紀(jì)檢監(jiān)察辦案中的會計鑒定工作探討

姜慧嬌

摘?要：黨的十八大以來，黨中央將全面從嚴(yán)治黨上升到重大戰(zhàn)略部署地位，堅持深入推進反腐敗斗爭，深化黨和國家機構(gòu)改革，組建國家監(jiān)察委員會，與中央紀(jì)律檢查委員會合署辦公，履行紀(jì)檢、監(jiān)察兩項職責(zé)?！秶冶O(jiān)察委員會管轄規(guī)定（試行）》規(guī)定國家監(jiān)委管轄原由法院、檢察院、公安機關(guān)管轄的88項罪名，包括貪污罪、挪用公款罪、受賄罪等，監(jiān)督執(zhí)紀(jì)工作迎來前所未有的新發(fā)展形勢以及挑戰(zhàn)，亟須補充新思路、新方法。本文根據(jù)自身的實踐工作，對一線紀(jì)檢監(jiān)察辦案工作中的會計鑒定工作進行簡要總結(jié)和分析，就提高會計鑒定工作的質(zhì)效以及促進相關(guān)工作的規(guī)范化進行一定的探索與思考。

關(guān)鍵詞：會計鑒定；紀(jì)檢監(jiān)察；反腐敗

中圖分類號：F23?????文獻標(biāo)識碼：A??????doi：10.19311/j.cnki.16723198.2023.19.055

0?引言

紀(jì)檢監(jiān)察工作由紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)開展，包括監(jiān)督檢查與審查調(diào)查工作，在辦理經(jīng)濟犯罪案件、貪污賄賂犯罪案件和其他案件時，經(jīng)常涉及財務(wù)會計方面的專業(yè)內(nèi)容。由于專業(yè)性較強，查辦該類案件時需要配置具備較強專業(yè)素養(yǎng)的辦案人員，必要時則需要進行會計鑒定。但紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)往往因為時間緊、任務(wù)重、專業(yè)人員不足等問題，需要借助外力支持，現(xiàn)行常用做法：一是借調(diào)體制內(nèi)單位（包括行政事業(yè)單位、國企等）財務(wù)、審計等專業(yè)技術(shù)人員進行協(xié)助；二是政府購買服務(wù)即委托社會相關(guān)鑒定機構(gòu)（會計師事務(wù)所）提供會計鑒定服務(wù)。前者不是職業(yè)鑒定人員不能出具相關(guān)鑒定文件，僅能從案件查辦過程中給予專業(yè)性協(xié)助，后者則可出具鑒定意見書，如有必要可作為訴訟證據(jù)使用。本文主要對后者進行探討，即以紀(jì)檢監(jiān)察工作人員的視角在辦案中如何促進并高效利用會計鑒定工作。

1?司法會計鑒定與會計鑒定

司法會計鑒定是應(yīng)用于訴訟活動的會計鑒定，會計師事務(wù)所接受委托，指派具有司法會計專業(yè)知識的人員依照法定程序并運用會計、審計及其他相關(guān)專業(yè)知識和技能，對訴訟活動中涉及的與財務(wù)會計相關(guān)的事項進行專門檢查或?qū)Π讣婕暗呢攧?wù)會計問題進行鑒別判斷，并發(fā)表司法會計鑒定相應(yīng)意見的活動。我國目前還未對司法會計鑒定或會計鑒定制定統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，相關(guān)做法、概念也有待規(guī)范和明確。司法部2018年曾發(fā)布通知指出，司法會計鑒定的法人或其他組織、人員不再被實施準(zhǔn)入登記，但這些組織仍可接受委托提供鑒定服務(wù)，這意味著會計師事務(wù)所可全面承接司法會計鑒定業(yè)務(wù)。廣東注冊會計師協(xié)會組織課題組依據(jù)相關(guān)法律、通則，結(jié)合實踐經(jīng)驗與總結(jié)，于2020年12月制定并發(fā)布了《司法會計鑒定實務(wù)與案例分析》，初步形成一套質(zhì)量控制制度和風(fēng)險管控機制，對會計師事務(wù)所相關(guān)從業(yè)人員從事相關(guān)業(yè)務(wù)進行一定的規(guī)范和約束。

