國有集團公司合并會計報表存在的問題及對策

合并會計報表是指由母公司編制并根據(jù)母子公司之間的股權(quán)關(guān)系編制的反映母公司、子公司以及其他擁有實際控制權(quán)的企業(yè)集團整體財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的會計報表。合并會計報表反映了國有集團企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，是國有集團企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略、防范經(jīng)營風(fēng)險和規(guī)避財務(wù)風(fēng)險的重要手段。我國國有集團企業(yè)在發(fā)展過程中，普遍存在著企業(yè)規(guī)模大、管理層次多、子公司眾多、管理難度大等問題，在合并會計報表方面也存在著一些問題，主要表現(xiàn)為：合并范圍不完整、會計核算方法不統(tǒng)一、財務(wù)數(shù)據(jù)質(zhì)量不高以及報表分析方法單一等，這些都制約了我國國有集團企業(yè)的進一步發(fā)展。

一、國有集團公司合并會計報表存在的問題

1.國有集團企業(yè)內(nèi)部會計報表考核內(nèi)容片面。國有集團企業(yè)內(nèi)部考核方式片面，未充分分析集團內(nèi)外部利潤來源，其主要問題為對子公司的考核范圍過于狹窄，很多企業(yè)在對子公司進行財務(wù)管理時都將目光集中在了企業(yè)單體層面上，例如單體的收入、利潤總額等，但實際情況是很多國有企業(yè)的子公司之間往往具有較高程度的業(yè)務(wù)融合，子公司單體報表利潤顯得很好看，實際刨除內(nèi)部交易部分利潤可能極低。集團本部對子公司的管控力度較小，且子公司在財務(wù)管理中也并沒有進行統(tǒng)一的管理與規(guī)劃，所以導(dǎo)致整個集團公司的財務(wù)信息都是分散在各個子公司當(dāng)中。由于我國市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，國內(nèi)企業(yè)之間競爭越來越激烈，因此，在對國有集團進行考核時也更加注重財務(wù)指標(biāo)分析。合并會計是將合并交易按照年度完成后凈資產(chǎn)作為基礎(chǔ)來確認和計量所發(fā)生的經(jīng)濟結(jié)果。但是目前中國境內(nèi)上市國有企業(yè)中存在著大量問題需要解決才能使其順利實現(xiàn)盈利目標(biāo)；另外就是為了提高企業(yè)經(jīng)營管理水平而編制不真實、不準(zhǔn)確的報表信息造成了國有資產(chǎn)嚴重流失，從而影響到國家利益相關(guān)者對國有集團進行投資決策與評價考核等目的。合并財務(wù)報表是反映企業(yè)的資產(chǎn)和負債情況，而這些信息中，對利潤進行分析可以幫助公司管理層有效地利用會計數(shù)據(jù)來作出判斷。但目前我國國有集團公司內(nèi)部管理體制存在許多不足之處。在編制相關(guān)財務(wù)報告時往往只注重賬面金額方面的數(shù)字化處理以及核算過程；對于實際發(fā)生額與預(yù)計產(chǎn)生差值等問題不重視；合并報表披露的會計信息質(zhì)量不高、可比性較差，導(dǎo)致投資者無法準(zhǔn)確了解公司真實狀況和經(jīng)營成果，影響了企業(yè)價值評估工作。

