國外不動產(chǎn)保有稅課征辦法與我國不動產(chǎn)稅的改革

我國不動產(chǎn)稅改革勢在必行。自2003年，我國就已經(jīng)選擇了部分地區(qū)進行不動產(chǎn)保有稅的模擬評稅實驗。本文將介紹國外不動產(chǎn)保有稅的課征辦法，并提出了我國不動產(chǎn)稅改革及其稅基評估中需要解決的問題及一些思路。

1．國內(nèi)外不動產(chǎn)保有稅的現(xiàn)狀

世界各國對不動產(chǎn)的課稅主要有三種方式，一種是對不動產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓行為課稅，此以流轉(zhuǎn)額為計稅依據(jù)；另一種是對不動產(chǎn)的保有課稅，此以不動產(chǎn)的評估值為計稅依據(jù)；還有一種是對不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時的收益課稅，以所得額或收益額為計稅依據(jù)。我國目前一些文章中所謂的物業(yè)稅屬于第二種方式。

我國目前不動產(chǎn)稅的改革方向已經(jīng)明確。即將現(xiàn)行房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、土地增值稅合并，轉(zhuǎn)化為不動產(chǎn)保有階段統(tǒng)一收取的不動產(chǎn)稅。但我們要注意的是，在我們公布的物權(quán)法中，“物業(yè)”這一詞似乎僅是指住宅不動產(chǎn)。在以后物業(yè)稅法規(guī)中必須明確“物業(yè)”的概念。因為根據(jù)市場經(jīng)濟的公平原則，不動產(chǎn)保有稅除涉及住宅不動產(chǎn)外，還應包括商業(yè)不動產(chǎn)、工業(yè)不動產(chǎn)、農(nóng)林牧副漁的不動產(chǎn)。至于哪些不動產(chǎn)保有稅不征或緩征財產(chǎn)稅，那是需要另外討論的問題。

而在美國的一些州，為鼓勵一般百姓購房，政府規(guī)定百姓在購第一套自住房時可以免征不動產(chǎn)保有稅，當購第二套住房時，就要對其征稅，再購入第三、四套住房時財產(chǎn)保有稅就會有一個較大的增加。

加拿大不動產(chǎn)財產(chǎn)稅稅率是3年內(nèi)不動產(chǎn)平均值的0.5%。也就是說，一套3年均值40萬元的房子，一年的財產(chǎn)稅為2000元。但如果逾期繳納不動產(chǎn)稅，就會被罰款和增收利息，連續(xù)三年欠繳，政府有權(quán)將不動產(chǎn)拍賣。

在香港地區(qū)，不動產(chǎn)保有稅被稱為物業(yè)差餉。差餉按年繳納，由香港的財政部門向物業(yè)的擁有人根據(jù)其物業(yè)收入征收。應稅物業(yè)包括房屋、土地（不包括農(nóng)地）和包括碼頭在內(nèi)的其他構(gòu)筑物?？擅獬铕A的物業(yè)包括全部由業(yè)主自住的樓宇；空置、不作任何用途的物業(yè)以及社團、商會擁有的物業(yè)。差餉納稅人包括應稅物業(yè)的業(yè)主、房地產(chǎn)權(quán)益擁有人、終身租用人、抵押人、占有房地的承押人、向注冊合作社購買樓宇者以及由政府批租的物業(yè)持有人。差餉的計稅依據(jù)是物業(yè)的應稅凈值，即物業(yè)應評稅值扣除擁有人支付的差餉后，再減去20%的修繕及支出免稅額后的余額。應評稅值以獲得物業(yè)使用權(quán)而付出的代價確定，包括租金、為物業(yè)使用權(quán)支付的許可證費用、支付給擁有人的服務費及管理費、由住戶支付的擁有人開支等等。稅率為5%。此外，物業(yè)擁有人必須保存7年以上的租金收入記錄，以便稅務當局確定其納稅額。

