同一控制下的企業(yè)吸收合并會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理探究

侯峰

摘要：新形勢(shì)下，企業(yè)為提升市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力，抓住機(jī)遇抵御風(fēng)險(xiǎn)，需在決策效率、運(yùn)營(yíng)成本、資源配置等多方面改善，實(shí)現(xiàn)外部環(huán)境下的企業(yè)內(nèi)部資源最優(yōu)配置。文章主要對(duì)同一控制下企業(yè)吸收合并的實(shí)踐案例展開剖析，結(jié)合高速公路企業(yè)的特點(diǎn)，以吸收合并為出發(fā)點(diǎn)，介紹合并中涉及的財(cái)稅概念。希望通過分析企業(yè)在合理運(yùn)用財(cái)稅規(guī)則下的吸收合并操作實(shí)踐，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級(jí)，提高經(jīng)濟(jì)效益，及企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：同一控制；吸收合并；會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理

市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)瞬息萬(wàn)變，重大戰(zhàn)略機(jī)會(huì)稍縱即逝，企業(yè)提升決策效率、質(zhì)量勢(shì)在必行。為此優(yōu)化組織機(jī)構(gòu)，壓縮管理層級(jí)，加快提質(zhì)增效，謀求企業(yè)內(nèi)部資源重組的相應(yīng)案例也逐漸增多。

在同一控制下，企業(yè)合并方股東通過支付相應(yīng)的合并價(jià)格獲得被合并方凈資產(chǎn)，而被合并方注銷成為合并企業(yè)組成部分，整個(gè)過程涉及合并方、被合并方及股東，其中被合并方在合并后雖然已經(jīng)失去獨(dú)立法人地位，但是合并方仍屬于獨(dú)立法人。企業(yè)吸收合并與企業(yè)發(fā)展有著直接關(guān)系，其不僅符合企業(yè)未來(lái)的發(fā)展方向，也符合時(shí)代的發(fā)展要求，而企業(yè)在同一控制下的合并吸收會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理工作不僅可幫助企業(yè)優(yōu)化管理工作，也可提高自身的經(jīng)濟(jì)效益，增強(qiáng)綜合競(jìng)爭(zhēng)力。

一、相關(guān)概念闡述

（一）公允價(jià)值

在《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中，公允價(jià)值即為可變價(jià)值，是根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格所確定的一種價(jià)值。公允價(jià)值在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定其是在資產(chǎn)或負(fù)債交易過程中雙方在交換資產(chǎn)及債務(wù)清償過程中產(chǎn)生的一種雙方認(rèn)同的交易價(jià)格。根據(jù)《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》規(guī)定，企業(yè)合并需根據(jù)具有合法資質(zhì)的中國(guó)資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)進(jìn)行價(jià)值評(píng)估，將其作為公允價(jià)值。

（二）企業(yè)合并、吸收合并、合并方和被合并方

在進(jìn)行資產(chǎn)重整時(shí)，可以通過吸收合并、分立出售等方法將有形財(cái)產(chǎn)及相關(guān)債權(quán)債務(wù)進(jìn)行整合；向其他機(jī)構(gòu)或人員轉(zhuǎn)移勞工等。前者指合并企業(yè)前后受到同一方（多方）最終控制，這種控制不是暫時(shí)的，主要包括吸收合并、新增合并、控股合并。吸收合并是合并方支付被合并方股東相應(yīng)的合并對(duì)價(jià)，從其股東手中獲得被合并方凈資產(chǎn)，此時(shí)被合并方已注銷，整個(gè)過程涉及合并方、被合并方及股東這三方。

（三）股權(quán)支付和非股權(quán)支付

股權(quán)支付是企業(yè)在重組過程中獲得資產(chǎn)的企業(yè)，以本企業(yè)股份或股權(quán)進(jìn)行支付的形式。該支付方式在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中是指發(fā)行權(quán)益性債券的合并對(duì)價(jià)方式。若是合并企業(yè)的合并對(duì)價(jià)為所持有的第三方和無(wú)控制權(quán)的企業(yè)股份和股權(quán)，根據(jù)規(guī)定將其定義為非股權(quán)支付。但在后續(xù)印發(fā)的文件中規(guī)定，控股企業(yè)實(shí)質(zhì)上就是本企業(yè)直接持股所擁有的企業(yè)，這一規(guī)定擴(kuò)大了股權(quán)支付范圍，即所有以本企業(yè)直接持有股份、股權(quán)的企業(yè)股份和股權(quán)為合并對(duì)價(jià)的都可定性為股權(quán)支付。