2.國有企業(yè)性質(zhì)特殊。為了規(guī)范會計科目，提高會計信息質(zhì)量，保證會計信息的完整性和真實性，便于編制合并報表，集團企業(yè)應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》《企業(yè)會計制度》等法律法規(guī)，結(jié)合集團公司自身的業(yè)務(wù)特點，對集團內(nèi)部子公司進行相應(yīng)的會計處理。然而，從目前情況來看，一些國有集團公司存在會計處理誤導(dǎo)的現(xiàn)象。例如：國有企業(yè)承擔(dān)政府職能為另一企業(yè)出資，出資額占50%以上，但無法對其實施控制，因此按權(quán)益法計算，該企業(yè)每年的虧損影響本企業(yè)利潤，造成利潤失真，需要進行因素剔除。由于其特殊的行業(yè)特點，在合并會計處理方式上具有一定的復(fù)雜性。目前我國對于國有集團公司進行了大量改革和調(diào)整。但是因為合并理論與實務(wù)操作存在差異性、政府相關(guān)部門對國有企業(yè)管理控制力度不足等問題仍未解決，且我國對于國企資產(chǎn)重組也缺乏相應(yīng)法律法規(guī)支持以及會計準(zhǔn)則制定不完善等原因?qū)е缕髽I(yè)集團出現(xiàn)不同程度影響其發(fā)展前景及盈利能力，因此在這一過程中需要不斷探索并總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)以改善該領(lǐng)域的缺陷和漏洞。

另外對國有資產(chǎn)的管理比較混亂、產(chǎn)權(quán)不明確等問題嚴重制約了公司業(yè)務(wù)發(fā)展與市場競爭能力提升；而國外資本市場上存在著許多國家控股或國資委委托代理機構(gòu)直接參與到企業(yè)經(jīng)營活動中來，這也就導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制制度薄弱和監(jiān)督機制缺失，從而影響國有企業(yè)在國際經(jīng)濟舞臺上的競爭力水平和可持續(xù)發(fā)展能力。

3.合并范圍確定不明確。母公司對子公司的控制程度如何，取決于母公司與子公司之間是否存在著業(yè)務(wù)、資產(chǎn)、人員的高度融合，這種融合程度越高，母公司對子公司的控制就越強。因此，在確定合并范圍時，首先要確定母公司是否控制了子公司及其子公司是否受到母公司的影響。而確定母公司是否控制了子公司及其子公司是否受到母公司的影響，其關(guān)鍵在于判斷母子公司之間是否存在著業(yè)務(wù)、資產(chǎn)、人員的高度融合。通常情況下，母子公司之間具有較高程度的業(yè)務(wù)融合，能夠?qū)崿F(xiàn)統(tǒng)一采購、統(tǒng)一銷售和統(tǒng)一管理，并且在一定程度上存在著高度依賴于母公司的經(jīng)營活動和投資活動等。由于合并會計報表是由母公司所編制的，所以，在確定其范圍時要考慮到企業(yè)集團整體情況和資產(chǎn)狀況等因素。但是我國目前大部分國有集團公司都是通過購買來進行股權(quán)收購來實現(xiàn)對公司所有權(quán)及控制權(quán)的控制，因為我國特殊經(jīng)濟體制導(dǎo)致政府干預(yù)過多、市場機制不完善以及產(chǎn)權(quán)界定不清，造成國有集團不能完全按照規(guī)定要求實施合并會計處理。合并會計報表是根據(jù)《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則》的規(guī)定編制，其內(nèi)容具有一定特殊性，在我國現(xiàn)行制度下還沒有對合并范圍作出明確界定。國有集團公司與企業(yè)之間存在著差異化戰(zhàn)略、規(guī)模經(jīng)濟和價值創(chuàng)造模式等不同特點以及發(fā)展環(huán)境的不同等因素決定了集團內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)形式多樣；同時也因為這些原因?qū)е挛覈鲜袊衅髽I(yè)中在進行會計核算時往往采用的是傳統(tǒng)財務(wù)報表體系編制方式，這就使得其無法滿足信息使用者對于高質(zhì)量經(jīng)營業(yè)績、資產(chǎn)質(zhì)量要求日益提高。

