淺析個人所得稅改革與問題研究

■蔡嬌蓉

（漳州城市職業(yè)學(xué)院，福建 漳州 362261）

2019 年1 月1 日，新個人所得稅政策制度全面實施。引入養(yǎng)老、醫(yī)療與教育等民生領(lǐng)域的專項附加扣除，建立起綜合與分類兼容的新稅制；明確無住所居民的判定標準，縮短累積居住時間；優(yōu)化重整個人所得稅稅率結(jié)構(gòu)，縮窄25%稅率級距，調(diào)寬3%、10%、20%稅率檔位的收入級距[1]。本文從社會現(xiàn)實和個人稅收改革的敏感性開始，探討了個人稅收改革新周期的合理選擇，以及如何實現(xiàn)這些目標的一系列問題。

一、個人所得稅改革背景

個人所得稅是1980 年針對改革開放帶來的社會新需求創(chuàng)立的稅種，逐漸成為國家的最重要的稅種之一。1986 年《中華人民共和國個人收入調(diào)節(jié)稅暫行條例》，開始對國內(nèi)公民開征個人收入調(diào)節(jié)稅。在1994 年，國家初步確立了形成了個人所得稅制度的基本框架。

在個人所得稅改革之前，主要采取的實施方式是以所得支付者為扣繳的義務(wù)人的源泉扣繳制度?；谶@種扣繳制度，個人所得稅的代繳與代扣為單位財務(wù)人員的主要工作。但是與此同時，納稅人的收入來源逐漸豐富，因此，簡單機械地依靠單位進行個稅的繳納并不能滿足當(dāng)今國家的稅務(wù)監(jiān)管需求，容易出現(xiàn)稅收的繳納監(jiān)管不力的情況。因此，稅收改革迫在眉睫。

此外，改革前個人所得稅也存在其他局限性。首先，我國的地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展存在較大的不均衡狀況。無論是地區(qū)發(fā)展水平還是居民的人均收入標準都有非常明顯的地區(qū)差異。然而，在先前的個人所得稅制度中，處于不同的經(jīng)濟發(fā)展水平的居民并沒有有效根據(jù)收入和地區(qū)發(fā)展的不同體現(xiàn)差異化，導(dǎo)致稅率的評估和繳交不能體現(xiàn)公平性，甚至這樣的制度將會加劇不同地區(qū)的經(jīng)濟差距。

其次，個人所得稅簡單的以個人為單位沒有考慮到人的社會性和家庭因素的影響。一個家庭中兩人共同工作與一人單獨工作，若是工資相同，需要繳納的個人所得稅卻不同。同時稅收并沒有根據(jù)個人的健康狀況、貸款狀況和教育情況作出因人而異的調(diào)整。

二、個人所得稅改革現(xiàn)狀

個人所得稅采用了綜合稅制與分類征稅兩種方式的有機結(jié)合，從而優(yōu)化了稅率結(jié)構(gòu)。合理調(diào)整了一些稅率之間的級距，并基于原來的扣費標準，增加了子女教育、贍養(yǎng)老人、住房貸款和重病大病醫(yī)療等專項附加扣除項目。以此制度，在2019 年國家財政在個人所得稅這一項目的收入相較于2018 年就減少了3483.49 億元，依照標準稅務(wù)負擔(dān)減少的人數(shù)大幅增加，即說明了此次個稅制度的改革力度之大[2]。

三、個人所得稅改革后的社會影響

對于扣繳義務(wù)人而言，新的計征方式將會使得稅率合理性提高，邊際稅率得到提升[3]。參照了OECD 成員國的政策措施之后，采用了綜合稅制的征收。具體措施的目的在于對于單一收入，工薪階層中的一個享有更大的減稅優(yōu)惠。對于多收入納稅人來說，由于各種不同類型的收入要分開單獨計稅，所以在一個綜合稅制的情況下，稅收收入會更加具有公平性與合理性。

財務(wù)人員的信息化辦公職能在個人所得稅改革之后有了明顯的體現(xiàn)，在稅改之后，稅務(wù)部門將會依照國家規(guī)定的納稅人識別號進行稅務(wù)管理，同時可以利用好識別號與相關(guān)管理部門實施聯(lián)動，包括公安和民政等部門，從而為我國健全征信體系建設(shè)的道路上增添了新的基石。通過信息的采集與整理，稅務(wù)繳納規(guī)范化與體系化將會更進一步。