非股權(quán)支付則是本企業(yè)采用現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、有價(jià)證券、固定資產(chǎn)等作為支付方式。非股權(quán)支付實(shí)質(zhì)上就是除企業(yè)股權(quán)以外的所有支付方法，主要包括貨幣資產(chǎn)、非貨幣資產(chǎn)、債務(wù)。但是在債務(wù)中，支付對(duì)價(jià)承擔(dān)債務(wù)可分為合并企業(yè)直接承擔(dān)、受讓債務(wù)、根據(jù)法定程序合并方承擔(dān)被合并方欠款這三種。

（四）同一控制下吸收合并的優(yōu)勢(shì)

1. 降低企業(yè)成本。企業(yè)處于同一控制條件，對(duì)稅務(wù)、會(huì)計(jì)工作進(jìn)行合并，能夠提高稅務(wù)處理的合理性，企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本隨之下降。合并后一般稅務(wù)、特殊稅務(wù)處理方式加以區(qū)分，有助于減少成本，同時(shí)促企業(yè)提質(zhì)增效。

2. 提升企業(yè)效益。在同一控制的條件下，企業(yè)為實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定發(fā)展，采用吸收合并的方式提升企業(yè)效益。由于會(huì)計(jì)利潤(rùn)和稅務(wù)利潤(rùn)在計(jì)算口徑上有所不同，導(dǎo)致企業(yè)難以順利獲得效益。因此，要引導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行吸收合并，更好地緩解企業(yè)稅負(fù)，降低企業(yè)稅務(wù)繳納，提升企業(yè)整體效益水平。

（五）同一控制下一般性稅務(wù)與特殊性稅務(wù)的區(qū)別

1. 稅務(wù)政策的區(qū)別。符合特殊性處理?xiàng)l款的合并（分立）公司，可以繼承被兼并（分立）的公司尚未享有的稅收優(yōu)惠，而適用一般性稅務(wù)處理的合并（分立）公司，稅務(wù)處理政策不變，仍與存續(xù)企業(yè)的有關(guān)政策保持一致。

我國(guó)財(cái)政部門高度關(guān)注企業(yè)發(fā)展，重視企業(yè)重組的稅務(wù)處理工作陸續(xù)在2009年的財(cái)稅59號(hào)文件與2010年第4號(hào)公告中，對(duì)所得稅管理出臺(tái)新規(guī)定。實(shí)行特殊性稅務(wù)處理的公司，凡是符合《稅法》第五十七條規(guī)定的關(guān)于企業(yè)總體（即全部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得）享受稅收優(yōu)惠過渡政策的，合并或分立后的企業(yè)性質(zhì)及適用稅收優(yōu)惠條件未發(fā)生變化的，可以繼續(xù)享受合并前各企業(yè)或分立前被分立企業(yè)剩余期限的稅務(wù)政策。如果合并之前，公司的剩余稅務(wù)減免期限不能完全相同，則按照合并當(dāng)日的公司資產(chǎn)與合并后公司的總資產(chǎn)的比率，對(duì)其進(jìn)行單獨(dú)核算。

在實(shí)施一般性稅務(wù)處理的情況下，如果雙方的企業(yè)在符合《稅法》第五十七條的《稅收減免》中的有關(guān)稅收優(yōu)惠的條件下，可以按照《稅法》第57條的有關(guān)稅收優(yōu)惠政策，對(duì)該公司的稅收優(yōu)惠予以保留。已取消或已解散的公司所享有的稅務(wù)減免，將不能繼續(xù)保留，因兼并或分立而設(shè)立的公司，將無(wú)法繼續(xù)享有以上優(yōu)惠。特別是：在兼并過程中，被兼并的公司可以在合并之前，繼續(xù)享有對(duì)其在合并之前的剩余期間的稅務(wù)減免。在公司的存續(xù)和分立過程中，公司可以在分立之前保留的公司享有對(duì)其在公司的剩余期間的稅收優(yōu)惠，其減免稅額度是根據(jù)公司在分立之前年度的所得稅（損失計(jì)為0）乘以分立后公司的總資產(chǎn)的比重。

