基于全面預(yù)算在企業(yè)內(nèi)部控制中的應(yīng)用

陳君賢 廣東恒生會計師事務(wù)所有限公司

引言

2008 年，財政部印發(fā)了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，文件明確提出企業(yè)應(yīng)該在全面性、全員性和重要性基礎(chǔ)上，積極開展內(nèi)控管理工作。事實上，諸多企業(yè)意識不到全面預(yù)算管理和內(nèi)控制度的關(guān)系，無法在內(nèi)控管理中有效實施全面預(yù)算管理制度。這就導(dǎo)致企業(yè)缺乏有效的內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險管理體系不完善、內(nèi)部監(jiān)督力度不足等。因此，非常有必要營造完善的內(nèi)控環(huán)境，實施全面預(yù)算管理。

一、全面預(yù)算管理

預(yù)算是指在未來經(jīng)營活動開始之前，采用一系列專業(yè)手段與方法對經(jīng)營活動進行的事前謀劃、事中控制和事后監(jiān)督與評價。全面預(yù)算管理則是基于企業(yè)戰(zhàn)略，對未來經(jīng)營活動的計劃、組織、協(xié)調(diào)和控制，能通過對資源的合理配置，進而推動企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)[1]。全面預(yù)算管理應(yīng)堅持的原則主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

第一，戰(zhàn)略導(dǎo)向原則。全面預(yù)算管理是企業(yè)重要的戰(zhàn)略管理工具，一定要基于企業(yè)所處生命周期，明確管理目標，比如對于初創(chuàng)型企業(yè)而言，其經(jīng)營風(fēng)險較大，因此，全面預(yù)算管理應(yīng)著重關(guān)注對經(jīng)營風(fēng)險的防范。對于成熟期企業(yè)而言，預(yù)算管理要關(guān)注財務(wù)風(fēng)險防控等[2]。第二，過程控制原則。全面預(yù)算管理是滲透進企業(yè)運營全部流程的管理制度，比如銷售階段、生產(chǎn)階段、資本管理階段和財務(wù)報告階段等，并且要堅持預(yù)算剛性約束原則，實施對各責(zé)任部門預(yù)算執(zhí)行的有力控制與監(jiān)督。第三，融合性原則。銷售預(yù)算是全面預(yù)算管理的起點，全面預(yù)算管理必須以業(yè)務(wù)為先導(dǎo)，并積極發(fā)揮財務(wù)作用，將預(yù)算管理融合進業(yè)務(wù)與財務(wù)流程中去。第四，平衡管理原則。企業(yè)制定的全面預(yù)算管理目標，以及實施的全面預(yù)算管理措施必須平衡長期目標與短期目標[3]、長遠利益與短期利益、收入與支出，實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。第五，權(quán)變性原則。全面預(yù)算管理既要堅持對預(yù)算執(zhí)行的剛性約束，又要堅持柔性調(diào)節(jié)，比如遇到突發(fā)情況，管理部門應(yīng)該實施對預(yù)算的柔性調(diào)整。

二、內(nèi)部控制

當前，存在大量關(guān)于企業(yè)內(nèi)部制度的理論。有研究認為內(nèi)控制度是為了保證企業(yè)可持續(xù)運營，針對財務(wù)、人力、資產(chǎn)管理、運營流程實行的有效監(jiān)管活動，其目的是保證企業(yè)資產(chǎn)的安全性和完整性、財務(wù)信息的準確性和真實性以及對各種流程的管控。也有研究認為內(nèi)控管理由企業(yè)全員參與，并滲透進全部經(jīng)營流程的制度、措施和方法，其目的是保證運營的合法性、資產(chǎn)安全性、財務(wù)報告信息的準確性[4]。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，內(nèi)部控制的內(nèi)容主要包括五個要素。

