要根據(jù)經(jīng)驗和所掌握的會計知識進行判斷的規(guī)定，再完善的制度也并不能完全堵住企業(yè)利潤操縱漏洞。我國還處于經(jīng)濟建設(shè)的起步階段。各項相關(guān)的法律法規(guī)制度和監(jiān)管制度不很完善，加之中小企業(yè)信用意識淡薄，相關(guān)法律法規(guī)對失信的懲罰機制不健全。尤其在我國擁有相當(dāng)比重中小企業(yè)的狀況下，大部分企業(yè)會計監(jiān)管處于弱化狀態(tài)。具體表現(xiàn)在政府監(jiān)管分散、社會監(jiān)管乏力、內(nèi)部監(jiān)管薄弱。我國內(nèi)部審計直接受單位領(lǐng)導(dǎo)的管轄，部分領(lǐng)導(dǎo)的越權(quán)處理，因而在監(jiān)管中往往會出現(xiàn)不適應(yīng)或監(jiān)管無序狀態(tài)。因而，作為內(nèi)部監(jiān)管的主體往往又成為制約新準(zhǔn)則實施的一個不可忽視的因素。這就要求我國必須盡快建立同時完善內(nèi)部會計控制制度，提高會計人員自身職業(yè)道德，嚴(yán)格自律性管理并建立健全相關(guān)法律法規(guī)，以確保新舊準(zhǔn)則過渡期財會信息披露的質(zhì)量，使我國的企業(yè)通過執(zhí)行新企業(yè)準(zhǔn)則在優(yōu)勝劣汰的變革中隨機應(yīng)變。從而達到企業(yè)發(fā)展更快、更強。