建設(shè)項目的招投標(biāo)審計研究

馬天翔

［摘 要］招投標(biāo)是一種體現(xiàn)出市場經(jīng)濟(jì)公正性、競爭性，維護(hù)市場價格平衡，消除市場壟斷的特殊交易行為。招投標(biāo)審計可提高項目的經(jīng)濟(jì)效益、社會效益，規(guī)范市場活動，發(fā)揮市場監(jiān)督機制的作用。然而，實際的建設(shè)項目招投標(biāo)審計工作還存在諸多問題，包括審計資料不完整、缺少招投標(biāo)活動的全過程審計、審計技術(shù)手段落后等。文章研究并總結(jié)招投標(biāo)審計的內(nèi)涵及內(nèi)容，分析招投標(biāo)審計工作存在的問題，并提出具體的解決措施。

［關(guān)鍵詞］建設(shè)項目；招投標(biāo)；審計

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2023.12.002

［中圖分類號］F239［文獻(xiàn)標(biāo)識碼］A［文章編號］1673-0194（2023）12-0007-03

1 ? ? 招投標(biāo)和招投標(biāo)審計的內(nèi)涵

招投標(biāo)是采購中的一種交易方式。建設(shè)項目招投標(biāo)通過招標(biāo)方、中標(biāo)方簽訂合同形成法律約束，在選擇工程建設(shè)供應(yīng)商時采用技術(shù)經(jīng)濟(jì)的評價方法與市場經(jīng)濟(jì)的競爭機制，具有競爭與交易雙重特點。招投標(biāo)包含招標(biāo)與投標(biāo)兩層含義。招標(biāo)是指建設(shè)項目業(yè)主根據(jù)《招標(biāo)投標(biāo)法》制定項目的評標(biāo)規(guī)則、特定的交易條件，并在特定的招標(biāo)信息平臺發(fā)布招標(biāo)文件。投資方根據(jù)招標(biāo)信息平臺展示的招標(biāo)信息制作標(biāo)書及項目提案，參與競標(biāo)，最終由項目招標(biāo)方從各競標(biāo)投資方中選擇最具競爭力的一方。招標(biāo)采購?fù)ǔ０ü_招標(biāo)、邀請招標(biāo)兩種，政府采購中還會增加競爭性談判及單一來源采購等。投標(biāo)是指參與標(biāo)書競選的投資人行為，其按照招標(biāo)方發(fā)布的招標(biāo)信息制作標(biāo)書，依據(jù)招標(biāo)方針對交易條件進(jìn)行談判，以達(dá)到中標(biāo)的目的。而建設(shè)項目的招投標(biāo)審計則是審查、監(jiān)督、評價建設(shè)項目招投標(biāo)活動全過程的合法性及合規(guī)性。審計方式主要包括政府審計、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計、企業(yè)主管單位委托第三方審計機構(gòu)審計等3種，其中政府審計的主要對象是中央政府、地方政府、公共機構(gòu)的建設(shè)工作項目，由國家審計機關(guān)審計建設(shè)項目的經(jīng)濟(jì)、效益、質(zhì)量等；企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部審計主要是由企業(yè)內(nèi)部的審計部門及人員對建設(shè)項目的全過程進(jìn)行獨立性監(jiān)督與評價，評估其合法性、真實性及項目效益；第三方審計機構(gòu)審計主要是由第三方社會中介機構(gòu)審計建設(shè)項目的經(jīng)濟(jì)效益、項目質(zhì)量等［1］。

2 ? ? 建設(shè)項目招投標(biāo)審計的目標(biāo)及內(nèi)容

建設(shè)項目的招投標(biāo)審計工作主要是指審計人員通過查找、確定招投標(biāo)過程，對其真實性、合法性、效益性進(jìn)行評價，以保證整個招投標(biāo)過程的規(guī)范性、客觀性及公正性，因此要合理確定具有導(dǎo)向作用的招投標(biāo)審計目標(biāo)，才能將審計工作的作用充分發(fā)揮出來。科學(xué)、合理的審計目標(biāo)明確了審計工作的范圍、職責(zé)，審計程序的性質(zhì)等，通過招投標(biāo)審計確保被審查對象在報告中披露的招投標(biāo)信息能夠?qū)⒔ㄔO(shè)項目情況真實、公允地反映出來，并嚴(yán)格按照相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)編制建設(shè)項目的招投標(biāo)審計報告。根據(jù)招投標(biāo)審計的主要目標(biāo)，建設(shè)項目的招投標(biāo)審計內(nèi)容包括以下兩個方面。

