探究上市公司關聯(lián)方交易審計

在部分上市公司中，關聯(lián)方交易可能被用作調(diào)整或潤色財務報告的工具，這種做法嚴重損害了財務報表的真實性和準確性。由于其固有的隱蔽性和復雜性，因此導致關聯(lián)方交易審計風險相應提高。為了提升上市公司關聯(lián)方交易審計的質(zhì)量并有效控制審計風險，本文分析并總結(jié)了會計師事務所在上市公司關聯(lián)方交易審計中遇到的典型問題，并據(jù)此提出了具體的改進策略，以期優(yōu)化上市公司關聯(lián)方交易的審計方法，并防控相關審計風險。

一、上市公司關聯(lián)方交易審計風險概述及相關監(jiān)管政策

（一）上市公司關聯(lián)方交易審計風險概述

審計風險主要包含了重大錯報風險以及檢查風險。

重大錯報風險包含財務報表層次和認定層次的重大錯報風險，其中固有風險和控制風險尤為關鍵。固有風險指的是因業(yè)務本身的特性或行業(yè)環(huán)境所導致的風險，例如在競爭激烈的行業(yè)中，上市公司可能為了維持市場地位而進行不當?shù)呢攧仗幚恚豢刂骑L險則關系到公司內(nèi)部控制系統(tǒng)的有效性，例如在關聯(lián)方交易中，內(nèi)部控制的薄弱可能導致不規(guī)范的交易或信息披露。

檢查風險涉及審計人員在執(zhí)行審計程序后未能發(fā)現(xiàn)的問題，這可能是由于審計程序的不當設計或執(zhí)行不力所致。

（二）相關監(jiān)管政策

在上市公司關聯(lián)方交易審計的監(jiān)管政策方面，中國證券監(jiān)督管理委員會和證券交易所的公告與指引構(gòu)成了重要的監(jiān)管框架。相關監(jiān)管政策的實施共同保障了關聯(lián)方交易審計的合規(guī)與透明。

一是證監(jiān)會發(fā)布的公告，如2018年的第29號公告和第182號令，重點說明了上市公司在開展關聯(lián)方交易時，需要嚴格遵守的信息披露和治理準則。相關規(guī)定要求上市公司必須確保信息披露的真實性與及時性，同時還要保證信息的準確完整，以預防虛假記載、誤導性陳述或是重大漏洞，從而提高市場透明度，并保護投資者權(quán)益。

二是深交所的自律監(jiān)管指引第7號，進一步說明了關聯(lián)方交易的具體規(guī)定，要求上市公司制定風險處置預案并進行風險評估，從而保證各項交易的公允定價，保護上市公司及其小股東的利益。

三是在《審計準則第1323號》中，明確定義了關聯(lián)方交易審計的標準，并要求注冊會計師依據(jù)審計準則的要求，對被審計單位管理層在識別和披露及交易方面的合規(guī)性進行準確評估，同時提供充分的審計證據(jù)，以發(fā)表可靠的審計意見。

整體來看，監(jiān)管政策和審計準則共同構(gòu)成了一個全面的監(jiān)管框架，旨在引導和規(guī)范上市公司在關聯(lián)方交易審計中的行為，以維護財務報告的誠信和透明度。

二、上市公司關聯(lián)方交易審計存在的問題

（一）經(jīng)營異常和指標異常

首先，在上市公司關聯(lián)方交易審計中，審計人員可能未充分識別和分析經(jīng)營異常情況，其一般表現(xiàn)為與正常業(yè)務邏輯、歷史趨勢或行業(yè)標準不符的現(xiàn)象。經(jīng)營異常一般包含營業(yè)收入和費用的不正常波動、資產(chǎn)的非常規(guī)處置，或是發(fā)生大額交易。例如，一家原本處于平穩(wěn)狀態(tài)的公司突然報告出異常的高收入或低成本，這可能是由于其存在隱瞞成本或是虛增收入的狀況。

