戰(zhàn)略管理與戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)

摘要：自20世紀(jì)80年代以來，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，外部環(huán)境瞬息萬(wàn)變，尤其是近些年隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)和信息時(shí)代的到來，以取得長(zhǎng)期持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)為宗旨的戰(zhàn)略管理的觀念和技術(shù)越來越受到矚目，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。同時(shí)，作為決策支持系統(tǒng)，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是幫助企業(yè)管理當(dāng)局制定、實(shí)施戰(zhàn)略計(jì)劃以取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的重要手段。

關(guān)鍵詞：戰(zhàn)略管理；戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)

一、管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生的歷史回顧

作為向企業(yè)內(nèi)部使用者提供管理信息的管理會(huì)計(jì)，從歷史上看，它是會(huì)計(jì)向企業(yè)管理縱深應(yīng)用的產(chǎn)物，是會(huì)計(jì)與管理綜合發(fā)展的結(jié)果。

20世紀(jì)初，生產(chǎn)技術(shù)突飛猛進(jìn)，企業(yè)管理開始步入泰羅倡導(dǎo)的科學(xué)管理時(shí)代。與此相適應(yīng)，新的會(huì)計(jì)觀念與技術(shù)方法，如標(biāo)準(zhǔn)成本制度、預(yù)算控制、差異分析等相繼出現(xiàn)，并在企業(yè)實(shí)踐中得到不斷的充實(shí)和完善。標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算制度和預(yù)算控制的著眼點(diǎn)是規(guī)劃和控制企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以控制會(huì)計(jì)為其核心內(nèi)容。以事前算賬為根本特征的管理會(huì)計(jì)從此產(chǎn)生，即以“標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算制度”、“預(yù)算控制”和“差異分析”為標(biāo)志的管理會(huì)計(jì)雛形開始形成。1922年，美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者奎因坦斯和麥金西分別出版了《管理的會(huì)計(jì)：財(cái)務(wù)管理入門》和《預(yù)算控制》。1924年，麥金西又出版了《管理會(huì)計(jì)》專著，主張會(huì)計(jì)工作的重心應(yīng)該從對(duì)外提供信息轉(zhuǎn)移到對(duì)內(nèi)強(qiáng)化經(jīng)營(yíng)管理方面。

自此以后，“主內(nèi)”的管理會(huì)計(jì)便迅速蓬勃發(fā)展，與“主外”的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)珠聯(lián)璧合，相輔相成，全方位地體現(xiàn)著現(xiàn)代會(huì)計(jì)的控制職能。

二、戰(zhàn)略管理——戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)的催生劑

20世紀(jì)30年代以前，工業(yè)革命席卷全世界，工業(yè)品市場(chǎng)急劇擴(kuò)大，為企業(yè)提供了巨大的發(fā)展空間。這時(shí)的企業(yè)管理主要是以提高企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)效率、源源不斷地提供低價(jià)的、標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)品為主要內(nèi)容的生產(chǎn)管理和成本管理，研究和實(shí)踐的重點(diǎn)是建立一套有效的企業(yè)內(nèi)部控制性管理模式。與此指導(dǎo)思想相呼應(yīng)，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)通常以“利潤(rùn)最大化”作為目標(biāo)，功能主要在于預(yù)算和控制，而且預(yù)算以短期預(yù)算為主；同時(shí)，管理會(huì)計(jì)局限于企業(yè)內(nèi)部，傾向于使用賬簿中已有的財(cái)會(huì)數(shù)據(jù)來看問題，并依據(jù)已發(fā)生的事件來解釋環(huán)境的變化，管理會(huì)計(jì)成了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的“副產(chǎn)品”。

二戰(zhàn)后，市場(chǎng)進(jìn)一步國(guó)際化，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)空前激化，企業(yè)內(nèi)部管理與外部發(fā)展不適應(yīng)的種種問題全面暴露。如何解決企業(yè)持續(xù)生存和不斷發(fā)展，是傳統(tǒng)企業(yè)管理所未能解決的問題。進(jìn)入80年代以后，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，外部環(huán)境瞬息萬(wàn)變，尤其是近些年隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)和信息時(shí)代的到來，戰(zhàn)略管理的觀念和技術(shù)越來越受到矚目，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

第一，全方位整體性與局部性。從戰(zhàn)略的角度看，必須把企業(yè)管理作為一個(gè)整體進(jìn)行分析，只有整體最佳才是最優(yōu)的管理對(duì)策。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)要以企業(yè)的全局為對(duì)象，將視角擴(kuò)大到企業(yè)整體，從整體上去分析和評(píng)價(jià)企業(yè)的戰(zhàn)略管理活力。傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)以企業(yè)和企業(yè)內(nèi)部的各責(zé)任單位為主體提供單一的會(huì)計(jì)信息，只注重結(jié)果，而不能將結(jié)果控制與過程控制相結(jié)合。