4.合并范圍確定方法存在缺陷。目前，我國國有企業(yè)合并會計準(zhǔn)則在制定過程中，對一些問題沒有給予足夠的關(guān)注。例如：對于同一控制下進行資產(chǎn)置換、債務(wù)重組等交易行為是否能夠合理確定標(biāo)準(zhǔn)；企業(yè)集團內(nèi)部各子公司之間的關(guān)系及人員配置情況和母公司與子公司間存在什么聯(lián)系等等。雖然已經(jīng)形成了比較完善的規(guī)范體系以及較為明確具體規(guī)定但是由于國企本身所具有特殊性，在合并過程中可能存在符合會計準(zhǔn)則的要求但實質(zhì)上并不能實現(xiàn)控制的現(xiàn)象。我國現(xiàn)行的國有集團公司會計準(zhǔn)則規(guī)定，合并使用權(quán)益結(jié)合法進行核算。但是在實際操作中卻存在很多問題。例如：企業(yè)集團內(nèi)部交易行為和資產(chǎn)所有權(quán)之間沒有明確劃分；對子公司的確認標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、合并范圍界定不清晰等一系列原因?qū)е铝藝衅髽I(yè)集團財務(wù)信息披露不夠全面完整和公允性不足現(xiàn)象，嚴重影響了投資者對于公司價值與經(jīng)營狀況判斷能力，最終給國家資本市場帶來負面效應(yīng)，不利于我國社會主義市場經(jīng)濟健康發(fā)展。

5.會計報表附注信息披露不完整。目前，我國國有集團公司在合并會計報表附注中存在著不完整的地方。首先是對資產(chǎn)、負債等項目披露不夠全面。由于缺乏單獨列賬和計量方法以及沒有統(tǒng)一口徑規(guī)范性文件規(guī)定，使得企業(yè)對其各項目的核算比較混亂；其次在合并會計報表附注信息方面只存在于合并的過程當(dāng)中而并未詳細說明如何處置資產(chǎn)、負債等問題。

我國現(xiàn)行的財務(wù)會計準(zhǔn)則要求企業(yè)披露合并報表附注信息。但是目前由于缺乏統(tǒng)一性和規(guī)范化的指導(dǎo)標(biāo)準(zhǔn)以及相關(guān)配套措施不完善等原因，造成編制范圍狹窄、內(nèi)容過于寬泛而難以滿足不同類型公司對同一事項處理方式及核算方法不一致等問題，在國有集團公司進行資產(chǎn)重組時沒有將合并理論運用到實際操作中去。

6.子公司會計處理方法不同。合并會計處理方法分為權(quán)益結(jié)合法和購買法兩種。在我國，由于產(chǎn)權(quán)交易市場的發(fā)展，許多企業(yè)會選擇使用“公允價值”進行確認。但是因為企業(yè)之間存在著激烈競爭以及大量收購行為導(dǎo)致了利潤虛增問題就出現(xiàn)了這樣一種情況：一些公司為了達到粉飾報表目的而通過對資產(chǎn)置換等方式以減少負債；另一部分則是利用合并范圍來操縱凈收益和現(xiàn)金流量從而提高當(dāng)期業(yè)績水平的方法。對于同一公司來說其母公司與子公司之間存在著許多不同之處。例如：母子公司、控制關(guān)系以及對合營企業(yè)等都可能成為控股方；而對于非參股或投資單位而言則很難通過公允價值來衡量這些差異產(chǎn)生的利害關(guān)系，因此需要將不同情況下的會計處理方法做出相應(yīng)調(diào)整，從而滿足集團自身利益相關(guān)者需求以適應(yīng)市場發(fā)展趨勢。

