資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費(fèi)用觀的比較探討

資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費(fèi)用觀都是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的理念，但在本質(zhì)上存在一定的差異，其主要體現(xiàn)在背景、內(nèi)涵、發(fā)展目標(biāo)以及重點(diǎn)內(nèi)容等方面。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定原則更傾向于前者，因此資產(chǎn)負(fù)債觀在各行業(yè)中得到了廣泛應(yīng)用。作為經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)的重要組成部分，會(huì)計(jì)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)建設(shè)中發(fā)揮著極其重要的作用，其主要包括企業(yè)會(huì)計(jì)信息的控制、管理以及披露報(bào)告等等。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則主要指的是規(guī)范、約束核算、報(bào)告的基礎(chǔ)性文件，它的目的在于將會(huì)計(jì)處理工作建立在公平公正基礎(chǔ)上，并使得不同時(shí)期的資產(chǎn)管理結(jié)果成為可能。

資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過(guò)程中所提出的不同理念，兩者在實(shí)際應(yīng)用范圍內(nèi)影響著不同的會(huì)計(jì)理論與準(zhǔn)則的發(fā)展。目前，我國(guó)在對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行調(diào)整時(shí)，不再將后者作為主導(dǎo)思想，而選擇將前者看作是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的主導(dǎo)思想。為此，下文就資產(chǎn)負(fù)債觀和收入費(fèi)用觀的基本理念進(jìn)行概述，并就兩者之間的差異進(jìn)行分析，最終提出兩者有機(jī)結(jié)合條件下的應(yīng)用建議。

相關(guān)概述

資產(chǎn)負(fù)債觀 與收益費(fèi)用觀相比，資產(chǎn)負(fù)債觀存在一定的特殊性。其主要是從資產(chǎn)和負(fù)債的角度去明確企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)效益，認(rèn)為收益是企業(yè)發(fā)展初期資產(chǎn)凈化和比較所產(chǎn)生的，因此這種計(jì)算收益的方法也被企業(yè)稱之為財(cái)產(chǎn)法。該方法著重強(qiáng)調(diào)的是交易的實(shí)質(zhì)性特點(diǎn)，要求在交易過(guò)程中弄清這一概念可能會(huì)對(duì)企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債造成的影響，然后根據(jù)企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債變化情況來(lái)明確實(shí)質(zhì)性收益。就此理論基礎(chǔ)來(lái)看，不需要區(qū)分交易形式與內(nèi)容方面的差異，而只需要考慮凈資產(chǎn)在投資分配過(guò)程中是否發(fā)生變化，來(lái)判斷企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)效益，因而該理論認(rèn)為實(shí)質(zhì)性收益主要指的是企業(yè)在一段時(shí)間內(nèi)增加的凈資產(chǎn)。這種理論要求工作人員在計(jì)量過(guò)程中應(yīng)當(dāng)盡可能選擇公允價(jià)值，避免采用歷史成本原則。

收入費(fèi)用觀 收入費(fèi)用觀主要指的是從資金收支角度來(lái)計(jì)量和明確企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)效益，認(rèn)為實(shí)質(zhì)性收益是資金收支相配比所產(chǎn)生的，因而這種方法也被稱為收益表法。這種方法主要強(qiáng)調(diào)的是“交易”，要求在歷史成本、配比、權(quán)責(zé)發(fā)生制等原則下明確企業(yè)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)效益：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作的重點(diǎn)應(yīng)該是對(duì)資金收支要素進(jìn)行計(jì)量和明確，要想明確資產(chǎn)和負(fù)債要素，就應(yīng)當(dāng)將其納入收入和費(fèi)用要素中；在財(cái)務(wù)報(bào)表中，收益表是整個(gè)報(bào)告的重點(diǎn)與核心，資產(chǎn)負(fù)債表是作為補(bǔ)充材料所存在的。