第二，時(shí)空的統(tǒng)一性與間斷性。戰(zhàn)略管理的宗旨是為了取得長(zhǎng)期持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，以便企業(yè)長(zhǎng)期生存和發(fā)展，立足于長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略目標(biāo)，因而需要戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)超越單一的期間界限，著眼于從長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)地位的變化中把握企業(yè)未來的發(fā)展方向。傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)則是著眼于有限的會(huì)計(jì)期間“利潤(rùn)最大化”，容易導(dǎo)致企業(yè)的短期行為。

第三，無限開放性與封閉性。環(huán)境的不確定、競(jìng)爭(zhēng)的加劇導(dǎo)致了戰(zhàn)略管理的產(chǎn)生，外部環(huán)境是戰(zhàn)略管理的著眼點(diǎn)，這就要求戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)將視角更多地投向影響企業(yè)的外部環(huán)境，提供超越企業(yè)本身的更廣泛、更有用的信息。傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)立足于企業(yè)的內(nèi)部管理，致力于企業(yè)內(nèi)部信息量的收集、分析和比較，所提供的只是單個(gè)企業(yè)自身的絕對(duì)數(shù)據(jù)，而不能指出企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中所處的相對(duì)地位。

第四，動(dòng)態(tài)性與靜態(tài)性。戰(zhàn)略目標(biāo)的確定是和特定的內(nèi)外部環(huán)境相適應(yīng)的，在環(huán)境發(fā)生變化時(shí)要做出相應(yīng)的調(diào)整，所以戰(zhàn)略管理是一種動(dòng)態(tài)管理。這就要求戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)也應(yīng)該采取動(dòng)態(tài)、靈活的方法體系，不僅要聯(lián)系競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手進(jìn)行“相對(duì)成本動(dòng)態(tài)分析”、“顧客盈利性動(dòng)態(tài)分析”和“產(chǎn)品盈利性動(dòng)態(tài)分析”，而且還應(yīng)該采取一些諸如產(chǎn)品生命周期法、經(jīng)驗(yàn)曲線法和價(jià)值鏈分析的方法。

綜上所述，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是為了彌補(bǔ)傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的缺陷而產(chǎn)生的，但這并非意味著傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)沒有存在的必要，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)只是傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展和觀念的更新。傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)注重內(nèi)部管理，并從戰(zhàn)術(shù)角度深入到企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)水平，致力于“知己”。而戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)則站在全球高度，從戰(zhàn)略角度擴(kuò)展到宏觀層面，尋求企業(yè)整體競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，致力于“知彼”。兩者相輔相成，“這種微觀深入與宏觀擴(kuò)展的結(jié)合是現(xiàn)代管理會(huì)計(jì)為適應(yīng)復(fù)雜多變客觀環(huán)境的必然發(fā)展趨勢(shì)”。

三、戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)——戰(zhàn)略管理的一種重要手段

作為決策支持系統(tǒng)，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)是服務(wù)于戰(zhàn)略管理的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，即服務(wù)于戰(zhàn)略比較、選擇和決策的一種新型會(huì)計(jì)。它是管理會(huì)計(jì)向戰(zhàn)略管理領(lǐng)域的延伸和滲透，具體地說，它是指會(huì)計(jì)人員運(yùn)用專門方法，為企業(yè)提供自身和外部市場(chǎng)及競(jìng)爭(zhēng)者的信息，通過分析、比較和選擇，幫助企業(yè)管理當(dāng)局制定、實(shí)施戰(zhàn)略計(jì)劃以取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的重要手段。

戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)體系的內(nèi)容主要包括企業(yè)環(huán)境分析、價(jià)值鏈分析、成本動(dòng)因分析、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手分析和業(yè)績(jī)的綜合評(píng)價(jià)等，每一部分都與戰(zhàn)略管理緊密相連，本文著重從環(huán)境分析和業(yè)績(jī)的綜合評(píng)價(jià)兩個(gè)方面分析其對(duì)戰(zhàn)略管理的作用。