第一，內(nèi)部環(huán)境，內(nèi)控環(huán)境的要素包括企業(yè)相關(guān)的規(guī)章制度、治理結(jié)構(gòu)、崗位設(shè)計等，其中公司決策層負責(zé)制定內(nèi)部控制制度的戰(zhàn)略、管理層負責(zé)對內(nèi)控制度的日常管理、執(zhí)行層負責(zé)實施具體的內(nèi)控措施。同時，企業(yè)還應(yīng)該加強內(nèi)部審計建設(shè)，提高內(nèi)部審計部門的獨立性和專業(yè)性；第二，風(fēng)險評估。企業(yè)應(yīng)該在自身風(fēng)險承受度的基礎(chǔ)上，全面持續(xù)地收集信息，并精準識別各種類型風(fēng)險因素。同時，在開展風(fēng)險評估時，市場主體應(yīng)該采取多樣的風(fēng)險評估方式，就風(fēng)險發(fā)生的概率和可能性進行排序，并確定風(fēng)險控制的優(yōu)先等級[5]；第三，控制活動?？刂苹顒邮瞧髽I(yè)內(nèi)控制度的核心，企業(yè)應(yīng)該在風(fēng)險評估的基礎(chǔ)上，采取手工控制與自動控制、預(yù)防控制與發(fā)現(xiàn)性控制相結(jié)合的方法，比如常見的控制措施有會計系統(tǒng)控制、預(yù)算控制和績效管理控制等；第四，信息與溝通。企業(yè)應(yīng)該通過多種方式和多種渠道收集財務(wù)會計信息、經(jīng)營管理信息、專項信息和外部環(huán)境信息，并在此基礎(chǔ)上篩選有價值的信息，并實現(xiàn)信息的內(nèi)部傳遞。同時，企業(yè)還應(yīng)該加強信息系統(tǒng)建設(shè)，提高信息系統(tǒng)的集成性與共享性；第五，內(nèi)部監(jiān)督。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)公司的章程，明確內(nèi)部監(jiān)督部門的職責(zé)權(quán)限，并規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序和方法。企業(yè)還應(yīng)該定期和不定期實施專項監(jiān)督和日常監(jiān)督，并確定內(nèi)控缺陷的認定標準，根據(jù)監(jiān)督結(jié)果及時提出整改意見。

三、全面預(yù)算管理與內(nèi)部控制的關(guān)系

一方面，全面預(yù)算管理是內(nèi)部控制的重要內(nèi)容。全面預(yù)算管理是基于戰(zhàn)略目標，實現(xiàn)對企業(yè)資源的量化、分配和考核，并協(xié)調(diào)各部門，調(diào)動企業(yè)運行活動，讓內(nèi)控制度更加有效。同時，全面預(yù)算管理能夠加強風(fēng)險防控效果，比如可以對風(fēng)險防控資源進行合理調(diào)動，營造良好的內(nèi)控環(huán)境，采取多樣化的風(fēng)險應(yīng)對策略，從而大大增強內(nèi)控管理效果。

另一方面，內(nèi)部控制是全面預(yù)算管理有效實施的重要保證。企業(yè)加強內(nèi)控管理能為全面預(yù)算管理營造有效的內(nèi)控環(huán)境、構(gòu)建全面的風(fēng)險預(yù)警體系、完善內(nèi)部監(jiān)督體系等，會讓預(yù)算管理的過程變得更加公開、公正和透明。因此，完善的內(nèi)控管理機制能有效提升預(yù)算管理效果。可見，全面預(yù)算與內(nèi)部控制是相輔相成、相互促進的關(guān)系。