應(yīng)指出，在并購(gòu)之前，根據(jù)企業(yè)所得稅稅收法規(guī)對(duì)公司的稅務(wù)優(yōu)惠，對(duì)與其相關(guān)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的收入給予的稅收減免；具體稅收政策與一般稅收政策基本相同，在減免期間，受讓項(xiàng)目的繼續(xù)經(jīng)營(yíng)的公司可以在剩下的時(shí)間里，享有相關(guān)的稅收減免。

2. 稅務(wù)清算操作方面的區(qū)別。就特殊性稅務(wù)處理而言，除了與非股權(quán)支付相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移或虧損以外，合并方所取得的資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為被合并方出售的資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，也就是相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)在合并前后不發(fā)生變化；這樣才能進(jìn)行相應(yīng)的稅務(wù)清算操作。因此，未來(lái)的稅收折舊、攤銷、減值以及未來(lái)的處理收益或虧損，都是根據(jù)這一歷史稅收基礎(chǔ)進(jìn)行的。

而在一般性稅務(wù)處理中，企業(yè)所獲得的資產(chǎn)必須以其公允價(jià)值為依據(jù)，而且其稅收上的折舊、攤銷、減值等也應(yīng)當(dāng)以此為依據(jù)。今后，該資產(chǎn)的處理將會(huì)進(jìn)行相應(yīng)的稅務(wù)處理。

當(dāng)被合并方進(jìn)行稅務(wù)注銷處理時(shí)，無(wú)論是采用哪種處理方法被合并方均需向稅務(wù)局提交注銷稅務(wù)登記稅款清算鑒證報(bào)告、企業(yè)當(dāng)期所得稅匯算清繳納稅申報(bào)審查報(bào)告。當(dāng)稅務(wù)局收到企業(yè)提交的相關(guān)報(bào)告及證明資料后，則會(huì)出具稅務(wù)事項(xiàng)通知書。待滿足企業(yè)稅務(wù)注銷處理的要求后，稅務(wù)部門將出具清稅證明，被合并方才完成稅務(wù)注銷手續(xù)。

被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債，在稅務(wù)注銷完成后，須依據(jù)賬面價(jià)值完成轉(zhuǎn)讓，此時(shí)利潤(rùn)累計(jì)數(shù)據(jù)、資產(chǎn)負(fù)債雙雙“歸零”，利潤(rùn)不再累計(jì)，負(fù)債清零，合并工作得以完成。

被合并方的所得稅，應(yīng)及時(shí)歸入到合并方企業(yè)中。即合并方企業(yè)需要快速驗(yàn)收被合并方的資產(chǎn)與負(fù)債，短期內(nèi)完成被合并方企業(yè)的產(chǎn)權(quán)手續(xù)變更，被合并方所得稅匯入合并方企業(yè)的所得稅匯算清繳中，在年底匯總后一起上報(bào)給相關(guān)部門。若被合并方存在特殊稅務(wù)，合并方必須前往稅務(wù)部門備案，執(zhí)行合并企業(yè)的特殊稅務(wù)處理辦法，一般稅務(wù)、特殊稅務(wù)全部完成匯算清繳，合并企業(yè)的年度匯算清繳工作才算完成。

二、企業(yè)在相同控制下，會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理的吸收合并

降低成本、提高企業(yè)穩(wěn)定性與競(jìng)爭(zhēng)力，是同一控制下，會(huì)計(jì)與稅務(wù)吸收合并的顯著優(yōu)勢(shì)：一方面可降低成本。通過科學(xué)的稅務(wù)處理方法減少企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本，為企業(yè)創(chuàng)造更多效益。合并企業(yè)不僅可保障自身效益，同時(shí)也可獲取被合并方資產(chǎn)和負(fù)債。另一方面企業(yè)為應(yīng)對(duì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定發(fā)展，可通過合并吸收調(diào)整運(yùn)營(yíng)架構(gòu)，降低納稅額。由于會(huì)計(jì)和稅務(wù)口徑存在差異，處于相同控制模式下，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理統(tǒng)一化，有利于企業(yè)減稅，節(jié)省成本。

（一）吸收合并確認(rèn)

