經(jīng)濟成本核算問題探討

[摘 要] 我國現(xiàn)行的成本核算方法，經(jīng)過十多年來的不斷革新，為國民經(jīng)濟核算和宏觀決策提供了大量的信息，起到了積極作用。但在有計劃的商品經(jīng)濟體制的新形勢下，仍很難適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展和改革的需要，且日益暴露出種種弊端。因此，改進現(xiàn)行成本核算方法是當(dāng)務(wù)之急。本文以醫(yī)院成本核算為例，探討了醫(yī)院建立成本核算體系的措施以及注意的問題。

[關(guān)鍵詞] 核算 成本 激勵

[Abstract] The current cost accounting methods， after more than a decade of innovation for national accounts and macro decision-making to provide a great deal of information， has played a positive role. But in planned economic system under the new situation is still very difficult to adapt to the economic development and reform needs， and increasingly exposed many defects. As a result， improve the existing methods of cost accounting is a priority. Based on the hospital cost accounting， for example， to explore the establishment of a hospital's cost accounting system， as well as measures to pay attention to.

[Key words] accounting costs incentive

一、經(jīng)濟成本核算的涵義

經(jīng)濟成本核算是指按產(chǎn)品形成的全過程，從投產(chǎn)前技術(shù)準(zhǔn)備過程，生產(chǎn)制造過程到產(chǎn)品銷售過程進行經(jīng)濟成本費用的識別收集，并使用會計或統(tǒng)計等方法進行成本處理的一系列活動，即用貨幣形態(tài)反映產(chǎn)品質(zhì)量狀況。經(jīng)濟成本核算是經(jīng)濟成本管理的環(huán)節(jié)之一，其各環(huán)節(jié)分別是經(jīng)濟成本預(yù)測與計劃、經(jīng)濟成本核算、經(jīng)濟成本分析、經(jīng)濟成本控制考核。這些環(huán)節(jié)之中，經(jīng)濟成本核算環(huán)節(jié)具有為其他環(huán)節(jié)提供數(shù)據(jù)支持的特殊地位。在當(dāng)前企業(yè)所處的競爭環(huán)境下，質(zhì)量成為影響企業(yè)競爭力的重要因素，經(jīng)濟成本核算作為經(jīng)濟成本管理的重要一環(huán)，只有通過核算，對有關(guān)質(zhì)量費用的各種原始資料，按照經(jīng)濟成本管理要求進行歸集后，才能從中發(fā)現(xiàn)質(zhì)量費用的運行規(guī)律，才能進行分析和考核，使經(jīng)濟成本發(fā)揮它應(yīng)有的作用。它不僅使全面質(zhì)量管理得以更好地實施，也使會計體系得以更好地發(fā)揮，起到更大的作用。它有利于衡量全面質(zhì)量管理的效果，促進全面質(zhì)量管理深入發(fā)展;有利于降低產(chǎn)品的成本;有助于分清各部門在質(zhì)量方面的經(jīng)濟責(zé)任，所以推行經(jīng)濟成本核算是勢在必行的。

二、目前經(jīng)濟成本核算的不足

1.經(jīng)濟成本核算內(nèi)容方面的問題

經(jīng)濟成本核算內(nèi)容的定義，決定了經(jīng)濟成本核算的范圍和深度，依據(jù)我國對經(jīng)濟成本的定義，經(jīng)濟成本和產(chǎn)品制造成本并不是一一對應(yīng)。經(jīng)濟成本的一部分(比如廢品損失)包含在產(chǎn)品制造成本之中，一部分(比如質(zhì)量索賠費用)包含在期間費用或營業(yè)外支出中。如果在會計確認(rèn)時未將經(jīng)濟成本與產(chǎn)品成本嚴(yán)格區(qū)別，將存在著諸多的不確定性，給會計實務(wù)帶來很大的困難。但是，這又是實際中難以避免的情況，例如:企業(yè)為提高產(chǎn)品質(zhì)量而指出的采購優(yōu)質(zhì)材料而增加的費用是否應(yīng)計入經(jīng)濟成本。對于這個問題，只從經(jīng)濟成本定義出發(fā)不能得到解決，要根據(jù)企業(yè)的具體情況。所以，不同企業(yè)、或者同一企業(yè)的不同發(fā)展時期，不斷變化的經(jīng)濟成本核算的內(nèi)容，給經(jīng)濟成本核算帶來了問題。當(dāng)前環(huán)境下這類問題多為:只重視產(chǎn)品制造過程而忽視了設(shè)計和營銷過程的經(jīng)濟成本，核算內(nèi)容沒有包括隱含性的經(jīng)濟成本，經(jīng)濟成本不能完全評價質(zhì)量的經(jīng)濟性等。