《中華人民共和國監(jiān)察法實施條例》中規(guī)定：“監(jiān)察機關(guān)為解決案件中的專門性問題，按規(guī)定報批后，可以依法進行鑒定”“監(jiān)察機關(guān)可依法對案件中涉及的財務(wù)會計資料及相關(guān)財物進行會計鑒定”“調(diào)查人員應(yīng)當(dāng)對鑒定意見進行審查”；《中國共產(chǎn)黨紀(jì)律檢查機關(guān)監(jiān)督執(zhí)紀(jì)工作規(guī)則》中規(guī)定：“核查組經(jīng)批準(zhǔn)可以采取必要措施收集證據(jù)，與相關(guān)人員談話了解情況，要求相關(guān)組織做出說明，調(diào)取個人有關(guān)事項報告，查閱復(fù)制文件、賬目、檔案等資料，查核資產(chǎn)情況和有關(guān)信息，進行鑒定勘驗”。以上條例、規(guī)則中均未提及“司法會計鑒定”而是“會計鑒定”，因為紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)是政治機關(guān)，不同于公檢法司法機關(guān)，查處的案件既包括違紀(jì)又包括違法案件，因此紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)委托鑒定機構(gòu)所出具的鑒定意見不一定作為訴訟證據(jù)使用，所以稱為會計鑒定而非司法會計鑒定。一般認為會計鑒定和司法會計鑒定僅僅是用途的區(qū)別，用于訴訟活動則冠之以“司法”，但兩者在鑒定程序、標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量等方面的要求應(yīng)當(dāng)保持一致。

2?基于紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)辦案人員的工作做法

監(jiān)察法實施條例中規(guī)定：“調(diào)查人員應(yīng)當(dāng)對鑒定意見進行審查”即紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)購買社會服務(wù)后不能做“甩手掌柜”，必須對鑒定意見進行背書。紀(jì)檢監(jiān)察辦案室（組）應(yīng)當(dāng)配置專業(yè)人員負責(zé)對會計鑒定工作的控制，該人員應(yīng)當(dāng)具有較高的財會專業(yè)素養(yǎng)，同時能夠熟知辦案工作以及專業(yè)鑒定工作，在案件查辦過程中應(yīng)當(dāng)充分應(yīng)用財會專業(yè)知識，與鑒定人員密切聯(lián)系、把控工作方向與質(zhì)量，及時整合相關(guān)信息并進行請示匯報，從而促進案件的查辦工作。

2.1?促進鑒定機構(gòu)保持獨立性

鑒定方（即會計師事務(wù)所）除了鑒證業(yè)務(wù)之外，一般還包括管理咨詢、代編財務(wù)信息、稅務(wù)籌劃等非鑒證業(yè)務(wù)。在選取鑒定機構(gòu)時，委托方（即監(jiān)察機關(guān)）應(yīng)當(dāng)充分了解涉案企業(yè)或公司是否聘請過會計師事務(wù)所對本埠開展審計、財務(wù)信息代編、稅務(wù)籌劃等相關(guān)業(yè)務(wù)，選定鑒定機構(gòu)時應(yīng)當(dāng)考慮剔除相關(guān)會計師事務(wù)所，以防止鑒定機構(gòu)在開展鑒定工作時無法保持獨立性、客觀性，從而影響鑒定結(jié)論。

2.2?明確會計鑒定要求與目的

委托方與鑒定方應(yīng)當(dāng)充分溝通、打破相關(guān)信息壁壘，負責(zé)與鑒定方溝通的委托方辦案人員需要充分了解案情與鑒定要求，使鑒定結(jié)論更具有針對性、適應(yīng)案件需要。如果委托方的要求過于模糊籠統(tǒng)、不能明確和細化鑒定要求，甚至提出的鑒定要求超越了鑒定人員的職業(yè)能力范疇等，將會給鑒定人的鑒定工作帶來困難并可能增加鑒定風(fēng)險，導(dǎo)致難以取得預(yù)期的效果。委托會計師事務(wù)所之時，也需要與鑒定人員明確，鑒定過程中紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)辦案組調(diào)查人員需實時知曉查賬情況，需要與鑒定人員保持密切溝通等。