當(dāng)然此次的個人所得稅改革加強了對稅務(wù)服務(wù)人員知識水平的專業(yè)化要求。專項附加扣除相較于之前的個人所得稅代繳更加復(fù)雜。因此，對于單位的財務(wù)人員的能力要求提高是必然的趨勢，也可以預(yù)期未來對于專業(yè)審計財務(wù)技術(shù)型人才的需求會進一步提升。

對于扣繳義務(wù)人，也存在對于新稅制改革的適應(yīng)期。由于先前的代扣代繳制度，納稅人自身對于稅務(wù)知識的儲備很低，對于繳納個人所得稅的意識不足。沒有養(yǎng)成及時清繳的習(xí)慣，這些都需要稅務(wù)相關(guān)從業(yè)人員在未來的介紹和普及[4]。也由于繳稅人的政策理解能力和財務(wù)知識水平的差異，在政策推行的早期，會出現(xiàn)銀行賬號填寫錯誤等原因?qū)е吕U納款項失敗，個稅的退稅資金無法成功進入繳稅人賬戶的情況[5]。

個稅改革將著重關(guān)注不同收入人群間的稅率平衡，旨在促進我國收入分配“橄欖型”格局的形成。平衡效率與公平，有效落實稅收社會財富再分配的職能。

對于民生幸福感而言，貧富差距是影響國民幸福感的一個重要因素。本次改革從理論上調(diào)整了收入的差距，一定程度上避免了稅收的“中產(chǎn)收入陷阱”。我國的國情中子女對于父母的贍養(yǎng)支出占據(jù)了很大一部分，因此以家庭為單位的贍養(yǎng)扣除可以緩解子女的贍養(yǎng)壓力，同時也可以實現(xiàn)有效的稅收公平職能。尤其是國家的老齡化程度不斷提高，農(nóng)村低收入與無收入人群的贍養(yǎng)老人與養(yǎng)育子女的壓力極大。因人而異的新改革政策在公平性上的提高能夠有效提高國民的幸福感[6]。

四、個人所得稅改革中問題的探討與分析

新個人所得稅的政策規(guī)定，納稅人選擇向扣繳義務(wù)人報送專項附加扣除信息的方式包括電子、紙質(zhì)報表和遠程納稅端等。如果納稅人選擇紙質(zhì)或者電子的模板來報送通知扣繳義務(wù)人，需要精準申報到個人所得稅系統(tǒng)中，然后保留雙方簽字的紙質(zhì)材料備，查以五年為限。但采集的工作量很大，信息填報的引導(dǎo)不夠，導(dǎo)致納稅人填報出現(xiàn)問題，存在重新填報的問題，返工概率大，可能會增大系統(tǒng)工作人員的工作量并降低工作效率。通過遠程辦稅端報送給扣繳義務(wù)人的，雖然不存在保存紙質(zhì)材料的需求，還能夠避免反復(fù)確認填報信息的弊端，但系統(tǒng)的即時性低，對于信息變化無法作出及時的變動，影響稅款的計算。

新的個稅法選擇了一種新的稅收監(jiān)管收繳模式。此種模式提倡納稅人自主繳稅、多退少補且事后抽查監(jiān)管，給予了納稅人較高的自主性且培養(yǎng)了納稅人在納稅上的主動意識。但同時，這種情況下公民也可能因為納稅知識不足或者刻意規(guī)避造成偷稅漏稅。如果沒有合理的監(jiān)管措施，很有可能會導(dǎo)致一些人利用稅收政策和尋租行為實施一些為自己牟利，損害稅收公平的行為。抽查這一檢查方式很難對于不同類型納稅人起到足夠有效的監(jiān)管作用[7]。

雖然規(guī)定了一些專項的免稅減稅情況，但是對于復(fù)雜民生需求和現(xiàn)實情況來說還有很多細分的空間。教育部分是否應(yīng)該根據(jù)孩童的年齡作出區(qū)分，養(yǎng)老部分是否應(yīng)該老人的身體情況與年齡情況作出進一步的細分等等。同樣，我國GDP 增長與物價水平的波動幅度都不小，免征額和稅率若根據(jù)經(jīng)濟情況與貨幣情況作出更高頻率的調(diào)整將會更加符合民生。

此次的稅制改革對于不同收入人群的減負效果也有差距。據(jù)國家統(tǒng)計局數(shù)據(jù)顯示在發(fā)達地區(qū)人均可支配收入較高，受到的稅收減負效果較為明顯。在欠發(fā)達地區(qū)由于收入偏低并不能很好地受到稅收政策的紅利。

