論新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷的新要求

[摘 要] 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系發(fā)布后成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)，被認(rèn)為是會(huì)計(jì)史上的里程碑，但新準(zhǔn)則的簡(jiǎn)約化也使得彈性空間加大，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提出了不少的新要求。

[關(guān)鍵詞] 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 會(huì)計(jì)職業(yè)判斷 要求

會(huì)計(jì)是一種國(guó)際通用的商業(yè)語(yǔ)言，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是商業(yè)語(yǔ)言的規(guī)范，其功能是使企業(yè)的利益相關(guān)者如投資者、債權(quán)人等通過(guò)閱讀企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況。會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作者作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施的具體執(zhí)行者，是準(zhǔn)則實(shí)施的關(guān)鍵。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在其會(huì)計(jì)理念、體系結(jié)構(gòu)，以及具體內(nèi)容上都是前所未有的創(chuàng)新，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也使得會(huì)計(jì)自由裁量權(quán)加大，要認(rèn)識(shí)、掌握及具體應(yīng)用，不僅需要會(huì)計(jì)人員理念的轉(zhuǎn)變和扎實(shí)的基本功底，更依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。此外，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使企業(yè)間競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性因素大大提高，會(huì)計(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)處理對(duì)象日趨復(fù)雜。準(zhǔn)則、制度不可能窮盡所有現(xiàn)實(shí)或潛在的交易事項(xiàng)，因而不可能有惟一普遍適用且穩(wěn)定不變的會(huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)方法。在這種情況下，會(huì)計(jì)職業(yè)判斷就顯得十分重要了。會(huì)計(jì)職業(yè)判斷就是會(huì)計(jì)人員在會(huì)計(jì)法規(guī)、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度和相關(guān)法律法規(guī)約束的范圍內(nèi)，根據(jù)企業(yè)理財(cái)環(huán)境和經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，利用自己的專業(yè)知識(shí)和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)處理和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告編制應(yīng)采取的原則、方法、程序等方面進(jìn)行判斷與選擇的過(guò)程。從現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的本質(zhì)看，許多由準(zhǔn)則制定者提出的方法都需要運(yùn)用判斷才能實(shí)施?，F(xiàn)行制度框架又有愈來(lái)愈多的會(huì)計(jì)處理方法可供選擇，愈來(lái)愈多的方面依賴會(huì)計(jì)人員的估計(jì)和判斷，難于琢磨的收益于風(fēng)險(xiǎn)更是在制度外為會(huì)計(jì)職業(yè)判斷留下了廣闊的空間，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非共同控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等17個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中不同程度地采用了公允價(jià)值，成為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)。尤其是對(duì)于衍生金融工具來(lái)說(shuō)，由于它不要求初時(shí)凈投資或要求很少的凈投資，歷史成本對(duì)其無(wú)能為力，只有公允價(jià)值才能對(duì)其進(jìn)行準(zhǔn)確的確認(rèn)和計(jì)量。公允價(jià)值不同于其他計(jì)量屬性，它所建立的現(xiàn)行交易只能參照市場(chǎng)的當(dāng)前交易價(jià)格進(jìn)行估計(jì)。（葛家澍，徐躍，2006）由于公允價(jià)值是一種估計(jì)價(jià)格，因而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)判斷提出了如下新的要求：

一、在會(huì)計(jì)原則選擇中的要求

會(huì)計(jì)核算原則是會(huì)計(jì)處理過(guò)程中應(yīng)遵循的原則，但會(huì)計(jì)原則對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理是指導(dǎo)性的，所涉及到的具體環(huán)節(jié)仍需依賴會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，不應(yīng)僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)，即實(shí)質(zhì)重于形式原則。如融資租入的固定資產(chǎn)，其實(shí)質(zhì)是一種分期付款購(gòu)買固定資產(chǎn)的行為。雖然從法律上講，固定資產(chǎn)所有權(quán)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移，承租人不能將其作為自有固定資產(chǎn)進(jìn)行核算，但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上講，由于該項(xiàng)固定資產(chǎn)相關(guān)的收益和風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給承租人，該項(xiàng)資產(chǎn)已經(jīng)符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)的定義。因此，承租人應(yīng)將它視為自有固定資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。再如，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則的要求，在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中對(duì)交易或事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)區(qū)別其重要程度，采用不同的核算方式，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、損益等有較大影響的重要會(huì)計(jì)事項(xiàng)，必須按照規(guī)定的會(huì)計(jì)方法和程序進(jìn)行處理，并在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中以充分準(zhǔn)確的披露，對(duì)次要的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，在不影響會(huì)計(jì)信息真實(shí)性和不至于誤導(dǎo)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出正確判斷的前提下，可適當(dāng)簡(jiǎn)化處理。以上只是一個(gè)原則說(shuō)明，哪些重要，哪些不重要，并沒(méi)有明確定義，在實(shí)際業(yè)務(wù)操作中，需要會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷。

二、在會(huì)計(jì)政策中的要求

會(huì)計(jì)政策是指企業(yè)在會(huì)計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則，以及所采用的具體會(huì)計(jì)處理方法。由于客觀經(jīng)濟(jì)的復(fù)雜性和各個(gè)企業(yè)的特殊性，企業(yè)可在允許的范圍內(nèi)對(duì)同一經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)采用不同的會(huì)計(jì)處理方法。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有對(duì)多種方法選用標(biāo)準(zhǔn)的具體規(guī)定，如企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法可以采用年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法、雙倍余額遞減法等，發(fā)出存貨的實(shí)際成本可采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、或者個(gè)別計(jì)價(jià)法，會(huì)計(jì)人員只有在工作中運(yùn)用自身的職業(yè)判斷，在諸多可選擇的會(huì)計(jì)處理方法中，選擇適合本企業(yè)具體情況的會(huì)計(jì)處理方法，以使會(huì)計(jì)信息能更真實(shí)地反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況。

三、在會(huì)計(jì)估計(jì)中的要求

會(huì)計(jì)估計(jì)是指企業(yè)對(duì)其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。在確認(rèn)、計(jì)量過(guò)程中，但記錄的交易或事項(xiàng)涉及未來(lái)不確定性事項(xiàng)時(shí)，不得不對(duì)許多尚在延續(xù)中、其結(jié)果尚未確定的交易或事項(xiàng)根據(jù)經(jīng)驗(yàn)予以估計(jì)入賬。如企業(yè)應(yīng)于期末對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，但計(jì)提比例并沒(méi)有明確規(guī)定，需根據(jù)歷史資料并結(jié)合債務(wù)單位當(dāng)前的還債能力來(lái)判斷可能發(fā)生多少壞帳，進(jìn)而確定壞賬準(zhǔn)備的計(jì)提比例。計(jì)提比例不合理，直接影響企業(yè)整體狀況的公允表達(dá)，這就需要會(huì)計(jì)人員做出正確判斷;當(dāng)存貨遭受、全部或部分陳舊過(guò)時(shí)所產(chǎn)生的損失，需要對(duì)其價(jià)值進(jìn)行估計(jì)。固定資產(chǎn)的有效使用年限、在處置時(shí)可能產(chǎn)生的凈殘值，也需要根據(jù)該項(xiàng)固定資產(chǎn)的性能、使用中的磨損程度、技術(shù)發(fā)展情況等因素確定。還有收入確認(rèn)中的估計(jì)等都需要會(huì)計(jì)職業(yè)判斷。

總之，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)職業(yè)判斷的要求很高，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能否到達(dá)其預(yù)期的目的和效果，很大程度上取決于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力的高低。

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