內(nèi)部控制與內(nèi)部審計的關(guān)系研究

　　 摘要：內(nèi)部控制的健全與否對企業(yè)至關(guān)重要，企業(yè)經(jīng)營失敗、會計信息失真及不守法經(jīng)營在很大程度上都可歸結(jié)為企業(yè)內(nèi)部控制的缺失或失效。而內(nèi)部審計本身既是內(nèi)部控制系統(tǒng)中重要的一個分支系統(tǒng)，又是實現(xiàn)內(nèi)部控制目標的重要手段。本文通過內(nèi)部審計與內(nèi)部控制失敗與成功的關(guān)系分析，進一步研究企業(yè)內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的影響，并提出改善措施，以便充分發(fā)揮內(nèi)部審計的服務(wù)功能。
　　關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；內(nèi)部審計；關(guān)系
　　
　　一、概述
　　
　　內(nèi)部控制是企業(yè)管理當局根據(jù)國家財經(jīng)法規(guī)的規(guī)定和本企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營及管理的需要，確保財務(wù)活動的合法性、會計信息的真實可靠性、財產(chǎn)物資的安全性和完整性而實施的控制。企業(yè)內(nèi)部審計是企業(yè)內(nèi)部控制的重要組成部分，沒有內(nèi)部審計的評價、監(jiān)督，就不能形成良好的企業(yè)內(nèi)部控制制度。內(nèi)部審計是組織內(nèi)部的一種獨立客觀的監(jiān)督和評價活動，它通過審查和評價經(jīng)營活動及內(nèi)部控制的適當性、合法性和有效性以確定企業(yè)內(nèi)部控制能否有效保證企業(yè)目標的實現(xiàn)、有效和經(jīng)濟地使用資源，并能夠找出內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)。
　　內(nèi)部控制的建立和健全與否，對提高企業(yè)的效益、效率和效果至關(guān)重要。建立和實施內(nèi)部控制，可以對企業(yè)內(nèi)部進行有效的監(jiān)督和控制，及時發(fā)現(xiàn)問題并能及時糾正；可以對企業(yè)風險有效評估，不斷加強對企業(yè)經(jīng)營風險薄弱環(huán)節(jié)的控制，促使企業(yè)減少和避免風險。
　　內(nèi)部審計的作用是隨著內(nèi)部審計的內(nèi)容、范圍、職能的發(fā)展而逐漸擴大的，內(nèi)部審計可以監(jiān)督各項計劃的貫徹情況，為經(jīng)營決策提供依據(jù)；內(nèi)部審計機構(gòu)可以相對獨立地對各部門、企業(yè)內(nèi)部控制情況進行監(jiān)督、檢查，揭示經(jīng)營管理薄弱環(huán)節(jié)，促進企業(yè)健全自我約束機制。
　　
　　二、內(nèi)部控制與內(nèi)部審計的關(guān)系
　　
　　內(nèi)部會計控制是利用會計工作形成的會計信息，對企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營和管理各個環(huán)節(jié)所進行的指揮、調(diào)節(jié)、約束和促進等活動，以使企業(yè)實現(xiàn)效益最大化的目標。而內(nèi)部審計通過對內(nèi)部會計控制進行測試，可以評價企業(yè)內(nèi)部會計控制制度的健全性、遵循性和有效性，能針對內(nèi)部會計控制中的薄弱環(huán)節(jié)及時提出相應改進建議，促使企業(yè)以合理的成本促進有效控制，達到改善企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營狀況的目的。
　　1.完善的內(nèi)部審計可以為建立健全內(nèi)部控制提供依據(jù)
　　在對內(nèi)部控制制度進行調(diào)查測試、分析評價過程中，內(nèi)部審計人員對所發(fā)現(xiàn)的內(nèi)控制度的缺陷進行記錄、歸類、匯總，并說明制度的缺陷可能產(chǎn)生的弊端以及對內(nèi)控制度的影響。內(nèi)部審計人員在對制度進行全面深刻的認識了解后，便可以進行恰當?shù)姆治鲈u價。用內(nèi)部審計對內(nèi)部控制設(shè)計進行評價，一方面可以找出控制漏洞及薄弱環(huán)節(jié)，及時發(fā)現(xiàn)存在的內(nèi)部控制缺失或內(nèi)部控制過度，合理確定控制程度；另一方面應堅持成本效益原則，合理鑒定其適宜與健全程度，從而有利于完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。
　　2.內(nèi)部審計與內(nèi)部會計控制關(guān)系的案例分析
