人力資源會計相關問題探討

[摘要] 本文主要從人力資源會計的確認和計量著手，分析了人力資產(chǎn)的可辨別性、可控性、可定義性和人力資產(chǎn)確認的時期選擇等相關問題，然后討論了人力資產(chǎn)計量屬性的選擇問題，最后分析了人力資源會計發(fā)展所面臨的現(xiàn)狀。

[關鍵詞] 人力資源會計 人力資產(chǎn) 計量屬性

人力資源會計旨在用會計的方法對人力資源進行管理，它是經(jīng)濟管理的重要組成部分。人力資源會計起源于美國，經(jīng)過半個世紀的演變，人力資源會計在理論和實踐上都得到了長足的發(fā)展。本文就人力資源會計的相關問題進行探討。

一、人力資源會計的確認

會計確認表面上反映的是參加經(jīng)濟活動過程各會計要素在數(shù)量上的增減變化，并據(jù)此編制財務報表，但實際上這個確認過程反映了與經(jīng)濟活動有關各主體之間的利益分配關系。如果要把人力資源單獨列出并在財務報表中作為一項資產(chǎn)反映的話，以下幾個問題值得考慮：

1.人力資源的可辨認性?？杀嬲J性是指或者通過法定權力的轉(zhuǎn)移使得該項資產(chǎn)可以辨認，或者該資產(chǎn)引起的未來經(jīng)濟利益可以單獨辨認。人力資源在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期間大部分是自創(chuàng)的，其法定權力的轉(zhuǎn)移很難辨認，而且使用人力資源引起的未來經(jīng)濟利益也無法單獨辨認，同時在企業(yè)破產(chǎn)清算時，也無從用人力資源去抵償債權人的債務。

2.人力資源的可控性。企業(yè)對資產(chǎn)的控制是隨著資產(chǎn)所有權的轉(zhuǎn)移而明確的，但人力資源是依附于自然人的一種創(chuàng)造能力，不具有實物形態(tài)。企業(yè)要證明對一項沒有實物形態(tài)的資產(chǎn)能夠?qū)嵤┛刂?，通常比較難。

3.人力資產(chǎn)的可定義性。在現(xiàn)行的財務會計體系中要確認的項目必須符合某個財務報表要素的定義。如果僅僅按照資產(chǎn)的定義，人力資源還不能完全列入資產(chǎn)類項目。但是人力資源在企業(yè)中的作用又有類似于資產(chǎn)的作用，確實能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的流入，這就需要對資產(chǎn)的定義有所突破。

4.人力資產(chǎn)確認時期的選擇。企業(yè)獲取人力資源的初衷并不是想把它買進來進行一系列培訓后再賣出去，以獲取這種制造利潤。對于大多數(shù)生產(chǎn)型企業(yè)來說吸收人力資源是想長期占有并使用這一資源，為企業(yè)創(chuàng)造出持續(xù)的超額利潤。那么以一個什么樣的時期標準來確認人力資源的價值?現(xiàn)在還沒有比較科學的依據(jù)。

綜上所述，要把人力資源確認為企業(yè)的一項資產(chǎn)，在現(xiàn)有的財務會計體系中還需要更多的理論支持。

二、人力資源會計的計量

人力資源會計的計量就是要采用一定的計量屬性將人力資源的價值用貨幣單位計算出來。由于人力資源價值在其形成過程中涉及因素多、不確定性強，所以會計計量在人力資源會計推行過程中遇到的困難最多，可以說這也是人力資源會計未能定型，難以得到廣泛認可的最主要原因。

會計計量是會計管理中的一大特點，其中計量屬性的選擇是關鍵。計量屬性是指被計量對象的特征或外在表現(xiàn)形式，即被計量對象予以數(shù)量化的特征或方向。人力資源在經(jīng)濟過程中表現(xiàn)出的最顯著特征是通過對知識的運用創(chuàng)造出巨大的超額利潤，在對其計量時必須抓住這一特征，才能得出比較準確的結果。如果從投入的角度按照歷史成本計量，人力資源的取得、開發(fā)、維護成本較易算出，但以這些成本作為人力資源的價值與人力資源在經(jīng)濟過程中的特征完全不符，這樣的計量結果顯然毫無意義。合理的選擇顯然是從產(chǎn)出的角度計量其價值，如按未來現(xiàn)金流入量現(xiàn)值計量，這符合了人力資源具有未來創(chuàng)造超額利潤的特征，但也很難逾越如下難點：人力資源與其所有者的不可分離性。由于不可分離性使得這一人力資源相對于這一獨特的所有者而言是獨一無二的，在市場上沒有類似的參照物，其未來現(xiàn)金流入量的估計難度非常大，甚至是不可能的。我們可以從一個例子看出這種估計的準確程度，美國硅谷是知識最密集的地方之一，這里集中了美國最多的高科技企業(yè)，風險投資在這里也非?；钴S，風險投資基金看中的正是這種具有創(chuàng)造超額利潤的人力資源，而據(jù)統(tǒng)計風險投資在硅谷的成功率只有10％～15％，這相當于說人力資源價值的估計只有10％～15%的準確度。