其次，指標異常同樣也是審計過程中較為關鍵的問題。在實際工作中，其涉及到財務報表中重要指標的異常波動，如凈利率、資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率、毛利率等財務比率的劇烈變化，以及存貨水平或是應收賬款的異常增減等。例如，當一家公司的應收賬款周期突然出現(xiàn)延長的現(xiàn)象，可能暗示其財務狀況惡化或是收入確認方面產(chǎn)生了問題。而相關因素的存在會直接影響到審計工作的開展，如果審計人員未能及時發(fā)現(xiàn)異常指標，可能會引發(fā)審計風險。

（二）未準確識別隱藏的關聯(lián)方交易

首先，在審計實務中面臨的一個關鍵問題是，沒有充分重視關聯(lián)交易中重大擔保以及相關的交易事項。部分上市公司可能通過與非關聯(lián)的第三方進行交易，實際上是在進行關聯(lián)方非經(jīng)營性資金占用或擔保業(yè)務。這種類型的交易往往極為隱蔽，同時在審計實踐中更容易被忽視，因其可能并不直接體現(xiàn)于關聯(lián)方交易的常規(guī)活動中。因此，審計人員需要對相關事項保持高度的警惕，并通過綜合性的分析手段來識別這些隱藏的交易，一旦重視不夠，可能會產(chǎn)生重大的審計風險。

其次，另一個較為普遍的問題是審計人員可能不恰當?shù)匮赜昧酥暗膶徲嫿Y(jié)論。一些上市公司與會計師事務所存在著連續(xù)性的合作關系，在此背景下，如果上市公司由于關聯(lián)交易產(chǎn)生了經(jīng)營狀況與股權(quán)結(jié)構(gòu)的實質(zhì)性變化，而審計人員對相關因素未能足夠重視，僅僅依賴以往的審計經(jīng)驗，可能會忽略關聯(lián)方的變化，這可能會導致會計師事務所無法及時發(fā)現(xiàn)關聯(lián)方披露不充分的問題。

（三）關聯(lián)方交易內(nèi)控審計存在漏洞

首先，部分會計師事務所在開展關聯(lián)方交易審計時，其所存在的一個主要問題是未能夠?qū)Ρ粚徲媶挝坏膬?nèi)控環(huán)境進行綜合性的評估。在上市公司運營管理中，大股東控制權(quán)的過度集中是導致內(nèi)部環(huán)境存在漏洞的一個關鍵因素。如果會計師事務所與審計人員未能夠重視這一現(xiàn)象，同時也未據(jù)此評估潛在的風險水平，可能導致關聯(lián)方交易內(nèi)部控制的審計效果不佳。

其次，部分審計人員在審計過程中，未能科學、合理地評估與關聯(lián)方交易相關的內(nèi)部控制活動?？刂苹顒邮潜Ｕ仙鲜泄窘?jīng)濟業(yè)務正常開展的基礎，因此對關聯(lián)方交易相關的內(nèi)控活動流程及其執(zhí)行狀況進行系統(tǒng)的評估是極為關鍵的。但是，部分會計師事務所在開展相關工作時，可能僅依賴于審計人員的個人工作經(jīng)驗，缺乏科學、合理的評估程序與方法，這可能造成關聯(lián)方交易內(nèi)部控制審計失效。

（四）審計證據(jù)不夠充分

首先，對于上市公司關聯(lián)方交易審計，部分審計人員在進行風險評估時，可能過于依賴之前的審計結(jié)論，忽略了必要的調(diào)查程序。例如，其可能未對被審計單位高管人員的社會關系進行深入調(diào)查，同時受制于審計成本的影響，也沒有對已披露的關聯(lián)方交易的真實性與充分性進行全面的調(diào)查與評估。在具體工作中，其通常表現(xiàn)為審計工作的開展僅收集了部分關聯(lián)方交易的合同和銀行單據(jù)，但對交易的真實性以及資金的最終去向沒有進行詳盡的核實，進而導致所獲取的審計證據(jù)充分性不足。