2.3?持續(xù)關(guān)注，注重過程

會計師事務(wù)所在從事會計鑒定過程中遵守獨立性原則，獨立自主對委托事項作專業(yè)判斷，發(fā)表會計鑒定意見并對會計鑒定意見負責(zé)。于案件整體而言，會計鑒定作為重要證據(jù)或推動案件進展的重要環(huán)節(jié)，委托方應(yīng)當(dāng)加強監(jiān)督和審查，同時協(xié)助鑒定人獨立、客觀、公正地發(fā)表鑒定意見。該鑒證措施是辦案工作的重要組成部分，委托方辦案人員應(yīng)當(dāng)全程關(guān)注，及時掌握查賬進度。對于特殊事項，特別是需要結(jié)合案情分析的相關(guān)情況，如大額現(xiàn)金支出、接待對象為政府公職人員、支付對象為政府公職人員或者公職人員近親屬等，需要查看相關(guān)原始記賬材料，必要時保留復(fù)印件，同時撰寫情況分析報告或口頭向辦案室（組）負責(zé)人進行情況匯報等。

鑒定小組展開查賬等會計鑒定工作后，紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)辦案室（組）調(diào)查人員應(yīng)詢問初步情況，如內(nèi)部控制制度、記賬是否規(guī)范、賬務(wù)資料是否齊全、企業(yè)運營情況、營收規(guī)模等。詢問鑒定負責(zé)人員是否發(fā)現(xiàn)舞弊、營私等可疑情況，并將以上相關(guān)情況進行記錄備忘，與案件信息進行對照分析，并及時與辦案組其他辦案成員尤其案件承辦人進行溝通、討論和匯報。例如辦案組內(nèi)審談話人員在與對象進行談話時，談話對象提到曾向某局局長行賄100萬元，而在查賬中也發(fā)現(xiàn)記賬憑證中向股東支付100萬元的現(xiàn)金支出無法說明情況，二者存在相互印證的跡象，應(yīng)當(dāng)將相關(guān)筆錄、原始記賬憑證進行固定保存，并及時向涉及人員進行談話核實。例如留置對象交代，其工程公司將固定計提的安全生產(chǎn)費用于行賄，負責(zé)與事務(wù)所人員溝通的調(diào)查人員可立即要求查賬人員將相關(guān)原始記賬資料提供至核查組，獲得這些資料后需要結(jié)合案情分析，及時與核查組成員進行溝通和討論，并向領(lǐng)導(dǎo)進行匯報，將獲得的記賬憑證等證據(jù)材料在談話中讓對象進行辨認，將證據(jù)進行固定，為進一步核查工作提供基礎(chǔ)。

2.4?立足辦案實際，整合雙方工作

鑒定人雖然專業(yè)性強、查賬效率高，但與監(jiān)督檢查和審查調(diào)查工作有著很大區(qū)別。鑒定人是按照《會計師法》《會計準(zhǔn)則》、財政部頒布的審計準(zhǔn)則等相關(guān)法律、法規(guī)按照特定的鑒證程序和方法，遵守獨立性、客觀性、公正性、合法性等原則開展鑒定工作，但因無行政強制力，很大程度上有賴于委托人的配合和協(xié)助。而監(jiān)督檢查和審查調(diào)查工作則是按照《監(jiān)察法》《監(jiān)察法實施條例》《中國共產(chǎn)黨紀(jì)律檢查機關(guān)監(jiān)督執(zhí)紀(jì)工作規(guī)則》等法律、法規(guī)開展監(jiān)督執(zhí)紀(jì)案件查辦工作，有較強的行政強制力作為保障，獲得信息的渠道、方式較多。所以紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)在查辦案件時，可獲得更多更可靠的資料、信息，如相關(guān)人員的銀行賬戶流水資料、第三方支付平臺（如支付寶、銀聯(lián)等）資金流水等材料。根據(jù)案件具體情況，經(jīng)辦案室（組）負責(zé)人同意后，可酌情提供予鑒定人員，鑒定人根據(jù)監(jiān)察機關(guān)提供的資料可形成新的、可靠的審計證據(jù)，有助于得出更加可靠的、準(zhǔn)確的鑒定意見。