無(wú)論稅務(wù)類型如何，企業(yè)吸收合并會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理工作中，合并方企業(yè)會(huì)計(jì)處理工作，必須遵循以下要求：一是根據(jù)合并方取得被合并方資產(chǎn)顯示的原賬面余額借記相關(guān)資產(chǎn)科目，根據(jù)取得被合并方負(fù)債以及資產(chǎn)備抵項(xiàng)目所顯示的原賬面余額貸記相關(guān)科目；二是根據(jù)合并對(duì)價(jià)支出資產(chǎn)或是所承擔(dān)負(fù)債顯示的賬面價(jià)值貸記相關(guān)科目，根據(jù)企業(yè)股權(quán)和股份的合并對(duì)價(jià)按照協(xié)議將其計(jì)入實(shí)收資本或是股票面額中，即貸記實(shí)收資本科目或是股本科目，之后根據(jù)差額貸記（或借方）資本公積-資本溢價(jià)科目、盈余公積等科目，這些科目的界限都是余額沖減達(dá)到0。

（二）一般性稅務(wù)處理下合并企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)一般性會(huì)計(jì)稅務(wù)處理要求：合并方需根據(jù)公允價(jià)值明確被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)，而被合并方及其股東則需根據(jù)清算處理所得稅，其虧損不可在合并方上結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。

案例一：例如a1、a2公司為A公司全資子公司，股本100萬(wàn)元，A公司對(duì)a2公司投資計(jì)稅基礎(chǔ)為700萬(wàn)元，2020年a1公司以土地使用權(quán)為對(duì)價(jià)（其中：土地使用權(quán)的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)為700萬(wàn)元，公允價(jià)值1000萬(wàn)元），對(duì)a2公司進(jìn)行吸收合并。a2公司年末結(jié)轉(zhuǎn)后年度需彌補(bǔ)虧損210萬(wàn)元，此時(shí)遞延所得稅為55萬(wàn)元。合并時(shí)，a1公司預(yù)計(jì)應(yīng)納稅所得額可用來(lái)彌補(bǔ)a2公司的虧損，國(guó)家發(fā)行的國(guó)債最長(zhǎng)期利率為5%。三家公司的企業(yè)所得稅率在25%。2021年1月a2公司基本情況見表1。

根據(jù)上述資料分析：這一案例符合該研究特征，判斷是否可使用一般稅務(wù)處理，需尋找案例中是否有股權(quán)支付，若無(wú)，則采用一般處理辦法。

1. a1公司賬務(wù)處理。（1）賬務(wù)處理必須處于同一控制下，嚴(yán)格遵守會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在被合并方企業(yè)尚未完全并入合并方企業(yè)前，其資產(chǎn)、負(fù)債數(shù)據(jù)仍舊從被合并方賬面中獲取。當(dāng)合并完成，合并方企業(yè)可綜合分析支付、凈資產(chǎn)等情況，計(jì)算差額以調(diào)整股東權(quán)益。

借：原材料440萬(wàn)

固定資產(chǎn)510萬(wàn)

資本公積50萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期借款300萬(wàn)

無(wú)形資產(chǎn)700萬(wàn)

（2）明確遞延所得稅，也就是根據(jù)公允價(jià)值對(duì)被合并方資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行計(jì)稅確定，將賬面價(jià)值減去計(jì)稅基礎(chǔ)所得差值可知遞延所得稅。實(shí)際計(jì)算時(shí)，根據(jù)賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)之差可以計(jì)算得到原材料的暫時(shí)性差異，而由于賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)數(shù)值一致因此長(zhǎng)期借款并未有暫時(shí)性差異表現(xiàn)。對(duì)于一般性會(huì)計(jì)稅務(wù)處理工作而言，被合并方虧損不可在合并方上結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)，因此a2公司的虧損不會(huì)在a1公司結(jié)轉(zhuǎn)中彌補(bǔ)，也就不會(huì)出現(xiàn)遞延所得稅。在此基礎(chǔ)上，a1公司遞延所得稅處理科目的借貸關(guān)系如下：資本公積、資產(chǎn)分別為75萬(wàn)元與75萬(wàn)元[（100+200）*25%]。（3）支付處理。a1公司在土地使用權(quán)的處理中，以對(duì)價(jià)支付為依據(jù)，計(jì)算應(yīng)繳稅款，其中關(guān)于納入轉(zhuǎn)讓的稅款為300（1000-700）萬(wàn)元。此時(shí)，a1賬務(wù)科目記錄為：

借：資本公積75萬(wàn)