如果計算差餉的收入被包括在納稅人所得中計算利得稅，比如物業(yè)由擁有人用作商業(yè)用途時，則已繳付差餉可從應繳納的利得稅中扣除。

2．國外及香港不動產(chǎn)保有稅的特點

(1) 不動產(chǎn)稅是各國地方政府的主體稅種和地方財政收入的主要來源。

綜觀各國稅制，凡是實行中央與地方分稅制的國家，財產(chǎn)稅收入基本上劃歸地方，構(gòu)成地方稅收的主體稅種。

如在美國，財產(chǎn)稅一直是州和地方政府的稅收，是各地方政府財政資金的支柱，一般占地方財政收入的 50％-80％。而財產(chǎn)稅主要來源于對不動產(chǎn)的征稅，其約占財產(chǎn)稅收入的75％，其中來自于居民住宅的不動產(chǎn)保有稅約占50％，來自于企業(yè)不動產(chǎn)的約占25％。20世紀90年代后，美國州政府稅收逐漸退出了不動產(chǎn)領(lǐng)域，基本上全部將不動產(chǎn)稅留給州以下的地方政府，州以下地方政府的財政收入中約有85％-90％來自于不動產(chǎn)保有稅。這樣做將地方政府的事權(quán)和財權(quán)有效地結(jié)合起來，一方面有利于激發(fā)地方政府征收不動產(chǎn)稅的積極性，另一方面有利于擴大地方基礎(chǔ)設施和公用事業(yè)的投資規(guī)模，從而形成稅收收入增長的良性循環(huán)。

(2)關(guān)于稅負水平。

除了對公共、宗教、慈善等機構(gòu)的不動產(chǎn)實行免稅外，國外對其余不動產(chǎn)均要征保有稅。如美國不動產(chǎn)稅的稅基是不動產(chǎn)評估值的一定比例(各州規(guī)定不一，從20％-100％不等)。國外設置的有關(guān)不動產(chǎn)的稅收種類相對較少，這是為了避免因稅種復雜而導致重復征稅等稅負不公平現(xiàn)象，并可以降低稅收征管成本，提高稅收效率。國外不動產(chǎn)保有稅率一般都不高，如目前美國各州和地方政府的平均稅率為1％一3％，在加拿大多倫多市，2003年不動產(chǎn)保有稅率為1％。

(3)從不動產(chǎn)稅的征收環(huán)節(jié)來看，大多數(shù)國家都集中在不動產(chǎn)的保有環(huán)節(jié)，在不動產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)征稅的較少。

如美國在開發(fā)經(jīng)營環(huán)節(jié)的稅負相對就較輕，僅有交易稅和所得稅。強化不動產(chǎn)保有環(huán)節(jié)課稅的同時降低開發(fā)經(jīng)營環(huán)節(jié)的稅負，將會刺激不動產(chǎn)經(jīng)濟的供給和交易，有利于不動產(chǎn)這一經(jīng)濟要素的優(yōu)化配置。

(4)征收中的優(yōu)惠政策。

如美國對于出售自用住房所取得的收益豁免所得稅，對于低收入者購房和出租房屋給予稅收優(yōu)惠，對于政府、宗教、教育、慈善等非盈利組織免除不動產(chǎn)保有稅，對于收入有限的老人和殘疾人、靠近發(fā)達地區(qū)的農(nóng)場主給予稅收遞延政策。

(5)稅收立法健全。

如澳大利亞地方政府對不動產(chǎn)保有稅征稅有立法權(quán)。英國的稅收雖然都由中央立法，但地方政府擁有稅基和稅率的管理權(quán)限。法律也明確規(guī)定了對征稅爭議的上訴和仲裁的辦法，稅基評估當局要對稅額復議者提出的問題進行詳盡的解釋，同時必須對評估中的失誤進行修正從而以便辦理退稅。

(6)充分利用先進的信息技術(shù)與中介機構(gòu)的服務。

國外征收不動產(chǎn)保有稅的國家都成立了該稅種專門的評估部門與機構(gòu)。有的不動產(chǎn)保有稅評估部門還聯(lián)合工商注冊部門，并運用航空遙感技術(shù)，加強了信息控制。

如美國各地政府為了加強對不動產(chǎn)保有稅的征收工作，建立了詳細的不動產(chǎn)信息管理制度。制度中要求建立不動產(chǎn)資料卡片，卡片上的信息十分全面，包括不動產(chǎn)所在地、稅號、類別、所有權(quán)的變更情況、評估價值的組成和變化情況、建筑類別、土地類別和面積數(shù)量等等。這一信息管理制度不但能為其稅基評估服務，還能為政府各部門提供土地與建筑的測繪、經(jīng)濟統(tǒng)計等多方面的信息。這一工作剛開始時往往要有一定的投入，如澳大利亞布里斯班土地管理中心僅對這一信息管理的計算機程序開發(fā)就用了10年時間，全部資料的輸入用了18個月。