一方面，對招投標(biāo)方招投標(biāo)管理體系進(jìn)行審查，審查招標(biāo)方是否建立了可操作性強的招投標(biāo)管理制度、相關(guān)組織機構(gòu)設(shè)置是否合理，并通過對招投標(biāo)流程實施情況的審查評估招投標(biāo)管理體系的合法性、時效性、適當(dāng)時及有效性。另一方面，對招投標(biāo)管理制度的執(zhí)行情況進(jìn)行審查，主要內(nèi)容包括招標(biāo)方式、招標(biāo)比率、招標(biāo)前期工作、招標(biāo)文件、開標(biāo)評標(biāo)及定標(biāo)的程序?qū)彶榈取Ｆ髽I(yè)的招標(biāo)要嚴(yán)格按照國家相關(guān)法律法規(guī)及企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度確定招標(biāo)項目的比例、具體項目及招標(biāo)方式。在招標(biāo)前要做好充分的前期準(zhǔn)備工作，招標(biāo)方要根據(jù)相關(guān)規(guī)定向項目管理部門、政府相關(guān)部門申報招標(biāo)事宜，辦理審批手續(xù)；招標(biāo)方要對項目的規(guī)模、性質(zhì)、資金來源、投標(biāo)人資格、投標(biāo)方式等內(nèi)容做出詳細(xì)公告，有完整、明晰的施工設(shè)計圖紙；招標(biāo)人或招標(biāo)代理機構(gòu)不得影響招投標(biāo)的公平性。審查招標(biāo)文件及相關(guān)因素，包括建設(shè)項目的技術(shù)要求、報價要求、投標(biāo)人資格、評標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)、擬簽訂合同的主要條款等；確定工期，按照《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》編制工程量清單，確保招標(biāo)方未單獨組織投標(biāo)人進(jìn)入現(xiàn)場踏勘，嚴(yán)禁標(biāo)底泄露。嚴(yán)格審查開標(biāo)、評標(biāo)及定標(biāo)程序，保證投標(biāo)文件始終密封良好，公證人員在開標(biāo)過程中出具公正記錄，嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定確定評標(biāo)委員會成員的數(shù)量、結(jié)構(gòu)、資質(zhì)等，并要求評標(biāo)委員會成員按照要求進(jìn)行評標(biāo)，根據(jù)評分標(biāo)準(zhǔn)確定中標(biāo)人，并根據(jù)招標(biāo)文件相關(guān)要求簽訂合同等［2］。

3 ? ? 建設(shè)項目招投標(biāo)審計存在的問題

審計部門針對建設(shè)項目的招投標(biāo)審計，主要目的是從源頭強化招投標(biāo)活動的控制監(jiān)督，而要想提高招投標(biāo)工作質(zhì)量，就需要對審計工作中存在的問題進(jìn)行分析。

3.1 ? 招投標(biāo)審計資料不完整

完整的招投標(biāo)審計資料是保證審計質(zhì)量的基礎(chǔ)條件，然而目前很多建設(shè)項目的招投標(biāo)審計資料還不夠完整，如投標(biāo)單位資質(zhì)造假，招投標(biāo)方之間存在圍標(biāo)、串標(biāo)現(xiàn)象，甚至根據(jù)招投標(biāo)資格條件“量身定做”等。不僅如此，招投標(biāo)審計資料提交的時效性也無法保證，導(dǎo)致招投標(biāo)審計工作存在困難。比如，某建設(shè)項目為綜合功能大樓，根據(jù)招投標(biāo)審計流程，須提前3天由企業(yè)內(nèi)部審計科向建設(shè)部門發(fā)送審計通知，提醒其提交項目招投標(biāo)所需的紙質(zhì)及電子版招投標(biāo)文件、項目工程量清單、會議紀(jì)要等，然而直至審計開始第3天，建設(shè)部門仍然未完整提交相關(guān)資料，且多個子項的合同簽訂日期不明確，或簽訂合同日期與委托代理人簽訂日期不一致，缺少設(shè)計單位、主管責(zé)任人的簽字或印章等，直接影響到招投標(biāo)審計的質(zhì)量，增加了建設(shè)項目的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險。