資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費(fèi)用觀的差異

會(huì)計(jì)目標(biāo) 在會(huì)計(jì)目標(biāo)制定過(guò)程中，資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費(fèi)用觀的關(guān)注重點(diǎn)存在一定的差異。在資產(chǎn)負(fù)債觀的影響下，企業(yè)所制定的財(cái)務(wù)報(bào)告體系主要建立在資產(chǎn)負(fù)債表基礎(chǔ)上，并將企業(yè)的實(shí)質(zhì)性收益定位于補(bǔ)充地位上，所承擔(dān)的只是補(bǔ)充和說(shuō)明企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債定位的作用。在此理論下，企業(yè)會(huì)直接將資產(chǎn)和負(fù)債定位看作是企業(yè)未來(lái)發(fā)展階段的實(shí)質(zhì)性收益，同時(shí)在價(jià)值兩方面體現(xiàn)資產(chǎn)與負(fù)債對(duì)企業(yè)未來(lái)發(fā)展的影響。在此觀念下企業(yè)的會(huì)計(jì)信息能夠幫助股權(quán)人、債權(quán)人以及其他利益相關(guān)人員明確企業(yè)未來(lái)的資金發(fā)展動(dòng)向，并對(duì)其過(guò)程中可能會(huì)面臨的問(wèn)題進(jìn)行評(píng)估與確定，目的是確保管理階層經(jīng)濟(jì)決策的科學(xué)合理性。相對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債觀來(lái)說(shuō)，收入費(fèi)用觀下會(huì)計(jì)信息所對(duì)應(yīng)的是企業(yè)的理論報(bào)表，而企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表在此階段中主要承擔(dān)的是補(bǔ)充和說(shuō)明利潤(rùn)表的作用。

會(huì)計(jì)要素地位 在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定環(huán)節(jié)中，如果將資產(chǎn)本質(zhì)定義為能夠在未來(lái)確保企業(yè)收益最大化的資源，那么就應(yīng)當(dāng)將負(fù)債概念定義為在未來(lái)時(shí)期可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資金出現(xiàn)外流現(xiàn)象時(shí)的義務(wù)；在兩者定義過(guò)程中，企業(yè)管理人員應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步明確企業(yè)的凈資產(chǎn)量，并由所有者享受剩下的資金權(quán)益；將收入定義為在企業(yè)資金流向過(guò)程中會(huì)進(jìn)一步增加資產(chǎn)，或者是減少負(fù)債，才能明確企業(yè)的實(shí)質(zhì)性收益。相比于上文中所提到的概念，部分企業(yè)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理過(guò)程中，可能會(huì)優(yōu)先考慮收益要素，并根據(jù)收入費(fèi)用觀進(jìn)行要素考量。在企業(yè)的諸多要素中，收入費(fèi)用觀要求事先明確企業(yè)的收入費(fèi)用要素，并在此基礎(chǔ)上調(diào)整企業(yè)的理論要素。同時(shí)在此觀念下，將企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債以及管理者、理論之間的關(guān)聯(lián)關(guān)系進(jìn)行分析。

公允價(jià)值與重置成本等計(jì)量屬性 公允價(jià)值強(qiáng)調(diào)的是站在獨(dú)立于企業(yè)的市場(chǎng)角度看待市場(chǎng)環(huán)境中的價(jià)值（相比于買方來(lái)說(shuō)主要指的是投入的價(jià)值，而對(duì)于賣方來(lái)說(shuō)主要指的是輸出的價(jià)值），而重置成本強(qiáng)調(diào)的是站在企業(yè)的角度看待問(wèn)題，并明確企業(yè)的實(shí)際投入價(jià)值。對(duì)于優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)等企業(yè)來(lái)說(shuō)，其公允價(jià)值相對(duì)較高，其往往還包括了賣方的利益；對(duì)于從市場(chǎng)上事先購(gòu)置的新資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，兩者價(jià)值可能會(huì)存在對(duì)等的情況，前提是該資產(chǎn)是在買賣雙方公平交易與熟悉的情況下取得的。同時(shí)，在重置成本概念的影響下，如果資產(chǎn)需要按照相同量，或者是等價(jià)物的金額進(jìn)行計(jì)量，那么在明確負(fù)債量過(guò)程中，就應(yīng)當(dāng)按照所需償還的款項(xiàng)，或者是等價(jià)物進(jìn)行計(jì)算。