其次，在關聯(lián)方交易審計實務中，一些審計人員通常會在有效內(nèi)部控制的前提下來獲取支持審計意見的審計證據(jù)。但是，當被審計單位的內(nèi)部控制有效性無法保障時，如果僅依據(jù)被審計單位所提供的數(shù)據(jù)，同時審計人員也未通過有效的審計程序來獲取充分的證據(jù)，這可能會導致審計證據(jù)在質(zhì)量方面存在漏洞或瑕疵，進而有可能引發(fā)審計風險。

三、解決上市公司關聯(lián)方交易審計問題的措施

（一）有效分析和處理經(jīng)營異常和指標異常

首先，會計師事務所應當應用先進的數(shù)據(jù)分析技術，系統(tǒng)分析關聯(lián)方交易中的相關財務數(shù)據(jù)。除了應用大數(shù)據(jù)分析以及趨勢分析等，還可以與時俱進地應用人工智能算法來識別數(shù)據(jù)中存在的異常情況。相關技術的合理運用能夠幫助審計人員更為高效地處理海量的財務數(shù)據(jù)，同時還能夠進一步提升識別潛在財務問題的精確程度。例如，通過人工智能，可以有效地預測財務數(shù)據(jù)的正常范圍，并快速標記偏離了合理范圍的異常數(shù)據(jù)。

其次，加強與上市公司管理層的溝通。審計人員通過與管理層的對話與交流，能夠更好地理解導致財務數(shù)據(jù)產(chǎn)生異常的潛在原因，如經(jīng)營戰(zhàn)略的變化、市場波動或是內(nèi)部管理的問題。同時，結(jié)合與管理層的交流信息，審計人員可以通過更為細致的調(diào)查，深入了解管理層的策略及決策過程中相關信息的可靠性。

再次，進行有效的歷史數(shù)據(jù)比較。通過對歷史數(shù)據(jù)的分析，審計人員能夠識別出關鍵財務指標的變化趨勢，以此來揭示被審計單位可能存在的不尋常波動或變化趨勢，進而能夠提供有關上市公司財務狀況的重要線索。

最后，進行歷史數(shù)據(jù)的比較分析。除了要重點關注關鍵財務指標的變化狀況，還應當考慮相關變化與上市公司的業(yè)務戰(zhàn)略及市場環(huán)境的關聯(lián)性。通過將歷史數(shù)據(jù)的變化情況與被審計單位的重大事件，如戰(zhàn)略調(diào)整、重要合并或是市場擴張等具體情況聯(lián)系起來，審計人員能夠更為系統(tǒng)、全面地理解財務數(shù)據(jù)的波動原因。

（二）加強關聯(lián)方交易風險評估

首先，要深入了解被審計單位的內(nèi)外部環(huán)境及其變化情況。審計人員除了通過宏觀分析，還可以利用PEST分析來更為全面地評估上市公司所處的環(huán)境狀況。同時，會計師事務所還應當深層次地了解被審計單位的行業(yè)地位、供應鏈狀況以及市場份額等。在了解內(nèi)部環(huán)境方面，除了股權(quán)以及控制權(quán)狀況，還應當適當?shù)卦u估被審計單位的治理結(jié)構(gòu)及公司文化對關聯(lián)方交易所產(chǎn)生的潛在影響。此外，在更為復雜的關聯(lián)方關系中，還需要進一步考慮潛在的利益沖突，或是關聯(lián)方之間的親密程度。

其次，要重點關注上市公司的內(nèi)部控制情況。審計人員要評估內(nèi)部控制制度的制定狀況以及內(nèi)控制度的執(zhí)行情況。例如，會計師事務所可以通過審計測試、流程觀察、員工訪談等具體活動，來評估被審計單位內(nèi)部控制的執(zhí)行力度以及效果。尤其是針對關聯(lián)方交易，審計人員還應當評估上市公司是否建立了專門的監(jiān)督機制，如關聯(lián)交易委員會或是獨立董事審查機制等，以此來進一步保障關聯(lián)方交易的透明、公平。