3.2 ? 缺少招投標(biāo)全過程跟蹤審計

分析很多建設(shè)項目的招投標(biāo)全過程可知，部分招投標(biāo)審計過程以往年招投標(biāo)審計經(jīng)驗為依據(jù)判斷可能存在的風(fēng)險點，然而招投標(biāo)活動、合同簽訂不僅涉及企業(yè)內(nèi)部相關(guān)部門，還涉及外部招標(biāo)代理機構(gòu)、評標(biāo)委員會、不同投標(biāo)方等，各種因素均會引發(fā)各類風(fēng)險，所以招投標(biāo)的風(fēng)險點十分隱蔽，僅靠以往的審計經(jīng)驗無法保證招投標(biāo)審計質(zhì)量。很多建設(shè)項目未針對招投標(biāo)活動中的各風(fēng)險環(huán)節(jié)進(jìn)行風(fēng)險識別與評估，未建立招投標(biāo)風(fēng)險預(yù)警系統(tǒng)。并且，針對招投標(biāo)控制價編制以外的其他環(huán)節(jié)，審計部門通常根據(jù)領(lǐng)導(dǎo)部門的安排進(jìn)行招投標(biāo)審計，未對整個招投標(biāo)過程進(jìn)行平行監(jiān)督，導(dǎo)致這種現(xiàn)狀的最根本原因就是項目建設(shè)方對招投標(biāo)運行過程中的風(fēng)險防范意識薄弱，在建設(shè)項目招投標(biāo)審計過程中未合理應(yīng)用風(fēng)險管理、增值型審計、戰(zhàn)略審計等理念。此外，雖然我國針對建設(shè)項目的招投標(biāo)活動制定了一系列條例、規(guī)定，但頒布這些條例、規(guī)定的部門不同，參考的標(biāo)準(zhǔn)也存在差異，因此招投標(biāo)審計人員只能通過具體項目情況選擇適用的條款，這種審計方法不明確的現(xiàn)狀無疑增加了審計難度。一個建設(shè)項目的招投標(biāo)審計依據(jù)包括招投標(biāo)法律、行業(yè)準(zhǔn)則、行業(yè)招投標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)等。很多項目的招投標(biāo)審計僅能保證招投標(biāo)行為的合法合規(guī)性，針對具體的招投標(biāo)審計缺乏操作流程及規(guī)范指引，無法保證招投標(biāo)審計的質(zhì)量。

3.3 ? 招投標(biāo)審計缺乏有效的技術(shù)手段

隨著信息技術(shù)的飛速發(fā)展，建設(shè)項目的招投標(biāo)活動也開始采用各種各樣的電子化形式，包括網(wǎng)上報名、線上投遞標(biāo)書、線上開標(biāo)與評標(biāo)、簽訂電子合同等，雖然信息技術(shù)手段提高了招投標(biāo)活動的便利性及工作效率，但也給招投標(biāo)審計帶來了一定的難度。電子化招投標(biāo)活動強化了圍標(biāo)串標(biāo)、幕后交易等問題的隱蔽性，雖然在建設(shè)項目招投標(biāo)審計中傳統(tǒng)的審計技術(shù)手段仍然有效，但招投標(biāo)法律法規(guī)的建設(shè)滯后于信息技術(shù)的發(fā)展，利用計算機系統(tǒng)輔助審計的技術(shù)尚不成熟，所以很多建設(shè)項目的招投標(biāo)審計并沒有達(dá)到完全信息化的程度。雖然有些建設(shè)項目的招投標(biāo)活動是通過電子平臺實現(xiàn)的，但是審計人員能夠獲取的信息量十分有限，如其他參與競標(biāo)的企業(yè)信息、投標(biāo)企業(yè)過往的競標(biāo)數(shù)據(jù)等，所以審計人員無法獲取詳細(xì)的信息、信息不對稱是導(dǎo)致重大審計風(fēng)險的重要因素。在招投標(biāo)審計完成后，為便于后續(xù)復(fù)核，審計人員往往會在開標(biāo)結(jié)束后保留開標(biāo)的標(biāo)書文件，而標(biāo)書文件多為紙質(zhì)版，標(biāo)書資料過多反而不利于復(fù)核。由此可見，招投標(biāo)審計缺乏有效的技術(shù)手段會直接影響到審計質(zhì)量及審計效率，并且會增加審計風(fēng)險，降低審計工作的效用［3］。