四、全面預(yù)算管理在內(nèi)部控制應(yīng)用中存在的問題

（一）缺乏全面預(yù)算管理意識

首先，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)認識不到全面預(yù)算管理和內(nèi)部控制之間的關(guān)系，將二者隔離開來，并且認為在市場競爭日益激烈的背景下，開展全面預(yù)算管理工作還需要成立專門的決策組織，構(gòu)建專門的管理信息系統(tǒng)，這個過程容易造成組織機構(gòu)的混亂，容易削弱內(nèi)部控制的有效性，因此，領(lǐng)導(dǎo)者對于在內(nèi)部加強內(nèi)控建設(shè)存在一定的抵觸情緒。其次，財務(wù)部門在編制預(yù)算實施方案時缺乏全局意識，無法用動態(tài)的眼光去看待問題，對周圍環(huán)境的變化不能作出精準判斷，因此，其很容易作出預(yù)算管理的短視行為。最后，企業(yè)缺乏預(yù)算管理的文化氛圍。除財務(wù)部門之外，其余部門都意識不到預(yù)算管理同自身崗位的相關(guān)性，以致在預(yù)算任務(wù)下達之后，各責(zé)任部門存在參與度不高的現(xiàn)象。

（二）預(yù)算編制不科學(xué)

首先，各責(zé)任部門在編制預(yù)算時，為能夠爭取更多的預(yù)算資金，從而為業(yè)務(wù)運行提供良好保障，同時也為了防范后期預(yù)算調(diào)整的風(fēng)險，往往選擇虛高預(yù)算資金，這大大降低了預(yù)算編制的精準性。其次，部分責(zé)任部門盲目對接決策層下達的預(yù)算規(guī)劃，并未根據(jù)業(yè)務(wù)運行的實際進行預(yù)算編制，這導(dǎo)致預(yù)算指標同實際存在較大偏差。最后，各責(zé)任部門采取的預(yù)算編制方法缺乏科學(xué)性。為了降低預(yù)算編制的工作量，各部門往往在歷史年度預(yù)算的基礎(chǔ)上，對數(shù)據(jù)進行小幅度地上浮或下調(diào)，這種方法忽略了外部環(huán)境對預(yù)算編制的影響，降低了預(yù)算的實質(zhì)性意義。

（三）預(yù)算控制力度不足

堅持預(yù)算的剛性約束原則才能夠真正促進預(yù)算的執(zhí)行。事實上，部分企業(yè)普遍缺乏對預(yù)算執(zhí)行的監(jiān)控力度。首先，企業(yè)未能做好預(yù)算監(jiān)督的制度建設(shè)，導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行過程中存在較大的盲目性和隨意性，比如預(yù)算執(zhí)行過程中時常發(fā)生資金浪費和超預(yù)算支出的情況。其次，全面預(yù)算管理的執(zhí)行需要多個部門的協(xié)調(diào)。事實上，各部門基于部門利益的考量，缺乏配合其他部門開展預(yù)算執(zhí)行的積極性。最后，企業(yè)制定的預(yù)算考核制度不完善。企業(yè)制定的預(yù)算績效考核指標不全面、考核過程不透明且未能實施與之匹配的激勵制度。這就導(dǎo)致預(yù)算考核流于形式，無法真正發(fā)揮作用。

（四）預(yù)算管理信息化建設(shè)滯后

完善的預(yù)算管理系統(tǒng)能夠大大提升全面預(yù)算管理的效率，但部分企業(yè)信息系統(tǒng)水平存在進一步提升的空間。首先，企業(yè)信息系統(tǒng)較為初級。預(yù)算管理工作基本上是由管理人員從其他信息系統(tǒng)中摘抄數(shù)據(jù)，匯總到Excel 表格中進行處理，這種模式過程煩瑣，容易出現(xiàn)數(shù)據(jù)處理方面的錯誤，對管理人員的主觀能力有著較高要求。其次，即使部分企業(yè)建立了單獨的預(yù)算管理系統(tǒng)，但是該系統(tǒng)卻并未實現(xiàn)與風(fēng)險管理系統(tǒng)在技術(shù)標準和數(shù)據(jù)口徑方面的統(tǒng)一，無法實現(xiàn)數(shù)據(jù)的有效聯(lián)通。工作人員在引入其他系統(tǒng)的數(shù)據(jù)時，仍然需要進行數(shù)據(jù)口徑方面的轉(zhuǎn)換。最后，預(yù)算管理信息系統(tǒng)安全防范機制不到位，容易出現(xiàn)遭黑客攻擊、數(shù)據(jù)泄露的情形，從而滋生信息風(fēng)險。