2.5?專項負責(zé)，撰寫鑒定過程報告

負責(zé)全程關(guān)注會計鑒定過程的辦案人員熟知案情與會計鑒定程序，為了最大化發(fā)揮會計鑒定工作的效用，同時也是為適應(yīng)于審查調(diào)查工作，應(yīng)當(dāng)改進工作方式與方法，可按照審查調(diào)查報告的方式撰寫鑒定過程報告，報告中應(yīng)當(dāng)包括會計鑒定的目的、鑒定人、鑒定范圍、鑒定過程、鑒定結(jié)論、結(jié)合案情進行分析、基于案情提出意見建議等內(nèi)容，特別是鑒定過程中發(fā)現(xiàn)的可能成為線索的疑點信息或關(guān)鍵要點，并將相關(guān)證據(jù)資料如記賬憑證、表格數(shù)據(jù)、資金流向圖等作為報告附件。

會計鑒定是一種耗時耗力的專業(yè)技術(shù)活動，需要充分利用該項工作。在案件查辦過程中，通過查賬可獲得更多有利于辦案的信息，形成內(nèi)容豐富、翔實、針對性強的鑒定過程報告，并將相關(guān)證據(jù)材料進行收集和整理以附件的形式附于報告，能夠有效促進案件的查辦以及相關(guān)后續(xù)工作。

2.6?區(qū)別于一般審計業(yè)務(wù)

適用于司法訴訟、案件查辦等活動的會計鑒定，有別于一般審計業(yè)務(wù)。鑒定用途應(yīng)當(dāng)明確為委托方查辦相關(guān)案件提供參考依據(jù)；雖然一般審計業(yè)務(wù)也要求遵守保密性原則，但案件查辦工作中的會計鑒定對保密要求更為嚴(yán)格，在接觸相關(guān)資料或涉及人員時需要請示委托方或由委托方做出安排；最后出具報告結(jié)論表述為鑒定意見而非審計意見或司法意見，對相關(guān)專門性問題進行表述時切忌亂用法律定性詞匯，如職務(wù)侵占、挪用資金、貪污公款等；審計方法的使用需要根據(jù)司法訴訟相關(guān)要求進行調(diào)整，不適用于訴訟中的鑒定方法應(yīng)當(dāng)棄之不用或進行調(diào)整。比如，審計當(dāng)中的抽樣調(diào)查不能滿足于訴訟要求時，應(yīng)當(dāng)改為全面清查等。

另外，審計報告不等同于司法會計鑒定。目前我國尚未制定全國性的、統(tǒng)一的司法會計鑒定標(biāo)準(zhǔn)，審計準(zhǔn)則中也未針對具體的司法活動做出詳細規(guī)定，二者不可混為一談。

2.7?防范安全風(fēng)險，注意保密工作

開展紀(jì)檢監(jiān)察工作，安全是重中之重。安全風(fēng)險包括泄露案情、跑風(fēng)漏氣、毀滅證據(jù)、漏報或瞞報線索信息、居間取酬等，將會對案件查辦工作帶來重大影響，辦案人員與會計鑒定人接洽業(yè)務(wù)、溝通工作時，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照工作規(guī)矩開展工作，嚴(yán)格遵守工作紀(jì)律與黨紀(jì)法規(guī)。另外需要與會計鑒定人員簽署保密協(xié)議，要求鑒定服務(wù)提供方嚴(yán)格遵守保密條款，嚴(yán)格控制知情面，必要時可聘請異地會計師事務(wù)所進行鑒定，避免跑風(fēng)漏氣，確保相關(guān)重要信息不被泄露。