　　鄭州亞細亞是我國著名的上市集團公司，曾取得過幾個“全國第一”，當年的亞細亞以其在經(jīng)營和管理上的創(chuàng)新創(chuàng)造了一個平凡而奇特的現(xiàn)象“亞細亞現(xiàn)象”。然而，1998年8月15日，鄭亞商場悄然關(guān)門！導致亞細亞倒閉的原因是多方面的，而其內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的極端薄弱是促成倒閉的主要原因之一。鄭州亞細亞集團運作中幾乎不存在控制活動，或者即使存在所謂的政策和程序，也是名存實亡，未實際發(fā)生作用。亞細亞一年一度的場慶花費都超過70萬元，1997年，鄭亞商場管理費用就高達18.6億元。集團某股東從鄭亞商場借出800萬元，連借條也沒有，后來歸還300萬元，剩余500萬元商場賬面和收據(jù)顯示是“工程款”。
　　財務(wù)收支控制是內(nèi)部控制制度中非常重要的環(huán)節(jié)，而亞細亞關(guān)于財務(wù)收支的管理很混亂。首先，財務(wù)收支權(quán)限的控制應當是收支的重要控制點，而鄭亞集團內(nèi)部的授權(quán)批準制度很薄弱，沒有專門的一套財務(wù)支出審批程序。集團的內(nèi)部審計部門也沒有對此薄弱環(huán)節(jié)做出相應的監(jiān)督與約束。其次，鄭來集團的財務(wù)收支權(quán)限的授權(quán)沒有做到統(tǒng)一領(lǐng)導分級負責，讓收支審批權(quán)同時受權(quán)多人，讓一筆筆大額借款和費用支出沒人催討，使其失去控制的有效性。
　　鄭亞集團的失敗表明了，集團內(nèi)部控制體制不順，會計的事前審核、事中復核和事后監(jiān)督流于形式；已建立的內(nèi)部審計機構(gòu)也未能充分發(fā)揮應有的作用，內(nèi)部審計工作得不到應有的重視和支持。
　　同樣是企業(yè)集團，百事始創(chuàng)于1898年，是世界上最成功的食品飲料類消費品公司之一。百事集團把內(nèi)部審計與內(nèi)部控制之間的關(guān)系處理得相當好。
　　百事集團認為健全的審計監(jiān)督機制是企業(yè)集團財務(wù)管理不可缺少的組成部分。百事集團內(nèi)審部門首先會根據(jù)《百事財務(wù)政策手冊》制定《百事內(nèi)審標準》并發(fā)放至集團總公司和全球各子公司作為定期自查工具。內(nèi)審部門對各子公司進行定期審計的結(jié)果分為四個等級：良好控制、較高標準控制、基本控制和較低標準控制。對評為最差等級的子公司，審計部門及其所屬事業(yè)部的財務(wù)人員會聯(lián)合進駐協(xié)助整改。
　　百事集團有一批素質(zhì)較高的內(nèi)審隊伍。他們進入百事后會接受全面的業(yè)務(wù)及財務(wù)審計政策培訓并跟隨其他審計小組進行學習。在他們正式接受內(nèi)審工作后，仍會定期接受集中培訓。為增強內(nèi)審工作的客觀公正性，各內(nèi)審小組會經(jīng)常有其他區(qū)域的同事加入。由此可見，一支素質(zhì)高、紀律嚴的內(nèi)審隊伍對企業(yè)是何其重要。
　　百事集團成功的經(jīng)驗表明了，重視內(nèi)部監(jiān)控，重視內(nèi)部審計制度建設(shè)，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的監(jiān)控手段，并提高內(nèi)部審計隊伍自身素質(zhì)，利用內(nèi)部審計職能，定期對內(nèi)部會計監(jiān)控制度的執(zhí)行情況進行檢查與考核，堵漏查缺，獎懲掛鉤，達到內(nèi)控效果。
　　
　　三、充分發(fā)揮內(nèi)部審計的功能為內(nèi)部控制服務(wù)
　　
　　內(nèi)控制度經(jīng)歷了四個發(fā)展階段，從傳統(tǒng)的內(nèi)部牽制制度開始，逐步發(fā)展到內(nèi)部控制制度階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段和現(xiàn)在的一體化內(nèi)部控制整體框架階段。我國企業(yè)在經(jīng)濟發(fā)展進程中，為了自身管理的需要，內(nèi)控制度逐漸建立和完善，但內(nèi)控制度在運行基礎(chǔ)、設(shè)立環(huán)節(jié)和執(zhí)行力度方面存在一系列問題。
　　我國大多數(shù)企業(yè)內(nèi)控會計控制的失效，根本原因在于控制環(huán)境的缺陷。與西方發(fā)達資本主義經(jīng)濟相比，我國市場經(jīng)濟起步較晚，企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)不完善，責、權(quán)、利劃分不明確，董事、監(jiān)事、經(jīng)理三權(quán)合一的現(xiàn)象不在少數(shù)，造成企業(yè)權(quán)責分離和利益制衡關(guān)系混亂，沒有形成一個完善的約束、監(jiān)督，經(jīng)營者的權(quán)利大于責任，這就使得企業(yè)內(nèi)部控制的最高層次素質(zhì)不高，內(nèi)部控制的設(shè)立環(huán)境和運行基礎(chǔ)存在先天不足。