五、全面預(yù)算管理在內(nèi)部控制中的應(yīng)用對策

（一）增強全面預(yù)算管理的意識

企業(yè)必須充分發(fā)揮意識的主觀能動性，增強全面預(yù)算管理的意識。首先，作為企業(yè)的領(lǐng)軍人物的決策者，應(yīng)該對全面預(yù)算管理有著正確的認識和了解，要繼續(xù)學(xué)習(xí)國家下發(fā)的預(yù)算管理基本指引，同時還應(yīng)該積極發(fā)揮在預(yù)算管理中的統(tǒng)籌與協(xié)調(diào)作用，定期組織業(yè)務(wù)和財務(wù)就預(yù)算管理中存在的問題進行協(xié)商和溝通。其次，決策者還應(yīng)該在單位內(nèi)部大力營造關(guān)于全面預(yù)算管理的文化氛圍，加強對普通員工的培訓(xùn)，增強其專業(yè)素養(yǎng)，并加強宣傳，應(yīng)面向員工積極解讀全面預(yù)算管理的內(nèi)涵、重要性和實施路徑。最后，財務(wù)部門應(yīng)當肩負起完善全面預(yù)算管理的職業(yè)責(zé)任，應(yīng)當從企業(yè)運營的實際出發(fā)，并結(jié)合內(nèi)部控制的水平，修改和優(yōu)化預(yù)算管理方案。

（二）夯實全面預(yù)算管理基礎(chǔ)

企業(yè)應(yīng)該從兩個角度出發(fā)夯實全面預(yù)算管理基礎(chǔ)。一方面，要明確內(nèi)部控制的職責(zé)。企業(yè)全面預(yù)算管理工作有效開展必然是以健全的內(nèi)控制度作為基礎(chǔ)的，因此決策者必須充分考慮當前的經(jīng)營環(huán)境和業(yè)務(wù)運行的實際，加強對各部門協(xié)作，明確劃分各崗位的職責(zé)權(quán)限，貫徹落實崗位不相容制度和回避制度，比如要實現(xiàn)出納和往來賬款登記工作崗位的分離，實現(xiàn)合同授權(quán)和審批的分離等。另一方面，要堅持預(yù)算管理的戰(zhàn)略導(dǎo)向。全面預(yù)算管理必須堅持戰(zhàn)略導(dǎo)向。企業(yè)在確定中長期戰(zhàn)略目標的基礎(chǔ)上，應(yīng)結(jié)合所處的生命周期，綜合確定全面預(yù)算管理的目標，比如對于風(fēng)險水平較高的企業(yè)而言，要將通過全面預(yù)算實現(xiàn)對風(fēng)險的管控作為戰(zhàn)略目標。

（三）改進預(yù)算編制方法

企業(yè)必須從各個角度出發(fā)優(yōu)化和完善預(yù)算編制方法。一方面，要確定預(yù)算編制的流程。企業(yè)應(yīng)該堅持“兩上兩下”的預(yù)算編制流程。決策層在確定預(yù)算戰(zhàn)略目標之后，應(yīng)將預(yù)算任務(wù)分解下達至各責(zé)任部門。各責(zé)任部門結(jié)合業(yè)務(wù)運行的實際，再對未來進行預(yù)測，將預(yù)算任務(wù)作修正后，上傳至決策層。決策層再次將預(yù)算任務(wù)進行修正，并下達至執(zhí)行層。另一方面，要選擇科學(xué)的預(yù)測編制方法。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)項目的不同，選擇差異化的預(yù)算編制方法，比如對于經(jīng)常性發(fā)生的項目，可以在歷史期數(shù)據(jù)的基礎(chǔ)上，綜合考慮外在環(huán)境的影響，對數(shù)據(jù)進行變動。對不經(jīng)常發(fā)生的項目，企業(yè)應(yīng)該以零為基礎(chǔ)實施零基預(yù)算。