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)繳所得稅

75萬(wàn)（300*0.25%）

2. a2公司賬務(wù)處理：根據(jù)規(guī)定一般性稅務(wù)處理要求，企業(yè)吸收合并的被合并方需根據(jù)企業(yè)清算處理企業(yè)所得稅，因此a2公司需全額確定所得稅，也就是在應(yīng)繳所得稅中納入原計(jì)稅基礎(chǔ)與公允價(jià)值之間的差額300萬(wàn)元，計(jì)算得到應(yīng)繳所得稅為75萬(wàn)元{[（550-340）+（700-610）]*25%}。

3. A公司賬務(wù)處理過程中，被合并方與其股東接受清算處理時(shí)需要繳納相應(yīng)的企業(yè)所得稅額，在對(duì)價(jià)支付依據(jù)下，此時(shí)合并數(shù)值是1000萬(wàn)元。a2公司接手賬務(wù)后，計(jì)稅基礎(chǔ)額度為700萬(wàn)元，在應(yīng)納所得稅中計(jì)入轉(zhuǎn)讓所得300萬(wàn)（1000-700），最后計(jì)算所得稅為75萬(wàn)（300*0.25%）。

案例二：A公司持有B公司100%股權(quán)，B公司只持有C公司55%股權(quán)，沒有其他資產(chǎn)和收入，A公司直接持有C公司20%股權(quán)。為縮短管理鏈條、優(yōu)化資源配置、改善決策效率、有效降低營(yíng)運(yùn)成本，現(xiàn)擬啟動(dòng)“A公司吸收合并B公司”工作。吸收合并完成后，A公司為存續(xù)公司，B公司注銷，A公司直接持有C公司75%股權(quán)。吸收合并后A公司稅務(wù)上產(chǎn)生18.49億元股權(quán)處置損失，該損失是由于B公司清算時(shí)的留存收益作為免稅的股息收入分回A公司，B公司剩余資產(chǎn)扣除免稅的股息收入后的余額與A公司投資B公司股權(quán)的計(jì)稅成本之間的差額確認(rèn)的股權(quán)處置損失。A公司未來(lái)五年可彌補(bǔ)虧損為4.91億元。吸收合并時(shí)，B公司的資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值為26億元，其賬面凈資產(chǎn)為4.57億元。

根據(jù)上述資料分析：雙方企業(yè)的吸收合并，處于同一控制，持續(xù)跟進(jìn)吸收合并工作，可采用一般稅務(wù)處理（未發(fā)生股權(quán)支付）。具體方法為：B公司以26億元評(píng)估價(jià)測(cè)算稅費(fèi)（凈資產(chǎn)4.57億元），需繳納所得稅5.35億元，減少當(dāng)年凈利潤(rùn)5.35億元；另外，A公司吸收合并B公司股權(quán)產(chǎn)生股權(quán)處置損失約18.49億元，但未來(lái)五年可彌補(bǔ)虧損為4.91億元，增加當(dāng)年度凈利潤(rùn)1.23億元?？傊绮捎靡话阈远悇?wù)處理A公司當(dāng)年現(xiàn)金流將減少5.35億元，凈利潤(rùn)減少4.12億元。

（三）特殊稅務(wù)處理下合并企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)處理

根據(jù)特殊性稅務(wù)處理要求：合并方需承接被合并方資產(chǎn)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，確定為合并方的計(jì)稅基礎(chǔ)；被合并方合并前所得稅相關(guān)事項(xiàng)均由合并方接收；被合并方股東獲得合并方股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)，確定被合并方原持有股權(quán)。

案例一的稅務(wù)處理方式同上，出現(xiàn)股權(quán)支付且雙方企業(yè)處于同一控制，需采用特殊稅務(wù)處理方式：

1. 案例一中，若出現(xiàn)股權(quán)支付，需進(jìn)行如下的特殊稅務(wù)處理模式：一是進(jìn)行資產(chǎn)轉(zhuǎn)移會(huì)計(jì)處理，特殊性稅務(wù)處理與一般性相同，基于此可得記賬科目為：

借：原材料440萬(wàn)

固定資產(chǎn)510萬(wàn)

貸：長(zhǎng)期借款300萬(wàn)

股本100萬(wàn)

資本公積-股本溢價(jià)550萬(wàn)