（一）環(huán)境分析與戰(zhàn)略的制定和實(shí)施

環(huán)境對(duì)企業(yè)產(chǎn)生雙重的影響，一方面為企業(yè)的發(fā)展提供機(jī)遇，另一方面又制約著企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，甚至?xí)盹L(fēng)險(xiǎn)。尤其是在高新技術(shù)迅速發(fā)展、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)異常激烈的當(dāng)今，企業(yè)對(duì)環(huán)境變化的敏感程度、反應(yīng)能力以及對(duì)環(huán)境變化的適應(yīng)程度從某種意義上決定著企業(yè)的發(fā)展前景。因此，企業(yè)戰(zhàn)略制定和實(shí)施不僅需要企業(yè)內(nèi)部信息，而且還需要與外部環(huán)境相關(guān)的信息，而戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)正是基于戰(zhàn)略制定和實(shí)施的信息需要，充分關(guān)注環(huán)境變化對(duì)企業(yè)發(fā)展和企業(yè)戰(zhàn)略的制定和實(shí)施的影響，通過實(shí)施環(huán)境分析，據(jù)以搜集相關(guān)的信息。

1、外部環(huán)境分析。企業(yè)外部環(huán)境的影響因素主要有經(jīng)濟(jì)因素，社會(huì)、文化、人口因素，政治、法律因素，技術(shù)因素，競(jìng)爭(zhēng)因素。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)對(duì)這些環(huán)境因素相關(guān)的信息進(jìn)行搜集、整理的目的在于使企業(yè)能夠根據(jù)環(huán)境的變化制訂新的發(fā)展戰(zhàn)略。如通過分析、判斷經(jīng)濟(jì)周期的變化情況來確定最近的投資，又如技術(shù)進(jìn)步既可以創(chuàng)造新的市場(chǎng)，產(chǎn)生大量新型的和改進(jìn)型的產(chǎn)品，也使得現(xiàn)有的產(chǎn)品與服務(wù)過時(shí)。不論屬于哪一種情況，技術(shù)環(huán)境因素的變化會(huì)改變企業(yè)在產(chǎn)業(yè)中的相對(duì)地位及其競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。總之，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)必須根據(jù)企業(yè)特點(diǎn)及其所在的行業(yè)特點(diǎn)，關(guān)注宏觀環(huán)境的變化，研究與判斷宏觀環(huán)境變化可能帶來的機(jī)會(huì)與威脅，提供相關(guān)信息，并對(duì)可供采取的管理措施提出建議，使企業(yè)戰(zhàn)略建立在多方位、多角度、多層次分析的基礎(chǔ)上。

2、內(nèi)部環(huán)境分析。內(nèi)部環(huán)境主要包括資源、能力與競(jìng)爭(zhēng)能力，它們構(gòu)成了企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的基礎(chǔ)。如果企業(yè)影響外部環(huán)境的能力較弱，那么，改進(jìn)企業(yè)內(nèi)部的環(huán)境就成為企業(yè)戰(zhàn)略最為重要的可控變量。戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)對(duì)內(nèi)部環(huán)境分析的目的是找出企業(yè)相對(duì)于競(jìng)爭(zhēng)者的長(zhǎng)處與短處，并將企業(yè)的長(zhǎng)處與短處與外部環(huán)境的機(jī)會(huì)與威脅聯(lián)系起來，從而形成企業(yè)戰(zhàn)略的一個(gè)基本輪廓。如通過價(jià)值鏈分析可以有效地識(shí)別和評(píng)價(jià)企業(yè)資源與能力：企業(yè)作為一種動(dòng)態(tài)的資源轉(zhuǎn)換系統(tǒng)，是通過一系列的作業(yè)實(shí)現(xiàn)的，作業(yè)的推移，同時(shí)也表現(xiàn)為價(jià)值在企業(yè)內(nèi)部的逐步積累與轉(zhuǎn)移，最終形成轉(zhuǎn)移給企業(yè)外部顧客的總價(jià)值。而戰(zhàn)略管理的任務(wù)就是通過對(duì)企業(yè)內(nèi)部作業(yè)鏈以及與企業(yè)內(nèi)部作業(yè)鏈相聯(lián)系的外部作業(yè)鏈的統(tǒng)籌，來實(shí)現(xiàn)資源轉(zhuǎn)換能力的優(yōu)化。通過對(duì)作業(yè)鏈的考察與分析，企業(yè)可以在結(jié)合自身資源、能力和競(jìng)爭(zhēng)能力的基礎(chǔ)上，確定企業(yè)在哪些作業(yè)領(lǐng)域擁有增加價(jià)值的潛力。

（二）業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)與戰(zhàn)略的制定和實(shí)施

戰(zhàn)略制訂是一種思維過程，而戰(zhàn)略實(shí)施則是一種將該思維付諸于行動(dòng)的過程。企業(yè)面臨的外部及內(nèi)部環(huán)境的快速而劇烈的變化，會(huì)導(dǎo)致思維與行動(dòng)的不協(xié)調(diào)，當(dāng)二者的偏離太大時(shí)，企業(yè)則應(yīng)該重新制訂戰(zhàn)略，只有這樣，公司才能向既定的目標(biāo)不斷邁進(jìn)，而這一過程必須通過參與戰(zhàn)略業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)才能完成。