最后，在審計過程中，要準確地識別關聯(lián)方交易中可能存在的舞弊風險因素。除了重點關注財務報表的披露以及預付款狀況，還應當考量關聯(lián)方交易的頻率、性質(zhì)以及規(guī)模等，同時還需要驗證這些交易活動是否符合市場常規(guī)。在此過程中，審計人員可以通過數(shù)據(jù)分析工具，如異常檢測算法等幫助其從大量的交易活動中高效地識別出存在異常的節(jié)點。此外，審計人員還可以通過審計證據(jù)的交叉驗證，如第三方信息確認、核對合同條款等，進一步審查關聯(lián)方交易的真實性以及合理性。

（三）優(yōu)化審計方法

首先，會計師事務所要嚴格把控關聯(lián)方交易函證結(jié)果的可靠性。除了親自郵寄函件并確認原件回復外，還可以通過現(xiàn)場訪問，或是通過第三方服務來驗證回復的真實性。同時在發(fā)出詢證函之前，除了對所詢證的項目及其相關信息進行核對之外，還需要評估被詢證方的可信度，如其歷史合作記錄、市場聲譽以及財務狀況等。通過以上方法有助于識別被審計單位潛在的舞弊風險，并保障所獲取的信息是全面可靠的。

其次，審計工作的開展要從時間和空間層面對關聯(lián)方交易進行延伸。在時間維度上，審計人員要充分地考慮周期性因素以及歷史數(shù)據(jù)的趨勢分析，同時還要關注關聯(lián)方交易在不同時間段的變化狀況；在空間層面上，除了要考量被審計單位內(nèi)部的生產(chǎn)、技術以及銷售狀況外，還應當拓展到外部因素，如經(jīng)濟周期變化，或是監(jiān)管環(huán)境的改變等。多維度的審計能夠幫助會計師事務所揭示關聯(lián)方交易的合理性以及真實性，同時能夠提供更為全面的審計證據(jù)。

最后，對于關聯(lián)方交易審計要進行總體性的分析復核。會計師事務所應當定期回顧審計計劃以及具體的實施情況，以保障審計活動的全面性以及系統(tǒng)性。同時，要在復核過程中，通過關聯(lián)分析以及異常檢測等，識別審計過程中可能被忽略掉的異常節(jié)點。

（四）強化會計師事務所的內(nèi)部管控

首先，會計師事務所在選擇客戶或承接關聯(lián)方交易審計業(yè)務時，需要保持高度的警惕性。其不僅要關注潛在客戶的財務狀況以及評估現(xiàn)金流情況，同時還應當對客戶的業(yè)務環(huán)境、市場競爭狀況以及所處行業(yè)的監(jiān)管框架等進行全面的考量。例如，會計師事務所可以通過行業(yè)分析、市場研究等，來評估上市公司關聯(lián)方交易的穩(wěn)定性。此外，會計師事務所還應考慮潛在客戶的治理結(jié)構(gòu)以及內(nèi)部控制質(zhì)量，同時要調(diào)查與其業(yè)務相關的道德及合規(guī)風險。通過綜合性的評估，會計師事務所可以更為全面地識別出被審計單位可能存在的風險，并據(jù)此做好提前預防工作。

其次，會計師事務所應當建立并完善關聯(lián)方交易審計質(zhì)量的評價指標體系。指標體系中除了要包含審計項目的管理指標，還應當涵蓋風險管理、員工績效、合規(guī)性管理、客戶滿意度等各方面指標。同時，會計師事務所還應當定期進行評估，以確保評價指標體系的有效性及適應性。

最后，進一步強化審計風險意識與內(nèi)部管理，這是保障審計成功并降低審計風險的基礎。會計師事務所應當致力于構(gòu)建一種以風險管理為中心的組織文化。在此過程中，會計師事務所可以通過定期的培訓來提升各崗位人員的風險意識。同時，會計師事務所要鼓勵審計人員進行充分的溝通與交流，以便及時分享各類不同的審計風險要素，從而保障會計師事務所上市公司關聯(lián)方交易審計的高效、高質(zhì)性。

結(jié)語：

上市公司關聯(lián)方交易審計涉及事項極為繁多，會計師事務所在實際工作中需要樹立高度的風險意識，同時在實踐過程中不斷地總結(jié)經(jīng)驗，從而持續(xù)性地優(yōu)化審計，以此來確保審計工作的有序開展。