4 ? ? 提高建設(shè)項目招投標(biāo)審計質(zhì)量的策略

針對上述建設(shè)項目中招投標(biāo)審計存在的問題，建議從以下幾個方面進(jìn)行解決，以提高審計質(zhì)量，更好地發(fā)揮審計工作的監(jiān)督管理作用。

4.1 ? 加強對工程量清單的審核

工程量清單的審核是招投標(biāo)審計工作中的重點內(nèi)容。在實際工作中，審計人員要詳細(xì)審核工程量清單上是否有重大錯項、漏項，項目特征是否清晰，工程量計劃是否準(zhǔn)確無誤，其他費用是否合理。有些建設(shè)項目投資額較大，審計部門要與建設(shè)方分別選一家社會中介機構(gòu)背靠背編制工程量清單，中介機構(gòu)按照統(tǒng)一的模板提供完整的電子清單文件，審計部門再評價兩份電子清單是否具備核對條件，符合要求后，由兩家中介機構(gòu)面對面核對清單描述及工程量，最終以清單子目描述完整的一方為準(zhǔn)。建設(shè)單位委托的社會中介機構(gòu)負(fù)責(zé)工程量清單的修改、整理，審計部門委托的中介機構(gòu)負(fù)責(zé)核對，這種工程量清單審核方法可以避免出現(xiàn)大的漏洞及嚴(yán)重計量失誤，也可以避免施工單位以工程量清單中的漏洞為由提出索賠。在工程量清單編制過程中，審計部門可以在建設(shè)單位內(nèi)部建立清單控制價編制單位篩選入庫制度，嚴(yán)格考核入圍單位的整體資質(zhì)、行業(yè)信譽等，以提高工程量清單編制質(zhì)量。工程量清單編制單位在編制工程量清單時要提前踏勘現(xiàn)場，送審材料中要包含踏勘工程現(xiàn)場的承諾書，避免送審清單、控制價中某些項目與現(xiàn)場情況嚴(yán)重

不符。

4.2 ? 整合審計資源，創(chuàng)新招投標(biāo)審計模式

針對招投標(biāo)審計資料不完整的問題，企業(yè)要加大招投標(biāo)審計資源整合力度，督促各方形成監(jiān)督合力。招投標(biāo)審計部門要對建設(shè)項目、建設(shè)單位有深入了解，借鑒政府審計部門對招投標(biāo)行業(yè)的宏觀判斷。政府審計部門通過“大數(shù)據(jù)、非現(xiàn)場審計”等技術(shù)方法，將招投標(biāo)審計關(guān)口前移。企業(yè)審計部門可以借鑒先進(jìn)的審計技術(shù)，并監(jiān)督注冊會計師機構(gòu)及時介入招投標(biāo)過程，拓寬招投標(biāo)審計范圍。針對招投標(biāo)審計過程中同級審的問題，還可以借助外部審計機構(gòu)或者國家審計機構(gòu)，以保持招投標(biāo)審計的獨立性與權(quán)威性［4］。此外，還要進(jìn)一步創(chuàng)新招投標(biāo)審計模式，借鑒國內(nèi)外應(yīng)用計算機系統(tǒng)輔助審計的先進(jìn)經(jīng)驗，研究招投標(biāo)審計新模式，深化招投標(biāo)審計數(shù)據(jù)采集、數(shù)據(jù)分析、音頻圖像處理等技術(shù)在審計領(lǐng)域的應(yīng)用，加強與電子化招投標(biāo)平臺的技術(shù)對接，通過遠(yuǎn)程聯(lián)網(wǎng)審計、使用信息系統(tǒng)審計等技術(shù)提高招投標(biāo)審計的智能化、實時化水平，增強審計工作的實效性，降低審計風(fēng)險。除此之外，還可以聘請社會中介機構(gòu)或社會專家參與招投標(biāo)審計建設(shè)，整合社會審計資源，解決審計部門內(nèi)部人員數(shù)量不足的問題。在保證招投標(biāo)審計數(shù)據(jù)信息安全的前提下開展建設(shè)項目招投標(biāo)聯(lián)網(wǎng)審計，與工商部門、稅務(wù)部門、建設(shè)部門、規(guī)劃部門以及建設(shè)工程交易中心等相關(guān)部門聯(lián)合起來，打造在線審計監(jiān)督平臺，及時發(fā)現(xiàn)建設(shè)項目招投標(biāo)活動中存在的風(fēng)險隱患，及時要求相關(guān)部門進(jìn)行自查、整改，提高審計工作的質(zhì)量。其實，現(xiàn)階段已經(jīng)有很多建筑企業(yè)開始使用電子招投標(biāo)系統(tǒng)，將招投標(biāo)文件上傳至系統(tǒng)中，不僅能夠減少審計人員的勞動量，而且可以提高企業(yè)內(nèi)部控制的有