2.經(jīng)濟成本核算方法方面的問題

企業(yè)采用怎樣的經(jīng)濟成本核算方法，決定了經(jīng)濟成本核算結(jié)果的如何。經(jīng)濟成本核算不是單一的會計核算方法或者其他方法，這是由經(jīng)濟成本不同內(nèi)容具有的不同特性決定的，而企業(yè)的管理水平也影響經(jīng)濟成本核算方法具體執(zhí)行，當(dāng)前很多企業(yè)中，經(jīng)濟成本核算未與產(chǎn)品成本核算有機結(jié)合，弱化了成本信息的可靠性:核算只為成本而成本，缺乏對企業(yè)管理的實際支持，這樣的問題都是由經(jīng)濟成本核算方法的不當(dāng)引起的。主要有兩種表現(xiàn)，一種是經(jīng)濟成本核算落后于企業(yè)的發(fā)展，核算粗糙，不能準(zhǔn)確地揭示企業(yè)質(zhì)量管理中存在的問題;一種是超前于企業(yè)的發(fā)展，以企業(yè)現(xiàn)有的管理水平無法順利實施或者實施成本過大，反而阻礙了企業(yè)的正常管理和運作。

三、經(jīng)濟成本核算的方法

目前經(jīng)濟成本核算的方法主要可以分為三類基本方法:(1)統(tǒng)計核算方法。經(jīng)濟成本的統(tǒng)計核算是搜集和整理在經(jīng)濟活動中符合經(jīng)濟成本定義的費用的數(shù)據(jù)材料，并通過分析找出其規(guī)律性的過程。這種核算方法的特點是:可以采用貨幣、實物量、工時等多種計量單位，運用一系列的統(tǒng)計指標(biāo)和統(tǒng)計圖表；可以采用統(tǒng)計的各種方法進行資料獲取和處理，例如可以采用普查、重點調(diào)查、典型調(diào)查和抽樣調(diào)查等統(tǒng)計調(diào)查方法，也可以采用分組等統(tǒng)計方法處理取得的數(shù)據(jù)。另一方面，可以看出統(tǒng)計核算的方法目的在于揭示質(zhì)量經(jīng)濟性的基本規(guī)律，并不注重核算資料的完整性。(2)會計核算方法。經(jīng)濟成本的會計核算是以貨幣為計量單位，通過記賬、算賬和報賬等手段，連續(xù)地反映和監(jiān)督質(zhì)量職能。與統(tǒng)計核算方法相比較，會計核算方法的特點首先是采用貨幣作為主要的統(tǒng)一量度，比較單一;方法主要以設(shè)置賬戶、復(fù)式記賬、填制憑證、登記賬簿、經(jīng)濟成本計算、編制會計報表等一系列專門的方法為主，可以按照生產(chǎn)經(jīng)營過程中質(zhì)量經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的順序進行連續(xù)、系統(tǒng)、全面和綜合的記錄和反映，這是只有會計核算方法才能做到的，所以也是會計核算方法最大的優(yōu)點;由于核算方法的要求，會計核算方法采用經(jīng)嚴(yán)格審核的憑證來記錄質(zhì)量經(jīng)濟活動全過程，所以資料也是最準(zhǔn)確、完整的。(3)會計和統(tǒng)計相結(jié)合的核算方法。這種方法是上述兩種方法的結(jié)合，根據(jù)經(jīng)濟成本數(shù)據(jù)的來源不同分別采用兩種處理方法。經(jīng)濟成本按其表現(xiàn)形式可劃分為顯見的經(jīng)濟成本和隱含的經(jīng)濟成本。顯見的經(jīng)濟成本是指在企業(yè)經(jīng)營活動過程中，企業(yè)實際支付的、需要在再生產(chǎn)過程中得到補償?shù)哪遣糠纸?jīng)濟成本，例如質(zhì)量培訓(xùn)費、檢測試驗費等。隱含的經(jīng)濟成本是指在經(jīng)濟活動中，雖然導(dǎo)致企業(yè)效益的減少，但企業(yè)實際并未支付或發(fā)生，在再生產(chǎn)過程中不需要也不可能得到補償?shù)哪遣糠纸?jīng)濟成本，例如停工損失、產(chǎn)品降級損失等。顯見的經(jīng)濟成本必須通過會計核算在會計賬戶中歸集反映，隱含的經(jīng)濟成本因為其并未發(fā)生或支付，在會計賬戶中沒有反映，采用統(tǒng)計方法核算是最直接適合的。這種把兩種核算方法相結(jié)合的方法的特點也結(jié)合了會計核算和統(tǒng)計核算方法的特點，既可以采用貨幣、實物量、工時、臺班等多種計量單位，也可以采用統(tǒng)計調(diào)查、統(tǒng)計分組、會計記賬等各種方法收集資料，資料也相對完整，更具備了自身獨有的機動靈活的優(yōu)點。