人力資源會計計量問題不僅在技術上存在諸多困難，而且還會受到會計信息使用者的壓力?，F(xiàn)代會計主要是股份公司會計，信息使用者——投資者與潛在投資者對會計政策的選擇影響非常大，他們要求會計信息盡可能完全可靠相關，否則就認為是會計工作的失敗。但實際上投資者對會計信息的過高期望其本身就自相矛盾，因為資本之所以為資本除了能帶來剩余價值外，還必須能承擔風險。投資者把資本投到一個企業(yè)就已表明愿意承擔遭受損失的風險，但又希望得到完全可靠相關的會計信息，這等于說就沒有風險了，與資本的特征不相符。當然為了把風險降到最低，投資者需要會計信息幫助其做出投資決策，但必須是現(xiàn)實可行的，會計能夠提供的信息。人力資源會計從某種角度來說也是信息使用者對會計施壓的結果，其計量無不受到信息使用者的影響。但由于人力資源固有的特點，在計量上的誤差相對于物力資源而言比較大，所以信息使用者對人力資源會計計量上的指責就多，這時按照“理性經(jīng)濟人”的假設，會計在計量時就往往趨向于信息使用者的偏好。

三、人力資源會計面對的現(xiàn)狀

到目前為止，人力資源會計在理論上存在的問題沒有得到解決，在實務上還缺乏比較完整、系統(tǒng)的程序和方法，人力資源會計研究還在不斷的探索中。

人力資源會計建立的初衷是為了把人力資源在企業(yè)價值創(chuàng)造中的重要性體現(xiàn)出來，一方面有利于加強人力資源的管理，另一方面有利于信息使用者更全面了解企業(yè)的經(jīng)營狀況。那么人力資源會計在企業(yè)人力資源管理中的作用以及在滿足信用使用者全面了解企業(yè)經(jīng)營管理信息方面的現(xiàn)狀又如何呢？

1.人力資源管理涉及到社會學、心理學、管理學等多方面的知識，會計在其中起的作用不明顯，會計較其他管理方式的優(yōu)勢在于能用直觀明了的貨幣計量形式來說明經(jīng)濟過程的運行狀況（盈利或虧損）。人力資源從取得、開發(fā)到維護這一系列管理過程用貨幣計量出來的意義不像人們想象的那么重要，而且很難。一方面，這一系列過程投入大，并不一定人力資源的價值就大，很多投入往往對于接受者以后從事的工作是無效的，其價值不實現(xiàn)轉(zhuǎn)移。即使轉(zhuǎn)移了，這一轉(zhuǎn)移價值也很難從最終產(chǎn)品的交換價值中分離出來；另一方面，一個人擁有的為企業(yè)創(chuàng)造超額利潤的能力只有在工作實踐中才能體現(xiàn)出來，在沒有融入到企業(yè)之前沒有任何價值，同時，良好的企業(yè)文化、協(xié)調(diào)的組織機構、恰當?shù)穆毼粚€人能力的發(fā)揮至關重要。所以在人力資源管理中會計貨幣計量的優(yōu)勢并未發(fā)揮出來，人力資源管理更重要的是社會學、心理學、行為學等知識的運用。

2.人力資源會計對滿足外部信息使用者需要方面的效用也不明顯。人力資源會計由于在確認與計量上的缺陷，單獨確認與計量得出的信息不僅不能幫助投資者決策反而有誤導之嫌，前面提到的美國硅谷現(xiàn)象，只有10％～15％的準確率，投資者難道不是更坐立不安嗎？其實，人力資源價值的形成并非一朝一夕的事，它與企業(yè)文化的形成息息相關，與外購商譽聯(lián)系緊密，所以完全沒有必要迎合投資者的主觀需要而在資產(chǎn)負債表中單獨確認并定期反映，即使要反映，也是在企業(yè)經(jīng)營管理有重大變化時（投資方向的轉(zhuǎn)移或出現(xiàn)兼并時），才予以單獨反映。會計報表也不是其體現(xiàn)的唯一途徑，專門的人力資源管理報告倒更合適。

四、小結

經(jīng)濟過程的實質(zhì)是把各種資源（物力、非物力資源）轉(zhuǎn)變成物質(zhì)財富。會計在這一轉(zhuǎn)變中的作用是以貨幣計量反映資源到財富的轉(zhuǎn)變關系，人力資源由于與其所有者不能分離，所以在這一轉(zhuǎn)變中涉及的因素非常多，不能確指，價值實現(xiàn)的不確定性大，從而導致了會計計量上的不可能性?？纱_指性、可計量性、可實現(xiàn)性是任何經(jīng)濟要素能否進入以貨幣計量為特征的現(xiàn)代會計系統(tǒng)的根本標志，人力資源由于不具備上述條件，所以在現(xiàn)有的經(jīng)濟環(huán)境下，人力資源會計要建立完整體系還缺乏現(xiàn)實基礎。

企業(yè)特別是上市公司向投資者及其他信息使用者提供企業(yè)經(jīng)營管理信息（包括會計信息）是應盡的責任和義務。因此，企業(yè)提供的報告不應僅僅只有會計信息的財務報告，而應是包括全部經(jīng)營管理信息的“企業(yè)報告”（財務報告只是其構成部分），其中財務報告只提供財務信息，非財務信息由有關職能部門的職能報告提供，如人力資源信息由人事行政部門的報告提供。這樣將會使企業(yè)的報告信息更加全面可靠，更加切合實際。同時也解決了當前會計的“超負荷”問題，也有利于實現(xiàn)會計回歸。

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