各國的不動產(chǎn)保有稅管理部門在需要時（如評估企業(yè)不動產(chǎn)的稅基時）還可以委托私人的評估機構(gòu)提供評估服務。

3．國外不動產(chǎn)保有稅征收的經(jīng)驗對我國的啟示

發(fā)達國家的不動產(chǎn)保有稅制度比較完善，我國可以得到如下的啟示：

(1)要調(diào)整我國目前的不動產(chǎn)稅制結(jié)構(gòu)。

目前我國內(nèi)地不動產(chǎn)稅收體制存在不同環(huán)節(jié)稅負不平衡的問題，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)過重，保有環(huán)節(jié)過輕。過重的流轉(zhuǎn)稅將阻礙二手房的流通以及房屋租賃市場的發(fā)展。保有稅過輕，起不到作為財產(chǎn)稅對收入分配進行的調(diào)節(jié)作用。因此應當改變不動產(chǎn)各個環(huán)節(jié)的稅負。

(2)要重視財產(chǎn)稅在財政收入籌集中的重要作用。

不動產(chǎn)保有稅是財產(chǎn)稅的主要組成部分。在發(fā)達國家，財產(chǎn)稅在地方財政中都發(fā)揮著重要的作用。世界各國財產(chǎn)稅的征收額占稅收總額的比例約為1%到3%。在北美，這一比例達到9%，在美國和加拿大的一些地區(qū)，地方稅收收入的50%以上來自財產(chǎn)稅。在香港，2001-2002年差餉稅占到了香港稅收總收入的10.2%。

(3)財產(chǎn)稅的征收權(quán)利應當交給地方。

征收不動產(chǎn)稅應該遵循“納稅受益”原則。要降低納稅人對納稅的抵觸情緒，這要求從根本上使納稅人直接體會到納稅的受益。鑒于地方政府通常負責與納稅人生活直接相關(guān)的治安、環(huán)境、教育、防火等責任，因此世界各國都將財產(chǎn)稅作為地方稅。我國開征的物業(yè)稅也應作為地方稅。

(4)要保證納稅人的合法權(quán)益。

稅率高低不應由政府行政部門單方面決定，而應該由政府的支出需求來決定。在國外，地方政府的支出需求由地方議會批準。為保障納稅人的合法權(quán)益，納稅人應擁有決定稅率的民主權(quán)利，這對于保障納稅人的權(quán)益，是至關(guān)重要的。

設立復議申訴制度。當納稅人對財產(chǎn)稅稅基評估的結(jié)果產(chǎn)生異議時，可以向征稅部門提出行政復議，這有利于保證財產(chǎn)稅稅收的公正。如美國規(guī)定，每年1月1日公布不動產(chǎn)保有稅稅基評估的結(jié)果，并提供四個月的時間，由納稅人提出減免稅申請和對稅基評估結(jié)果的異議。并且，產(chǎn)生異議的稅基評估結(jié)果由獨立于原評估機構(gòu)和征稅部門的第三方來進行重新評估。

(5)保證稅基評估的公正性。

保證評估的公正性的一個重要手段是要保證稅基評估機構(gòu)的獨立性。在美國，是通過回避機制、申訴制度與保證金制度來防止評估中可能產(chǎn)生的腐敗?；乇軝C制即稅基評估中的評估機構(gòu)、稅收機構(gòu)和審查機構(gòu)的人員不但不得有工作中的不良記錄，并且不能相互兼職，也不得有家人或親戚從事相關(guān)的稅基評估工作。申訴制度是指納稅者對評估人員的職業(yè)操守不滿時，可以向稅務有關(guān)部門申訴。保證金制度是指財產(chǎn)評估人員和收稅人員在任職前需要交納一定數(shù)量的保證金。

(6)對特殊用途和特殊人群財產(chǎn)的稅賦優(yōu)惠政策。

國外對于教育、醫(yī)療、環(huán)保、慈善等公益事業(yè)所使用的不動產(chǎn)，以及老人、殘疾人、退伍軍人等特殊人群所使用的不動產(chǎn)，都實施稅收減免。我國也應結(jié)合本國國情，按照政策對特殊用途和特殊群體的不動產(chǎn)實行稅收減免，或?qū)δ承┨囟ㄓ猛镜牟粍赢a(chǎn)采用不同的稅率。

(7)建立逃稅行為的懲罰制度。

在對規(guī)定時間內(nèi)沒有交納稅金的人，征稅部門將對沒有繳納的稅收追加罰款并收取利息，必要時可以采取相應的法律行動，這點對我國極為重要。納稅意識的培育，一是靠教育，二是靠依法懲罰。