會(huì)計(jì)披露 在資產(chǎn)負(fù)債觀影響下，企業(yè)資產(chǎn)和負(fù)債信息都是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中所需公開(kāi)的內(nèi)容，因此逐漸成為企業(yè)會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表中的重要組成部分。在此觀念下，全體資產(chǎn)以及負(fù)債項(xiàng)目都需要經(jīng)過(guò)重復(fù)計(jì)量與明確的原則進(jìn)行確認(rèn)，這是因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表中包含的部分信息數(shù)據(jù)能夠全面體現(xiàn)出企業(yè)在某一時(shí)間段內(nèi)的財(cái)務(wù)狀況，并且這一財(cái)務(wù)狀況還可以對(duì)企業(yè)未來(lái)時(shí)段的發(fā)展進(jìn)行預(yù)估。由于資產(chǎn)負(fù)債觀下的收益確定需要建立在企業(yè)發(fā)展初期以及末端的信息計(jì)量進(jìn)行反映，因此所反映的會(huì)計(jì)信息無(wú)法為管理人員提供收益明細(xì)，只能提供總結(jié)性內(nèi)容，這不利于保障收益信息化的準(zhǔn)確性與有效性。此外，在資產(chǎn)負(fù)債觀下企業(yè)需要進(jìn)一步拓寬利潤(rùn)表的信息范圍，為報(bào)表增添有用的信息，進(jìn)而對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行補(bǔ)充與說(shuō)明。而在收入費(fèi)用觀指導(dǎo)下，企業(yè)公開(kāi)的會(huì)計(jì)信息建立在企業(yè)收益信息基礎(chǔ)上，利潤(rùn)表逐漸在會(huì)計(jì)報(bào)表體系中占有主導(dǎo)地位。收入費(fèi)用觀的計(jì)量基礎(chǔ)需要事先進(jìn)行預(yù)估，可根據(jù)企業(yè)的資金收支情況和計(jì)量理論變動(dòng)情況進(jìn)行調(diào)整，因此具備較強(qiáng)的可操作性。

完善資產(chǎn)負(fù)債觀與收入費(fèi)用觀的應(yīng)用建議

重視資產(chǎn)、負(fù)債、利潤(rùn)的界定與應(yīng)用 隨著會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展環(huán)境的不斷變化，在準(zhǔn)則制定過(guò)程中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)負(fù)債觀融入其中，并將其作為完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要基礎(chǔ)和前提條件。同時(shí)，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定工作開(kāi)展過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段市場(chǎng)的發(fā)展特征進(jìn)行分析和明確，并在審視資產(chǎn)負(fù)債觀、收入費(fèi)用觀過(guò)程中對(duì)其進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。這是因?yàn)闊o(wú)論是在會(huì)計(jì)信息需求還是在會(huì)計(jì)信息關(guān)注方面，我國(guó)會(huì)計(jì)信息管理者與西方發(fā)達(dá)國(guó)家仍舊存在著較大差距，如大量企業(yè)缺乏會(huì)計(jì)信息解析能力、資本市場(chǎng)投機(jī)氛圍不足等等。此外，就法律層面來(lái)看，我國(guó)資本市場(chǎng)和衍生市場(chǎng)發(fā)展較為緩慢，因此導(dǎo)致資產(chǎn)、負(fù)債和利潤(rùn)的界定非常困難。對(duì)于市場(chǎng)投資人員而言，利潤(rùn)指標(biāo)的應(yīng)用優(yōu)勢(shì)較為突出，其是衡量企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)整體狀況的關(guān)鍵指標(biāo)。基于此，有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注資產(chǎn)、負(fù)債、利潤(rùn)之間的區(qū)別，并對(duì)這幾項(xiàng)要素的應(yīng)用方式進(jìn)行明確，進(jìn)而為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則工作的有序推進(jìn)奠定基礎(chǔ)。

堅(jiān)持以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為原則 從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定內(nèi)容方面來(lái)看，應(yīng)當(dāng)將原則看作是重要基礎(chǔ)，然后再落實(shí)必要的規(guī)則。在原則影響下，會(huì)計(jì)信息能夠進(jìn)一步反映經(jīng)濟(jì)事件的本質(zhì)和內(nèi)涵。目前，經(jīng)濟(jì)社會(huì)的業(yè)務(wù)實(shí)現(xiàn)了較快發(fā)展，但規(guī)則通常難以實(shí)現(xiàn)與時(shí)俱進(jìn)，如果僅僅依賴規(guī)則去反映所有的經(jīng)濟(jì)事件，就會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定與調(diào)整工作受到一定的限制。為此，要想確保會(huì)計(jì)準(zhǔn)則跟上我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展步伐，就需要以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為原則去描述經(jīng)濟(jì)事件。但由于我國(guó)正處于經(jīng)濟(jì)改革階段，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展仍舊存在一定的不足之處，市場(chǎng)監(jiān)管體系并不健全，因而在此環(huán)境下，并不適合以原則為基礎(chǔ)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。此外，就我國(guó)當(dāng)前從業(yè)人員的綜合能力來(lái)看，還存在著一定的不足之處，如果僅僅以原則為基礎(chǔ)，那么就會(huì)涉及大量的工作難題。有關(guān)部門應(yīng)當(dāng)切實(shí)意識(shí)到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的重要性，并堅(jiān)持以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為原則，輔以與時(shí)俱進(jìn)的規(guī)則制定內(nèi)容，進(jìn)而為后續(xù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作的順利落實(shí)奠定基礎(chǔ)。