效性［5］。

4.3 ? 完善建設(shè)項目招投標(biāo)跟蹤審計體系

一方面，要在企業(yè)內(nèi)部構(gòu)建完善的內(nèi)部招投標(biāo)審計制度。目前，我國很多企業(yè)內(nèi)部都未針對招投標(biāo)審計工作設(shè)置完善的規(guī)章制度，組織內(nèi)部缺少能夠約束審計工作的細(xì)化的工作規(guī)范，審計部門的增值作用無法得到充分體現(xiàn)。對此，企業(yè)組織內(nèi)部可以借鑒國家審計全覆蓋模式，改善組織內(nèi)部審計的規(guī)定及方法，改變以往主要進(jìn)行造價控制的審計模式，對整個招投標(biāo)活動進(jìn)行全過程跟蹤審計，在招投標(biāo)前期提出審計意見、明確審計目標(biāo)，在招投標(biāo)活動后期則提出整改意見，并根據(jù)問題的整改效果及時發(fā)現(xiàn)問題的根源，持續(xù)完善招投標(biāo)問題整改流程，增強整改的透明度，進(jìn)一步完善招投標(biāo)及招投標(biāo)審計工作的規(guī)章制度，提高建設(shè)項目的審計質(zhì)量，從源頭減少招投標(biāo)過程中的不公允現(xiàn)象。另一方面，要進(jìn)一步優(yōu)化審計流程及內(nèi)容，加強審計風(fēng)險評估。企業(yè)可在招投標(biāo)審計流程中加入風(fēng)險管理內(nèi)容，優(yōu)化招投標(biāo)審計流程，通過全過程跟蹤審計降低招投標(biāo)審計風(fēng)險，根據(jù)風(fēng)險管理理論進(jìn)行招投標(biāo)風(fēng)險評估，合理設(shè)置招投標(biāo)風(fēng)險控制目標(biāo)，確定風(fēng)險識別方法。審計人員可通過問卷調(diào)查的形式了解招投標(biāo)的內(nèi)外部環(huán)境，結(jié)合招投標(biāo)項目會議紀(jì)要等材料對整個招投標(biāo)過程進(jìn)行全面分析，準(zhǔn)確識別招投標(biāo)程序的關(guān)鍵風(fēng)險點［6］。從招投標(biāo)前期準(zhǔn)備到最終招投標(biāo)合同簽訂，企業(yè)要梳理全流程的每個環(huán)節(jié)，識別具體風(fēng)險，確定招投標(biāo)各環(huán)節(jié)的風(fēng)險因素，采用定性和定量相結(jié)合的方法對風(fēng)險因素進(jìn)行綜合評估，構(gòu)建招投標(biāo)風(fēng)險評估數(shù)據(jù)庫，提高招投標(biāo)風(fēng)險預(yù)警的有效性。

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