四、建立成本核算體系的措施——以醫(yī)院為例

1.建立健全成本核算組織。醫(yī)院成本核算是醫(yī)院經(jīng)濟管理的重要內(nèi)容，它涉及醫(yī)院各部門、各科室和每個職工的切身利益，為保證成本核算工作的順利進行，醫(yī)院從上到下要建立一個有序的成本核算組織。以經(jīng)濟核算部門為成本核算中心，科室、班組配備兼職核算員，形成一個從上到下，從領(lǐng)導(dǎo)到職工，從行政后勤到臨床醫(yī)技部門，全院全員互相配合的成本核算系統(tǒng)。

2.做好成本核算的基礎(chǔ)工作。完善各種原始記錄，健全各科、班組的計量、驗收、領(lǐng)發(fā)、盤存制度。醫(yī)院在醫(yī)療活動中，要使原始記錄正確，就必須有完善的計量驗收、領(lǐng)發(fā)等制度。醫(yī)院內(nèi)部各種材料物資的收、發(fā)、領(lǐng)、退都要認(rèn)真計量，并認(rèn)真填寫材料物質(zhì)流轉(zhuǎn)憑證，嚴(yán)格辦理好各種收發(fā)領(lǐng)退手續(xù)。對消耗量大的水電氣，應(yīng)由專職人員經(jīng)常檢修計量器具，保證計量結(jié)果的準(zhǔn)確無誤。

3.制定合理的內(nèi)部結(jié)算價格。醫(yī)療服務(wù)是一項復(fù)雜的社會勞動，為了完成某項醫(yī)療服務(wù)有時需要多個部門的配合與協(xié)助，為了明確醫(yī)院內(nèi)部各科室、班組的經(jīng)濟責(zé)任，醫(yī)院應(yīng)對物資在各科室、班組之間的流動，以及相互提供的勞務(wù)采取內(nèi)部結(jié)算的形式進行成本核算和管理。

4.科學(xué)確定成本責(zé)任中心。由于醫(yī)院工作的特殊性和復(fù)雜性，科學(xué)合理的設(shè)置成本責(zé)任中心顯得極其重要。成本責(zé)任中心設(shè)置合理，成本的分?jǐn)?、歸集將順利進行，成本核算會真實反映責(zé)任中心的成本控制結(jié)果;成本責(zé)任中心設(shè)置不科學(xué)，不但會給成本核算工作帶來一系列問題，也會影響成本核算的準(zhǔn)確性和真實性，使成本核算結(jié)果失去評價價值。