(8)開征不動產(chǎn)稅要分步驟進行。

香港地區(qū)在向新界征收差餉稅前，充分考慮了當?shù)鼐用駥Σ铕A稅的承受能力，向當?shù)鼐用駨V泛地征求了意見，并分七個階段來實施征稅，過度期歷時三十余年。我國是一個大國，各地的情況很不相同，我國開征不動產(chǎn)稅也可以分步驟進行。

4．我國不動產(chǎn)稅改革的思路與建議

借鑒先進國家和地區(qū)的財產(chǎn)稅成功經(jīng)驗，針對我國不動產(chǎn)稅收制度中存在的問題，我國必須實施不動產(chǎn)稅改革。其基本措施應該是：統(tǒng)一立法，簡化稅制，新舊房產(chǎn)區(qū)別對待，公平稅負，合理設置稅率，適度下放管理權(quán)限，將不動產(chǎn)保有稅收劃歸地方以促進我國不動產(chǎn)建設開發(fā)的健康發(fā)展。實施這些措施需要注意以下幾個問題：

(1)清理不動產(chǎn)的相關(guān)收費。目前應該將現(xiàn)行的各種不動產(chǎn)收費實行“清、留、轉(zhuǎn)、改”，即清理不動產(chǎn)不合理、不合法的收費；保留一部分有償服務與經(jīng)營性收費和少量必要的行政事業(yè)性收費，按照“收益者付費”的原則征收；將屬于地價的收費，重歸于地價之中；將一部分具有稅收性質(zhì)的收費改為稅收，并將其征收環(huán)節(jié)向后推移。

(2)對出售住房計征個人所得稅時予以優(yōu)惠。并可借鑒美國的做法，對個人購置房屋中的貸款利息允許在個人所得稅稅前收入中進行抵扣，以此鼓勵個人投資住宅。

(3)降低不動產(chǎn)租賃環(huán)節(jié)的稅負，促進住宅消費。目前我國不動產(chǎn)出租需要繳納營業(yè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、所得稅等等，綜合稅負高達租金收入的30％。而美國對于房屋出租主要是征收個人所得稅，且稅前可以從出租收入中扣除房屋折舊及各種日常開支，即使加上財產(chǎn)稅，其綜合稅負也是很低的。過高的稅負不僅阻礙了我國住宅的租賃，而且導致了隱性市場的大量存在。據(jù)初步統(tǒng)計，上海市約有70％的出租房屋沒有納入管理，從而使政府的稅源大量流失，并帶來了治安等一系列社會問題。根據(jù)目前房屋租賃的合理盈利情況，房屋租賃的合理稅負應低于8％。

(4)改變目前不動產(chǎn)買賣中的營業(yè)稅和契稅同時并征的狀況，對居民和單位在第一次購買商品房時免征契稅；對居民為改善居住條件而轉(zhuǎn)讓現(xiàn)有住房的，不征收營業(yè)稅；對收入或住房價值低于一定標準以下的城鎮(zhèn)居民和農(nóng)民的自用住宅和出租房收入減免流轉(zhuǎn)稅，并在一定時期內(nèi)不征收財產(chǎn)稅。同時，隨著經(jīng)濟發(fā)展水平和收入水平的提高，逐步縮小減免稅的范圍。

(5)要把不動產(chǎn)稅制改革與調(diào)整稅制結(jié)構(gòu)、合理確定中央與地方稅收管理權(quán)限、擴大地方稅收收入規(guī)模、建立地方稅體系等工作結(jié)合起來進行，使不動產(chǎn)的稅賦達到公平稅負、增加收入、加強控管、合理分權(quán)、集約利用土地資源和培育不動產(chǎn)市場的目的。

5.結(jié)束語

十六屆五中全會通過的《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十一個五年規(guī)劃的建議》，已經(jīng)把穩(wěn)步推進物業(yè)稅列為“十一五”稅制改革的一項重要內(nèi)容。隨著國家不動產(chǎn)稅政策的實施和不斷完善，不動產(chǎn)保有稅及其稅基評估工作已經(jīng)有了初步的進展，但針對我國國情，還有很多問題需要進行深入探討。如稅基評估理論體系的完善，技術(shù)標準的規(guī)范，建立暢通、有效的信息溝通機制等等。這都要求我們進一步拓寬思路，進行充分的研究與分析。

參考文獻

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（作者單位：長安大學經(jīng)濟與管理學院）