二、國有集團公司合并會計報表存在問題的對策

1.提高會計人員的素質(zhì)。隨著經(jīng)濟環(huán)境和市場經(jīng)濟體制不斷發(fā)展，我國對國有企業(yè)進行了大量改革，但由于產(chǎn)權(quán)不清、管理不善等原因?qū)е聡屑瘓F在實際操作中出現(xiàn)嚴重問題。因此為了解決這些問題以及提高國有資產(chǎn)的價值與保護公司利益相關(guān)者權(quán)益都有必要建立有效合理完善的國有企業(yè)合并核表體系，以規(guī)范其財務(wù)活動及信息披露質(zhì)量；此外還要加強企業(yè)會計人員職業(yè)道德培養(yǎng)和專業(yè)技能培訓(xùn)來實現(xiàn)對其工作能力提升的目的，從而保證我國經(jīng)濟健康、穩(wěn)定發(fā)展。企業(yè)要提高合并會計報表質(zhì)量，一方面需要加強對會計人員的素質(zhì)培養(yǎng)，要重視會計人員的素質(zhì)培訓(xùn)工作，使會計人員在思想上重視合并會計報表的編制工作，提高自身的職業(yè)判斷能力，并樹立正確的財務(wù)觀念，形成正確的財務(wù)理念。此外，還需要定期對會計人員進行專業(yè)技能培訓(xùn)，使其掌握全面的財務(wù)知識和業(yè)務(wù)技能，提高財務(wù)人員的專業(yè)技能和綜合素質(zhì)。另一方面是要加強對會計人員思想品德教育工作，使其樹立正確的人生觀和價值觀，為合并會計報表工作提供良好的基礎(chǔ)。提高對合并會計報表重要性的認識，明確合并會計報表工作是集團公司財務(wù)管理工作中最基礎(chǔ)、最核心的工作。

2.做好子公司會計人員的培訓(xùn)。我國大多數(shù)企業(yè)都是由母公司與子公司組成的，子公司的會計人員由母公司統(tǒng)一培訓(xùn)，為了使子公司會計人員能更好地適應(yīng)合并會計報表工作，在集團總部應(yīng)定期安排子公司會計人員參加母公司培訓(xùn)，或派出骨干到集團總部進行培訓(xùn)，這樣可以使子公司的會計人員能及時掌握最新的合并會計報表知識，以提高自身的綜合素質(zhì)。同時國有集團公司應(yīng)加強對子公司會計人員的考核，如對其進行定期考核、平時進行抽查等，通過考核及時發(fā)現(xiàn)問題及時解決，以便提高子公司會計人員的專業(yè)水平；若發(fā)現(xiàn)子公司會計人員出現(xiàn)違法行為時，應(yīng)及時處理并通報母公司，以保障母子公司之間的經(jīng)濟利益。首先在企業(yè)中要建立起一套完整且具有針對性的子公司管理和監(jiān)督機制；其次就是加強母公司與被購買公司之間信息傳遞效率以及準(zhǔn)確性；再其次則需要提高子公司管理層及普通員工自身素質(zhì)水平、增強他們風(fēng)險防范意識等方面做出努力來應(yīng)對合并會計所產(chǎn)生的各種問題，使我國國有集團公司能夠?qū)崿F(xiàn)健康快速發(fā)展之路，從而推動整個國民經(jīng)濟穩(wěn)定有序地向前邁進。

3.改進合并會計報表的方法。為適應(yīng)國有企業(yè)集團發(fā)展的需要，針對合并會計報表中存在的問題，要積極改進合并會計報表方法，以更好地滿足企業(yè)集團發(fā)展需求。第一，根據(jù)企業(yè)集團內(nèi)部資金往來和經(jīng)營活動情況，利用相關(guān)準(zhǔn)則對合并會計報表中的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行調(diào)整，可以有效提高合并會計報表的準(zhǔn)確性。第二，對于母公司和子公司之間存在的不合理經(jīng)濟業(yè)務(wù)和資金往來，要根據(jù)實際情況進行合理調(diào)整，使合并會計報表更加真實可靠。第三，可以利用計算機技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，將財務(wù)數(shù)據(jù)信息進行加工處理后自動生成合并會計報表，提高財務(wù)數(shù)據(jù)信息準(zhǔn)確性和時效性。

4.統(tǒng)一母公司對子公司的持股比例。統(tǒng)一集團母公司對子公司的持股比例有利于集團公司對子公司進行統(tǒng)一管理，通過對子公司進行會計政策和方法的合理選擇，使得母公司能夠及時、準(zhǔn)確地獲得有關(guān)子公司經(jīng)營情況和財務(wù)狀況等信息。母公司應(yīng)適當(dāng)調(diào)整持股比例，通過在財務(wù)報表中反映子公司的盈利能力和資產(chǎn)質(zhì)量，提高會計信息的價值。具體可從以下幾個方面入手：調(diào)整合并范圍，例如統(tǒng)一對子公司持股比例；合理選擇合并方式，例如按權(quán)益法還是成本法進行合并。