采取合理方式確定資產(chǎn)價(jià)值 從會(huì)計(jì)信息披露情況來(lái)看，在明確權(quán)益性工具過(guò)程中，為進(jìn)一步確定公允價(jià)值，部分企業(yè)會(huì)選擇根據(jù)自身的實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況來(lái)確定取得成本。但由于企業(yè)會(huì)計(jì)信息的提供目的在于反映交易所產(chǎn)生的利益后果，在此情形下，即便是市場(chǎng)中較為活躍的交易價(jià)格，也無(wú)法順利反映出不同權(quán)益性工具的實(shí)際價(jià)值，此時(shí)就允許部分企業(yè)按照科學(xué)合理的方式對(duì)其公允價(jià)值進(jìn)行預(yù)估。從可供利用資產(chǎn)減值情況來(lái)看，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身所保有的資產(chǎn)情況（如投資單位所處地段、法律以及經(jīng)濟(jì)因素等等），然后制定具備較為明顯的減值跡象原則，或者是減值準(zhǔn)備計(jì)提政策。在此過(guò)程中，企業(yè)不僅可以通過(guò)會(huì)計(jì)原則對(duì)明確資產(chǎn)價(jià)值，也可以通過(guò)有關(guān)部門進(jìn)行確定，這兩種方法都是確定資產(chǎn)價(jià)值的合理方式。具體來(lái)說(shuō)，以無(wú)形資產(chǎn)為例，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的根本目的是避免企業(yè)在產(chǎn)品研發(fā)失敗后，仍將這部分資金支出納入無(wú)形資產(chǎn)中，進(jìn)而產(chǎn)生虛報(bào)企業(yè)資產(chǎn)量的行為。如若將研究階段產(chǎn)生的資金支出納入無(wú)形資產(chǎn)中，就可能會(huì)助長(zhǎng)不當(dāng)風(fēng)氣；如若將研發(fā)階段的資金支出納入整體費(fèi)用中，就會(huì)導(dǎo)致無(wú)形資產(chǎn)喪失完整性。為此，要想進(jìn)一步明確企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值，就應(yīng)當(dāng)在分段設(shè)立、分段計(jì)價(jià)模式下對(duì)資產(chǎn)價(jià)值進(jìn)行分析。一方面，企業(yè)可利用打分的方式將研究階段的資金支出按照四六比例進(jìn)行劃分，并確保60%左右的資本能夠納入無(wú)形資產(chǎn)中，其余看作是過(guò)程中的損耗，這樣既能確保研究階段收益配比的科學(xué)合理性，也能避免企業(yè)隨意將費(fèi)用支出納入損耗的無(wú)形資產(chǎn)中，進(jìn)而更好地確定企業(yè)的資產(chǎn)價(jià)值。待企業(yè)落實(shí)開(kāi)發(fā)階段的工作時(shí)，就說(shuō)明研發(fā)工作已經(jīng)趨向成功。

收入費(fèi)用觀與資產(chǎn)負(fù)債觀本身就存在著諸多不同之處，兩者的諸多差異主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)要素地位、公允價(jià)值與重置成本等計(jì)量屬性、會(huì)計(jì)披露等多方面，不同時(shí)期的會(huì)計(jì)理念可能會(huì)隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)節(jié)的變化而發(fā)生一定的變化。但兩者并非只能存在對(duì)立關(guān)系，只是側(cè)重點(diǎn)不同而已。兩者特點(diǎn)主要體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表基礎(chǔ)上，且具備對(duì)方難以取代的應(yīng)用優(yōu)勢(shì)，如果能將兩者進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，就能達(dá)到最好的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)管理效果，進(jìn)而為企業(yè)管理層的經(jīng)濟(jì)決策以及信息使用者提供有力的信息支持。

（作者單位：義馬煤業(yè)集團(tuán)青海義海能源有限責(zé)任公司）