3?探索與展望

紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)是推進全面從嚴(yán)治黨的重要力量，擔(dān)負著反腐倡廉的重要責(zé)任，應(yīng)當(dāng)不斷提高紀(jì)檢監(jiān)察工作規(guī)范化、法治化、正規(guī)化水平，建設(shè)一支具有專業(yè)能力、專業(yè)精神的紀(jì)檢監(jiān)察干部隊伍，創(chuàng)新工作方式方法?？v向深入，深挖隱蔽性強的貪污腐敗行為；同時橫向整合，搭建各單位、部門資源整合平臺，為紀(jì)檢監(jiān)察業(yè)務(wù)工作高效賦能。

3.1?培養(yǎng)內(nèi)生性專業(yè)辦案人員

辦案需要橫向到邊、縱向到底的立體式思維，需要考慮多方面、多層次的內(nèi)容，綜合知識背景可以更好地進行多層次分析，其本質(zhì)上是馬克思主義普遍聯(lián)系的觀點，即用普遍聯(lián)系的、全面系統(tǒng)的、發(fā)展變化的觀點觀察和分析案件信息，堅持系統(tǒng)性思維，把握案件查辦規(guī)律。財務(wù)會計專業(yè)性較強，如果不通過系統(tǒng)性的學(xué)習(xí)與專業(yè)訓(xùn)練很難具備專業(yè)思維，專業(yè)技術(shù)經(jīng)驗也需要長時間積累與總結(jié)。因此，各個地方紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)應(yīng)當(dāng)根據(jù)檢查、辦案等工作需求情況，注意在機關(guān)內(nèi)部培養(yǎng)一批具有財會學(xué)科背景的辦案工作人員，根植于紀(jì)檢監(jiān)察辦案工作，使其得到持續(xù)學(xué)習(xí)與鍛煉，具備專業(yè)性辦案思維能力，增強預(yù)見性和前瞻性，能夠應(yīng)對并解決辦案等業(yè)務(wù)工作中遇到的各類層出不窮的專業(yè)相關(guān)問題。

3.2?制定工作制度準(zhǔn)則，規(guī)范相關(guān)工作

目前，我國還未制訂或頒布統(tǒng)一的會計鑒定標(biāo)準(zhǔn)，紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)內(nèi)部也未制定相關(guān)工作準(zhǔn)則或規(guī)范，應(yīng)當(dāng)加強對一線工作的調(diào)查和研究，盡快制定會計鑒定工作標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范會計鑒定工作程序，研究修訂相關(guān)法規(guī)條例，監(jiān)管該環(huán)節(jié)工作，不斷健全和完善紀(jì)檢監(jiān)察法規(guī)制度體系。一線辦案工作人員應(yīng)當(dāng)注意積累工作經(jīng)驗，加強理論學(xué)習(xí)與研究，深度思考案件案例，認真做好后半篇文章，積極為會計鑒定工作標(biāo)準(zhǔn)的制定提出意見。

3.3?加強與財政、審計、稅務(wù)等部門的交流與協(xié)作

紀(jì)檢監(jiān)察機關(guān)在黨中央的堅強領(lǐng)導(dǎo)下積極進行資源整合，推動完善信息溝通、線索移送、措施配合、成果共享等工作機制。紀(jì)檢監(jiān)察部門開展監(jiān)督檢查、案件查辦等多項業(yè)務(wù)工作時，涉及多個單位、多方面的信息，需要到各個單位或機構(gòu)調(diào)取資料，財政、審計、稅務(wù)等部門專業(yè)性較強，紀(jì)檢監(jiān)察部門應(yīng)當(dāng)加強與這些部門的交流和協(xié)作，建立紀(jì)財、紀(jì)稅、紀(jì)審等協(xié)作配合工作機制或聯(lián)席工作會議制度，建立日常聯(lián)絡(luò)部門并指定相關(guān)人員作為聯(lián)絡(luò)員，負責(zé)日常聯(lián)系事務(wù)以及業(yè)務(wù)交流。

參考文獻

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