試論內(nèi)部控制理論所面臨的困境與對(duì)策

企業(yè)存在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，就要有相應(yīng)的內(nèi)部控制，而內(nèi)部控制制度是否完整、合理、有效、具有可操作性，將直接影響到企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)乃至存亡。

一、內(nèi)部控制理論所面臨的困境

1.內(nèi)部控制理論的局限性

(1)內(nèi)部控制在其本質(zhì)上的固有缺陷：內(nèi)部控制思想源于委托代理。委托——代理是一對(duì)矛盾的統(tǒng)一體，它決定了內(nèi)部控制在其本質(zhì)上有與生俱來(lái)的缺憾。

(2)人性的不完美：內(nèi)部控制受企業(yè)的治理當(dāng)局、管理當(dāng)局及其他員工的影響，由于人的認(rèn)知和能力是有限的，人對(duì)內(nèi)部控制的理解、對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)質(zhì)的把握及對(duì)內(nèi)部控制的具體執(zhí)行行為都具有不完全性。

(3)內(nèi)部控制的盲區(qū)：第一，在內(nèi)部控制框架中，內(nèi)部控制制度由經(jīng)理層制定并經(jīng)董事會(huì)審批通過(guò)，經(jīng)理層自己制定制度并執(zhí)行該制度，這本身就違背了內(nèi)部控制的核心思想——不相容職務(wù)相互分離；第二，盡管董事會(huì)和經(jīng)理層的道德規(guī)范和行為操守能使他們產(chǎn)生建立內(nèi)部控制制度的壓力，但從理性經(jīng)濟(jì)人的角度講，他們約束自身行為的原動(dòng)力不足。

2.內(nèi)部控制在實(shí)踐中存在的問(wèn)題

(1)控制環(huán)境不完善:①法人治理結(jié)構(gòu)不完善?，F(xiàn)代企業(yè)制度要求建立規(guī)范的法人治理結(jié)構(gòu)。但在實(shí)際工作中，董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的監(jiān)控作用嚴(yán)重弱化，經(jīng)常只是一個(gè)“虛職”，且缺少必要的常設(shè)機(jī)構(gòu)，沒(méi)有從根本上形成真正的法人治理結(jié)構(gòu)。②觀念問(wèn)題。觀念落后，對(duì)內(nèi)部控制重視不夠。管理者的管理觀念和企業(yè)文化對(duì)企業(yè)的運(yùn)行影響非常大。③管理人員缺乏控制覺(jué)悟和自覺(jué)的控制態(tài)度。人力資源整體素質(zhì)不高。④信息系統(tǒng)等硬件設(shè)施不完善。

(2)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡?。浩髽I(yè)沒(méi)有把風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)提高到應(yīng)有的高度，更缺乏有效的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制，對(duì)市場(chǎng)認(rèn)識(shí)不足，對(duì)形勢(shì)認(rèn)識(shí)不足，過(guò)于自信，盲目樂(lè)觀。

(3)溝通不暢與信息失真:①企業(yè)中存在這樣一些現(xiàn)象——誰(shuí)都可以管，誰(shuí)都又可以不管，出了問(wèn)題后常?；ハ嘀肛?zé)，最終不了了之，無(wú)法追究責(zé)任。②企業(yè)由于會(huì)計(jì)工作程序混亂，核算不實(shí)而造成的信息失真的現(xiàn)象較為嚴(yán)重。

(4)控制活動(dòng)混亂:控制活動(dòng)能使企業(yè)保證控制目標(biāo)的有效落實(shí)。相關(guān)控制機(jī)制不完善，或是不執(zhí)行，造成企業(yè)資產(chǎn)混亂，流失。

(5)監(jiān)督失利:目前一些企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制監(jiān)督不夠重視，內(nèi)外監(jiān)督體系殘缺不全，有關(guān)規(guī)章流于形式，失去了應(yīng)有的剛性與嚴(yán)肅性；稽查的范圍有限，以偏概全，缺乏完整性和全面性；執(zhí)行的好壞也缺乏一個(gè)賞罰分明的獎(jiǎng)懲制度。

二、突破內(nèi)部控制理論困境的對(duì)策

1.克服內(nèi)部控制理論局限性的對(duì)策

(1)建立公司治理和內(nèi)部控制相互關(guān)聯(lián)的控制系統(tǒng)：要克服內(nèi)部控制的局限性，就必須建立公司治理和內(nèi)部控制相互關(guān)聯(lián)的全方位、分層次的治理型控制系統(tǒng)，即:通過(guò)股東大會(huì)、監(jiān)事會(huì)解決對(duì)“董事會(huì)——總經(jīng)理”的控制、監(jiān)督和激勵(lì)問(wèn)題；通過(guò)董事會(huì)實(shí)現(xiàn)對(duì)總經(jīng)理以下執(zhí)行部門(mén)和崗位的控制和激勵(lì)，以保證董事會(huì)決策的貫徹執(zhí)行。