戰(zhàn)略業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)目的，運(yùn)用特定的指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)，采用科學(xué)的方法，對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程及其結(jié)果做出的一種價(jià)值判斷。這一活動(dòng)包括將預(yù)期結(jié)果與實(shí)際結(jié)果進(jìn)行比較，研究進(jìn)程對(duì)計(jì)劃的偏離，評(píng)價(jià)個(gè)人績(jī)效和在實(shí)現(xiàn)既定目標(biāo)過程中已取得的進(jìn)展。

戰(zhàn)略平衡積分卡是業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的一種有效手段，主要通過由財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過程、學(xué)習(xí)與增長(zhǎng)這四個(gè)層面組成的指標(biāo)體系進(jìn)行評(píng)價(jià)：第一，財(cái)務(wù)層面的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)主要從收入增長(zhǎng)、成本降低和資產(chǎn)利用三個(gè)方面展開，根據(jù)企業(yè)的實(shí)際數(shù)據(jù)和行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)值，對(duì)其盈利能力、償債能力和成本因素進(jìn)行分析，找出差異及差異形成的原因。第二，客戶層面的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。在以市場(chǎng)為導(dǎo)向的發(fā)展戰(zhàn)略中，只有與顧客保持長(zhǎng)期良好的合作關(guān)系并不斷拓展新的市場(chǎng)，企業(yè)才能得以持續(xù)發(fā)展。該層面的評(píng)價(jià)指標(biāo)主要有市場(chǎng)份額、客戶保持率、客戶滿意度、客戶盈利率等，通過實(shí)際和標(biāo)準(zhǔn)的分析，從而揭示客戶對(duì)企業(yè)產(chǎn)品的青睞度，進(jìn)而評(píng)價(jià)企業(yè)的持續(xù)發(fā)展能力。第三，內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過程層面的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。單純地控制和改進(jìn)財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)很難使企業(yè)在市場(chǎng)中成為最具有競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力的公司，要使企業(yè)取得和保持競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，就必須創(chuàng)新，講求質(zhì)量，縮短產(chǎn)品的生產(chǎn)周期，提高生產(chǎn)率，降低成本。而戰(zhàn)略平衡計(jì)分卡把對(duì)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過程的考核指標(biāo)定位在創(chuàng)新、經(jīng)營(yíng)和售后服務(wù)上，正好體現(xiàn)了這種要求。具體的評(píng)價(jià)指標(biāo)主要有產(chǎn)品制造周期、產(chǎn)品設(shè)計(jì)水平、工藝改造能力、生產(chǎn)能力利用率、設(shè)備利用率、安全生產(chǎn)率等。第四，學(xué)習(xí)與增長(zhǎng)層面的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。戰(zhàn)略平衡計(jì)分卡所強(qiáng)調(diào)的投資重點(diǎn)是未來的投資項(xiàng)目，因而要求企業(yè)的管理人員和職員應(yīng)不斷地進(jìn)行新技術(shù)、新知識(shí)的培訓(xùn)學(xué)習(xí)，以適應(yīng)時(shí)代發(fā)展需要；建立有效的信息系統(tǒng)，以便及時(shí)獲取信息；設(shè)立良好的激勵(lì)機(jī)制，以激發(fā)全體員工的積極性。具體指標(biāo)一般有職員保持率、職員的培訓(xùn)次數(shù)、信息系統(tǒng)更新程度等。

由上可知，由于平衡計(jì)分法兼顧了長(zhǎng)期與短期目標(biāo)、財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)、滯后與先行指標(biāo)、外部與內(nèi)部業(yè)績(jī)指標(biāo)，既強(qiáng)調(diào)了結(jié)果，也對(duì)結(jié)果獲得的動(dòng)因、過程進(jìn)行了衡量和分析，所以能夠全面、客觀、及時(shí)地反映企業(yè)戰(zhàn)略實(shí)施的效果?？傊?，平衡計(jì)分法引入企業(yè)戰(zhàn)略管理中，使企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略在組織內(nèi)更明確，便于聯(lián)系企業(yè)部門、個(gè)人的目標(biāo)和企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略，使管理層及員工更加一致地集中精力于企業(yè)的績(jī)效改進(jìn)，便于企業(yè)對(duì)發(fā)展戰(zhàn)略進(jìn)行檢驗(yàn)、確認(rèn)和修正。平衡計(jì)分法為企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略提供了一個(gè)可管理的框架，同時(shí)也使戰(zhàn)略本身能根據(jù)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境、技術(shù)環(huán)境以及企業(yè)內(nèi)部條件所發(fā)生的變化而不斷演變，確保企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：寧波市江北工業(yè)區(qū)管理委員會(huì)）