（四）加強內(nèi)部監(jiān)督

全面預(yù)算管理的過程中，企業(yè)應(yīng)該積極加強內(nèi)部監(jiān)督。首先，應(yīng)該加強內(nèi)部審計部門建設(shè)，保證內(nèi)審能從客觀公允的角度發(fā)表意見，可以將內(nèi)審部門從其他平級部門中獨立起來，這樣才能夠保證對企業(yè)的預(yù)算管理實施獨立，客觀的監(jiān)督。其次，全面預(yù)算決策層和管理層也應(yīng)該積極發(fā)揮對預(yù)算管理執(zhí)行的監(jiān)督責(zé)任。全面預(yù)算的日常管理部門要及時對預(yù)算執(zhí)行的進度和偏差率進行監(jiān)控，并在此基礎(chǔ)上開展歸因分析。最后，各責(zé)任部門還應(yīng)該增強自我監(jiān)督的意識。預(yù)算管理崗位除了要對日常的數(shù)據(jù)進行收集和匯總之外，還應(yīng)該根據(jù)預(yù)算指標對各崗位預(yù)算執(zhí)行的進度進行監(jiān)督，及時將信息上傳至預(yù)算管理部門。

（五）加強預(yù)算管理信息化建設(shè)

企業(yè)應(yīng)該加強預(yù)算管理信息化建設(shè)，以提高預(yù)算管理的效率。首先，企業(yè)可以打造獨立的預(yù)算管理信息系統(tǒng)，該信息系統(tǒng)能夠簡化預(yù)算管理的流程，打通與其他系統(tǒng)之間的數(shù)據(jù)梗阻，實現(xiàn)數(shù)據(jù)的共享共用。其次，該系統(tǒng)設(shè)置了預(yù)算管理的標準化流程，能夠?qū)σ呀?jīng)匯總的預(yù)算數(shù)據(jù)進行對比，并形成數(shù)據(jù)分析報告。再次，要在信息系統(tǒng)中嵌入風(fēng)險預(yù)警機制。管理人員在系統(tǒng)中內(nèi)嵌風(fēng)險運行指標。當預(yù)算執(zhí)行的實際情況與指標存在較大偏差時，就可向管理者發(fā)出預(yù)警信息。最后，要加強信息系統(tǒng)安全機制建設(shè)。企業(yè)應(yīng)該從制度和技術(shù)兩個角度入手。就技術(shù)角度而言，應(yīng)該加強防火網(wǎng)建設(shè)。就制度角度而言，要落實數(shù)據(jù)備份和數(shù)據(jù)庫巡檢制度。

結(jié)語

在經(jīng)濟發(fā)展速度放緩和國際形勢日益復(fù)雜的背景下，企業(yè)必須以“全面預(yù)算管理”和“內(nèi)部控制”為抓手，為提升市場競爭力提供積極因素。因此，為了提高市場競爭能力，保持市場活力，企業(yè)必須緊密結(jié)合預(yù)算管理和內(nèi)部控制，加強預(yù)算管理在內(nèi)部控制中的應(yīng)用。事實上，當前企業(yè)在全面預(yù)算管理的過程中仍然存在一系列的問題，比如缺乏預(yù)算管理的意識、預(yù)算控制力度不足、預(yù)算管理信息化建設(shè)滯后等。本文針對這些問題從多個角度提出了對策。期望本文的研究能為全面預(yù)算管理在內(nèi)部控制中的應(yīng)用提供一定的參考和借鑒。