(2)完善內(nèi)部控制制度的執(zhí)行機(jī)制：對(duì)于企業(yè)內(nèi)部而言，應(yīng)切實(shí)將監(jiān)事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)督職能落到實(shí)處，同時(shí)真正發(fā)揮董事會(huì)下設(shè)的審計(jì)委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制運(yùn)行的審查和評(píng)價(jià)作用。

(3)建立道德規(guī)范和行為準(zhǔn)則：實(shí)踐證明，企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)建立在共同的道德規(guī)范和行為準(zhǔn)則的基礎(chǔ)之上，企業(yè)中良好的道德風(fēng)氣和行為操守本身具有的意義比有效的內(nèi)部控制更為深遠(yuǎn)。

2.解決內(nèi)部控制實(shí)踐問(wèn)題的對(duì)策

2007年3月，財(cái)政部就《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項(xiàng)具體規(guī)范公開(kāi)征求意見(jiàn)。這充分標(biāo)志著企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范建設(shè)開(kāi)局順利，正在穩(wěn)步推進(jìn)。相關(guān)解決方案如下：

(1)完善企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境。內(nèi)部控制環(huán)境是一種氛圍，塑造企業(yè)文化，影響企業(yè)員工的控制意識(shí)，影響企業(yè)內(nèi)部各成員實(shí)施控制的自覺(jué)性，決定其他控制要素能否發(fā)揮作用，是內(nèi)部控制其他要素的基礎(chǔ)。

(2)正確處理風(fēng)險(xiǎn)和機(jī)會(huì)之間的關(guān)系。ERM-IF認(rèn)為，所有的主體都面臨不確定性。不確定性潛藏著對(duì)價(jià)值的破壞或增進(jìn)，既代表風(fēng)險(xiǎn)，也代表機(jī)會(huì)。企業(yè)管理當(dāng)局制訂戰(zhàn)略和目標(biāo)時(shí)，要追求報(bào)酬以及相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)之間的最優(yōu)平衡。掌握全面風(fēng)險(xiǎn)管理的知識(shí)與技能，建立完善的現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制，是當(dāng)代企業(yè)成功必備的核心競(jìng)爭(zhēng)力之一。

(3)建立良好的信息溝通系統(tǒng)。一個(gè)良好的信息系統(tǒng)有助于提高內(nèi)部控制的效率和效果。該信息系統(tǒng)不僅要有向下的溝通渠道，而且應(yīng)有向上、橫向以及對(duì)外界的信息溝通渠道。充分、全面的收集內(nèi)部財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)和遵從性方面的數(shù)據(jù)，以及關(guān)于外部市場(chǎng)中與決策相關(guān)的事件和條件的信息。

(4)設(shè)立良好的控制活動(dòng)。建立適當(dāng)?shù)目刂平Y(jié)構(gòu)，明確劃分各職能部門(mén)控制活動(dòng)。這些活動(dòng)應(yīng)當(dāng)包括高層審查，對(duì)不同部門(mén)和處室的活動(dòng)的適當(dāng)控制，對(duì)違規(guī)經(jīng)營(yíng)的跟進(jìn)情況，批準(zhǔn)和授權(quán)制度，查證核實(shí)與對(duì)帳制度等；適當(dāng)分離職責(zé)。人員的安排不能發(fā)生責(zé)任沖突。要識(shí)別和盡力縮小有潛在利益沖突的地方，并遵從謹(jǐn)慎的和獨(dú)立的監(jiān)督評(píng)審。

(5)加強(qiáng)內(nèi)外監(jiān)督。首先要確保內(nèi)部控制制度切實(shí)有效的落實(shí)，就必須加強(qiáng)監(jiān)督。在內(nèi)部監(jiān)督中，要充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能作用。內(nèi)部審計(jì)既是企業(yè)內(nèi)部控制的一部分，也是監(jiān)督內(nèi)部控制其他環(huán)節(jié)的主要力量。關(guān)于外部監(jiān)督，相關(guān)利益群體的監(jiān)督最為有效。

總之，加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，不僅是企業(yè)發(fā)展的要求，也是時(shí)代的要求。一方面，我們要借鑒國(guó)外內(nèi)部控制的先進(jìn)理念，根據(jù)我國(guó)實(shí)際，建立健全我國(guó)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系；另一方面，在實(shí)際管理中，要強(qiáng)化內(nèi)部控制意識(shí)，切實(shí)加強(qiáng)管理和控制，花大力氣建章立制，提高控制水平。