5.對成本費用進行合理的歸集與分配。按照誰受益誰承擔(dān)費用的原則，醫(yī)院成本核算在歸集與分配費用時，應(yīng)按照各部門、科室、班組受益程度進行。屬于單一部門支出的費用，直接歸集到這個部門，屬于幾個部門共同承擔(dān)的費用，根據(jù)實際情況按受益程度進行分配，誰多受益，誰多承擔(dān)費用，做到分配合理，分?jǐn)偣健嵭谐杀竞怂愫?，職工個人收入與醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量、科室經(jīng)濟效益、病人收治量掛鉤，從根本上調(diào)動了全院職工參與醫(yī)院管理和醫(yī)療服務(wù)活動的積極性。同時成本核算工作的開展改變了過去單一的分配模式，調(diào)整和規(guī)范了醫(yī)院、科室和個人的分配關(guān)系，確立勞動、技術(shù)、風(fēng)險和管理等生產(chǎn)要素按貢獻參與分配的原則，完善了按勞分配為主體、多種分配方式并存的分配制度。

6.解決好醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量、技術(shù)與成本的關(guān)系。醫(yī)院進行成本核算是為了更好地利用現(xiàn)有人、才、物資源，促進醫(yī)院技術(shù)的進步和醫(yī)學(xué)科學(xué)的發(fā)展，更好地為人民的健康服務(wù)。醫(yī)院不能為了節(jié)約成本忽視醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量和醫(yī)療技術(shù)水平，也不能以提高醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量和技術(shù)水平為借口，忽視成本核算。

7.堅持社會效益優(yōu)先的原則。醫(yī)院應(yīng)以追求社會效益為最高準(zhǔn)則，以追求最佳的經(jīng)濟效益為保障，醫(yī)院進行成本核算是社會效益與經(jīng)濟效益最大化的一條途徑。在實施成本核算過程中，既要防止單純追求經(jīng)濟效益而不顧社會效益的行為，也要防止為追求社會效益而不講經(jīng)濟效益的行為，只有二者有機結(jié)合，才能保證醫(yī)院健康有序的發(fā)展。有下面幾個問題值得注意:（1)管理成本的公攤問題。大多數(shù)醫(yī)院在成本核算的實際運行當(dāng)中，如何科學(xué)合理地分?jǐn)傂姓块T、職能部門、后勤部門等的管理成本是一個較難解決的問題，對醫(yī)技科室大型設(shè)備和房屋的折舊費也沒有計提和分?jǐn)?。管理成本的分?jǐn)偡椒m然較多，但尚沒有一種既準(zhǔn)確又具可操作性的公攤辦法。醫(yī)院畢竟不同于企業(yè)，有些管理成本是無法精確分?jǐn)偟?，因此，在遵循因果、效益、目的原則的基礎(chǔ)上，精確測算出總的管理成本，然后按人或病床數(shù)量進行分?jǐn)偛皇橐环N有效而便于操作的方法。只有把管理成本分?jǐn)偣ぷ髯龊?，才能使醫(yī)院的全成本核算工作做到位。如何科學(xué)地公攤管理成本是一個值得進一步探討的問題。（2）對職能管理和后勤部門成本核算的問題。職能管理部門和后勤支持部門是醫(yī)院的費用部門，控制好這些部門的費用支出，對醫(yī)院的效益有著直接的影響。由于對具體的科室沒有進行成本核算，導(dǎo)致了某些科室的工作效率低下，不能以病人為中心，全方位地為臨床提供滿意的服務(wù)，影響了臨床和醫(yī)技科室的工作進程和質(zhì)量，甚至由此導(dǎo)致了醫(yī)療糾紛的發(fā)生。同時，由于這些科室提供的服務(wù)沒有進入被服務(wù)科室的成本，因而沒有產(chǎn)生科室之間的成本聯(lián)動效應(yīng)。對后勤支持部門實行內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，明確成本費用歸集，是一種值得借鑒的方法。后勤社會化也是各家醫(yī)院加強經(jīng)營管理，實行成本核算積極探討的一種方法，各個醫(yī)院應(yīng)根據(jù)自身情況，在充分調(diào)研的基礎(chǔ)上，穩(wěn)步推進。

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