　　內(nèi)控制度的關(guān)鍵就是處理好授權(quán)與受控的關(guān)系，設(shè)置得當?shù)氖跈?quán)有利于內(nèi)控效能的發(fā)揮和營運能力的提高，授權(quán)不當必然加大風險和產(chǎn)生錯弊，受控度則關(guān)系著內(nèi)控制度的具體實施和對授權(quán)度的約束。我國內(nèi)控制度設(shè)立較晚，尚待進一步完善，現(xiàn)有內(nèi)控制度在組織授權(quán)、分配責任方面還不能適應企業(yè)經(jīng)濟發(fā)展的需要，缺乏成套的、可供借鑒的完整框架。對權(quán)力的控制容易出現(xiàn)兩極分化，不是因為過度授權(quán)造成獨裁加大風險，就是因為受控不足造成管理混亂，內(nèi)控制度設(shè)立的科學性、嚴密性和權(quán)力制衡的平衡度均有待提高。
　　從前述內(nèi)部審計對內(nèi)部控制的影響到百事集團的成功事例可以看出，要解決企業(yè)內(nèi)部控制一系列問題，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的功能為內(nèi)部控制服務(wù)是非常重要的。
　　
　　1．對內(nèi)部審計機構(gòu)進行合理設(shè)置與科學定位
　　加強內(nèi)部審計控制，要解決內(nèi)部審計機構(gòu)的設(shè)置與定位的問題。內(nèi)部審計組織機構(gòu)是內(nèi)部審計工作的基礎(chǔ)，科學、有效的內(nèi)部審計組織機構(gòu)，是內(nèi)部審計發(fā)揮作用的關(guān)鍵。為了充分發(fā)揮內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的作用，企業(yè)在設(shè)置內(nèi)部審計組織機構(gòu)及對其定位上，應堅持獨立性原則和權(quán)威性原則。另一方面，組織地位的提高，獨立性增強又為內(nèi)審人員卓有成效地履行職責，發(fā)揮內(nèi)審的職能作用提供了條件。
　　在現(xiàn)代企業(yè)制度下，內(nèi)審人員結(jié)構(gòu)應是多樣化的，不僅有財會人員，還要有工程技術(shù)人員、律師、計算機專家、企業(yè)管理人才等；知識結(jié)構(gòu)也要多元化，除具備財會知識外，還要掌握經(jīng)營管理、工程技術(shù)等多方面知識，形成復合型人才結(jié)構(gòu)。
　　
　　2．內(nèi)部審計從事后審計逐步向事前及事中審計轉(zhuǎn)變
　　目前我們的內(nèi)部審計都屬于事后監(jiān)督，事后監(jiān)督只是會計控制程序的最后一個環(huán)節(jié)，是在會計事項發(fā)生后，對會計憑證和資料進行全面監(jiān)督，因而，事后監(jiān)督概念所包括的監(jiān)督內(nèi)容和范圍相對狹窄。隨著市場經(jīng)濟的建立和發(fā)展，單一的事后監(jiān)督已不能滿足經(jīng)營管理的需要，這就要求內(nèi)部審計的工作重心逐漸向事前、事中監(jiān)督轉(zhuǎn)移，這將對企業(yè)內(nèi)部控制進行全過程、全方位的監(jiān)督和評價以最大限度地發(fā)揮資產(chǎn)經(jīng)營的效益。
　　企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程必然經(jīng)歷計劃與實施兩個階段，我們應該把事前審計與事中審計穿插在其中。首先是對企業(yè)的各類計劃中的各項指標進行必要的審核，盡量避免決策失誤。接著是事中控制，內(nèi)審人員應該對每天的會計工作進行監(jiān)督與審核，在業(yè)務(wù)發(fā)生后的第一時間履行監(jiān)督職責，這樣可以在錯誤發(fā)生后及時進行整改，避免“亡羊補牢”的情況發(fā)生。
　　
　　3．內(nèi)部審計的職能要從查錯防弊型向管理服務(wù)型轉(zhuǎn)變
　　隨著企業(yè)內(nèi)控制度的建立，外部約束機制的不斷加強，內(nèi)部管理的逐步提高，會計電算化的普及，賬務(wù)表面的錯弊會越來越少，內(nèi)部審計也應從傳統(tǒng)的防錯向服務(wù)轉(zhuǎn)變，內(nèi)部審計的重點應從內(nèi)部檢查和監(jiān)督向內(nèi)部分析和評價轉(zhuǎn)變。內(nèi)審人員除了及時、準確地向組織管理當局報告有關(guān)差錯防弊和資產(chǎn)保護信息外，更重要的任務(wù)是針對管理和控制的缺陷，提出建設(shè)性意見和改進措施，協(xié)助管理人員更有效地管理和控制各項活動，合理使用資源，保證企業(yè)經(jīng)營的效率和效果不斷提高。
　　作者單位：上海商學院財會學院
　　
　　參考文獻：
　　[1]《內(nèi)部控制制度》課題組.內(nèi)部控制制度講解[M].北京科學技術(shù)