5.加強母公司與子公司之間的信息交流。為了解決合并會計報表編制中的問題，除了母公司加強對子公司的監(jiān)督管理外，還需要加強母公司與子公司之間的信息交流，保證子公司會計報表及時準(zhǔn)確地反映集團整體財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》（財會［2006］22號）規(guī)定：“編制合并財務(wù)報表，應(yīng)當(dāng)按照實質(zhì)重于形式的原則，將被投資單位作為獨立法人主體進行核算”。財務(wù)報表作為母公司和子公司之間進行信息交流、資源共享與協(xié)調(diào)發(fā)展等活動中最重要的環(huán)節(jié)之一。但是由于目前國內(nèi)對于上市公司集團內(nèi)部合并會計準(zhǔn)則并沒有統(tǒng)一規(guī)定，所以在制定相關(guān)制度時應(yīng)當(dāng)考慮到不同國家間、地區(qū)差異性因素以及國情上存在一定程度上政策差異等問題，同時還應(yīng)注重企業(yè)自身情況，以保證我國上市公司長久地健康穩(wěn)定成長和可持續(xù)發(fā)展。

6.做好母子公司的協(xié)調(diào)工作。母公司應(yīng)當(dāng)在確定各子公司財務(wù)數(shù)據(jù)與實際經(jīng)營情況之間的差異后，積極協(xié)調(diào)各子公司與其財務(wù)部門溝通，及時解決實際經(jīng)營中存在的問題，從而更好地確保母公司與各子公司之間的溝通與交流。一方面，母公司應(yīng)當(dāng)建立并完善各子公司財務(wù)數(shù)據(jù)報送制度，明確規(guī)定各子公司報送財務(wù)數(shù)據(jù)的時間、方式以及報送后需要注意的事項，從而使得各個子公司及時掌握集團整體經(jīng)營情況；另一方面，母公司應(yīng)當(dāng)做好集團各子公司之間財務(wù)數(shù)據(jù)的匯總工作，建立并完善相應(yīng)的制度，及時協(xié)調(diào)各子公司之間存在的財務(wù)數(shù)據(jù)差異問題，避免因數(shù)據(jù)匯總不及時而導(dǎo)致數(shù)據(jù)出現(xiàn)錯誤。

7.加強監(jiān)管力度。合并會計報表是國有企業(yè)集團的核心管理工作，也是集團經(jīng)營管理的重要組成部分。隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展，國有集團公司將越來越多，那么，如何保證合并會計報表工作的順利進行，保證編制出的合并會計報表能夠真實地反映企業(yè)集團的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果就顯得尤為重要。首先，要完善相應(yīng)制度，對會計人員進行監(jiān)管；其次，要建立內(nèi)部審計機構(gòu)，對企業(yè)集團內(nèi)部的各個子公司進行不定期檢查，提高財務(wù)管理水平；再其次，要加強集團內(nèi)部審計監(jiān)督制度建設(shè)和實施力度，以保證合并會計報表編制過程中存在的問題能及時發(fā)現(xiàn)并加以糾正；最后，要提高監(jiān)管人員素質(zhì)，加大監(jiān)管力度。

三、結(jié)語

在全球化經(jīng)濟的今天，企業(yè)之間的競爭日益激烈，為了能夠在競爭中立于不敗之地，需要對企業(yè)內(nèi)部資源進行合理配置，提升整體運營效率，實現(xiàn)集團發(fā)展目標(biāo)。因此，集團公司在發(fā)展過程中，需要通過對財務(wù)管理進行優(yōu)化完善來提升合并會計報表水平。本文主要分析了國有集團公司合并會計報表存在的問題，并對這些問題提出了相應(yīng)的對策，希望通過本文的分析能夠給國有集團公司合并會計報表工作提供一些有價值的參考意見，幫助國有集團公司更好地完善合并會計報表，為集團企業(yè)的發(fā)展做出貢獻。

（作者單位：遼寧交通投資有限責(zé)任公司）