此外，這次改革中仍然存在邊際稅負不合理的情況。在國家要求全年的一次性獎金必須納入當(dāng)年綜合所得之后，對于不同梯度的稅率改變過大，導(dǎo)致差了幾元錢跨過檔位之后會導(dǎo)致數(shù)千元的匯率差距。而目前我國個人所得稅的最高稅率為45%，目前全世界的邊際稅率最高還沒有超過40%這一閾值，這樣的數(shù)據(jù)表明我國的稅率情況尤其是邊際的稅率明顯偏高了[8]。我國在人才投入和市場開放度等方面存在吸引力不足的情況，這么高的稅率會影響我國FDI 與OFDI 的結(jié)構(gòu)平衡。

同時，個人所得稅作為第三大稅種，稅率的降低將會很大影響地方財政的收入。如何調(diào)整量入為出并避免稅收減少帶來的財政支出受限也是需要考慮的一個重要因素。

五、個人所得稅政策優(yōu)化分析

（一）簡化稅收類別，調(diào)整稅收層級

在個人所得稅的征收過程中，需要將原有的舊大類稅收科目進行有效地簡化，參考借鑒國際納稅標準對勞動所得進行綜合征收，分門別類對于勞動所得、財產(chǎn)所得和偶然所得三部分進行征收。簡化后將更有效地便捷繳稅流程，降低監(jiān)管成本和繳稅學(xué)習(xí)成本。目前我國現(xiàn)行實施的七層稅率制度，其設(shè)定的科學(xué)性與合理性與國際納稅法仍然存在一定的差距[9]。在稅率層級劃分時，還必須采用問卷調(diào)查的形式，征集廣大群眾的意見，做好數(shù)據(jù)分析，使得稅制能夠起到調(diào)節(jié)貧富差距的作用。

（二）加大細分類別，差異化稅收政策

在新的個人所得稅政策中，子女教育、醫(yī)療、個人再深造、贍養(yǎng)以及住房貸款已經(jīng)成為減稅扣除項目。這是該次改革中一大民生性的照顧政策。但是政策的落實不夠具體化，例如二胎對于家庭的壓力并不是線性增加，贍養(yǎng)老人中配偶老人也需要納入考慮。老人不同的年齡和身體狀況對于贍養(yǎng)的壓力也不同，不能簡單地忽略這些因素去簡單劃分項目。在個人所得稅的后續(xù)的改革當(dāng)中可以考慮借鑒其他發(fā)達國家的經(jīng)驗，例如，是否應(yīng)該以家庭為整體單位，分別采取單身、已婚聯(lián)合申報、已婚獨自申報等不同的申稅類別。稅務(wù)部門可以依據(jù)不同的社會職業(yè)種類和教育階段及水平設(shè)置不同的扣除標準。僅依靠子女是否為獨生和年齡界限是否達到60 周歲來確定扣稅標準過于機械化。同時也可以建議我國稅務(wù)部門與其他相關(guān)的部門進行統(tǒng)計社會信息上的互惠共享，進一步加強個人所得稅的因人制宜化，并實現(xiàn)有效監(jiān)管。

（三）免征額及時調(diào)整

我國歷年通貨膨脹導(dǎo)致我國的CPI 水平不斷上漲，物價增長幅度在平均3%左右。而免征額并不是一個機動調(diào)整的政策，而是只有在個人所得稅出現(xiàn)改革的時候才會出現(xiàn)調(diào)整。那么免征額與社會經(jīng)濟的聯(lián)動性就變?nèi)趿?，這樣就沒有辦法很好地實現(xiàn)稅收的職能。因此，免征額的更改可以以年度為單位，結(jié)合考慮每年CPI 和GDP的變化，在CPI 的變動超過平均情況時，相應(yīng)地對于免征額提出調(diào)整。這樣使得免征額這一政策更能起到社會財富分配的作用，在一定的程度上能夠有效抵消社會通貨膨脹對于納稅人的負擔(dān)，從而在收入效應(yīng)上有效促進消費。

（四）保留全年獎金的計稅方式

新的個人所得稅實施后，這極大減輕了納稅人在部分的納稅負擔(dān)。全年獎金的單獨計稅方式可以更好地減輕納稅人的負擔(dān)，也可以避免稅率的梯度性過于明顯。

（五）強化稅收監(jiān)管管控與大數(shù)據(jù)信息收集利用

個人所得稅的征收在數(shù)據(jù)收集和使用的環(huán)節(jié)出現(xiàn)了不少困難，尤其在個人所得稅改革后對于家庭經(jīng)濟情況信息有了更加深入的了解需求。《個人所得稅專項附加扣除暫行辦法》明確提出了各個相關(guān)部門有責(zé)任和義務(wù)向稅務(wù)部門提供或核實其需要的納稅相關(guān)信息。隨著個人所得稅政策變得更加復(fù)雜化與細分化，綜合征收的實施需要許多相關(guān)部門有效精準地聯(lián)動才能夠完成。但部門間的信息管理的建設(shè)和確立并沒有采用統(tǒng)一的標準，政務(wù)的信息依然面臨效率缺失、各自為政的情況，國家需要強化部門大數(shù)據(jù)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，緊跟互聯(lián)網(wǎng)時代步伐，一并加強部門間信息共享和部門內(nèi)信息傳動，實現(xiàn)個人所得稅甚至所有稅種相關(guān)信息的統(tǒng)一匯總和收集，借助自動化浪潮實現(xiàn)高效監(jiān)管，給納稅人帶來更多的便利。

（六）對于不同收入人群的監(jiān)管力度呈現(xiàn)差異性

我國個稅征收最為主要的繳稅方式為單位的代繳代扣，那么對于普通收入人群來說不存在避稅的手段。反之，個人所得稅對于部分高收入人群，尤其非固定收入的人群存在更容易避稅的情況。這樣的政策導(dǎo)向最終會導(dǎo)致整個的工薪階層的個稅征收效果較為顯著，反而在高收入人群無法起到預(yù)期的征收效果。個人所得稅的基本目的在于實現(xiàn)社會財富和資本的再分配。然而，這樣的政策導(dǎo)向卻會事與愿違?？梢赃x擇改變稅率的分層結(jié)構(gòu)來代償性彌補高收入人群的避稅問題；同時也可以通過更有效的數(shù)據(jù)采集和檢測來增加避稅的成本。對于資本性、財產(chǎn)性的收入進行更為嚴格的監(jiān)察制度，著重區(qū)分勞動性與財政性。

此外，雖然有一些地方出于吸引投資、招納人才的目的，出臺了相應(yīng)的個人所得稅配套優(yōu)惠政策，盡管確實存在著不可忽視的正面效應(yīng)，但同時也與個人所得稅的調(diào)整社會財富結(jié)構(gòu)和平衡收入的目的相悖。故在此提出相應(yīng)的建議——深度貫徹落實并嚴格地執(zhí)行《國務(wù)院關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》，重新審視個人所得稅優(yōu)惠是否存在合理性，是否符合財政公平的原則。對于不合理的相關(guān)優(yōu)惠政策做出調(diào)整與改革，并在未來的政策制定與發(fā)布中保持一個更加審慎的態(tài)度[9]。

六、總結(jié)

在個人所得稅改革之后，納稅人顯著地減少了納稅的負擔(dān)，實現(xiàn)了國家社會分配的職能，有效地縮減了社會不同收入人群之間的財富差距。但是目前的個人所得稅改革仍然存在一定的局限性，在如何細分減稅空間和調(diào)整稅率等方面依然有一些進步的空間。

考慮到新時代的經(jīng)濟發(fā)展與社會條件，未來的個稅改革中應(yīng)該圍繞我國當(dāng)前國情，注重日漸加大的貧富差距的問題，考慮政府應(yīng)有職能，針對性改革稅收制度。立足于供給，調(diào)動各種要素的經(jīng)濟活力，強調(diào)所得的公平性，進而滿足人民對于社會的需求，為未來的經(jīng)濟發(fā)展賦能。政府此次主導(dǎo)的個人所得稅改革實現(xiàn)了活化市場動力、擴大內(nèi)需等社會經(jīng)濟功能，提高了效率，實現(xiàn)了公平，給民眾減輕了負擔(dān)，增加了幸福感。面向未來個人所得稅的進一步改革，還應(yīng)將改革落腳點放在納稅手段的科技現(xiàn)代化以及納稅人的納稅意識上，架構(gòu)一個良性的社會個人所得稅繳納制度。

綜上所述，個人所得稅是中國稅制改革中的一個重要板塊，在改革的過程中，具體的內(nèi)容需要結(jié)合現(xiàn)實與國情進行決策。個人所得稅政策改革對于民生的影響很大，本文希望通過分析對于后續(xù)開展的實踐提供參考。