二是明確遞延所得稅，按照規(guī)定在特殊性稅務(wù)處理中，合并方承接被合并方資產(chǎn)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)，確定被合并方計(jì)稅基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上減去原賬面價(jià)值所得差額就是暫時(shí)性差異，可以確定遞延所得稅額具體數(shù)值，進(jìn)而根據(jù)要求調(diào)整所有者權(quán)益。實(shí)際操作時(shí)，賬面價(jià)值-計(jì)稅基礎(chǔ)可得原材料暫時(shí)性差異，賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)基本一致則表示沒有長(zhǎng)期借款沒有產(chǎn)生暫時(shí)性差異。對(duì)于特殊會(huì)計(jì)稅務(wù)處理工作而言，合并方通過結(jié)轉(zhuǎn)對(duì)被合并方進(jìn)行一定程度彌補(bǔ)，同時(shí)根據(jù)規(guī)定被合并方凈值產(chǎn)公允價(jià)值*截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行最長(zhǎng)時(shí)間利率即為合并方彌補(bǔ)被合并方虧損限額，可得a2公司虧損的遞延所得稅為50萬(wàn)元（1000*5%）。在此基礎(chǔ)上，a1公司遞延所得稅處理科目為：

借：遞延所得稅資產(chǎn)

75萬(wàn)[（100+200）*25%]

貸：資本公積-股本溢價(jià)50萬(wàn)

-遞延所得稅負(fù)債

25萬(wàn)

2. a2公司賬務(wù)處理過程中，被合并方所產(chǎn)生的股權(quán)支付對(duì)應(yīng)資產(chǎn)在特殊性稅務(wù)會(huì)計(jì)處理中不需要進(jìn)行轉(zhuǎn)讓所得確認(rèn)，也不需要進(jìn)行損失確認(rèn)，但是如果是非股權(quán)支付則需要對(duì)應(yīng)資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓所得確認(rèn)操作。該案例在合并吸收過程中，由于出現(xiàn)股權(quán)支付，因此采用特殊稅務(wù)處理法。

3. A公司參照國(guó)家有關(guān)稅法規(guī)定，對(duì)同一控制下的企業(yè)合并吸收進(jìn)行稅務(wù)處理，執(zhí)行免稅合并要求，也就是被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅，合并方出現(xiàn)股權(quán)支付方式，被合并方按照特殊稅務(wù)處理方式，最終a1公司的股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)提高，達(dá)到700萬(wàn)元。

以上述案例二為基礎(chǔ)，稅務(wù)處理方式受股權(quán)支付影響，未出現(xiàn)此支付方式采用一般處理法，否則采用特殊處理法。實(shí)際操作時(shí)，這種處理方式并不會(huì)對(duì)A公司當(dāng)年的所得稅、現(xiàn)金流和凈利潤(rùn)產(chǎn)生影響。但A公司稅務(wù)上產(chǎn)生18.49億元股權(quán)處置損失，不能確認(rèn)為股權(quán)處置損失在稅前扣除。

三、企業(yè)合并涉及的其他稅收規(guī)定

同一控制下，企業(yè)合并不僅涉及了上述稅收種類，還涉及了增值稅、契稅等稅收種類，本文簡(jiǎn)要探究了這兩種稅種在企業(yè)合并稅務(wù)處理過程中的規(guī)定。

（一）增值稅

國(guó)家稅務(wù)總局公告規(guī)定：在進(jìn)行資產(chǎn)重整時(shí)，可以通過吸收合并、分立出售等方法將有形財(cái)產(chǎn)及相關(guān)債權(quán)債務(wù)進(jìn)行整合；向其他機(jī)構(gòu)或人員轉(zhuǎn)移勞工等，但是這并未歸納在增值稅范疇中，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓活動(dòng)也無(wú)須征收增值稅。對(duì)于土地使用權(quán)和不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為，按照規(guī)定企業(yè)可在吸收合并過程中將不動(dòng)產(chǎn)和土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他單位或個(gè)人。企業(yè)在吸收合并后，按照法律和合同要求多個(gè)企業(yè)合并成同一企業(yè)后，原企業(yè)的投資主體繼續(xù)續(xù)存可將原企業(yè)土地和房屋權(quán)屬變更給合并企業(yè)，暫時(shí)不會(huì)征收土地增值稅。

（二）契稅

根據(jù)2021年《關(guān)于繼續(xù)執(zhí)行企業(yè)事業(yè)單位改制重組有關(guān)契稅政策的公告》規(guī)定可知，多個(gè)企業(yè)吸收合并后成為同一公司且被合并方投資主體仍然續(xù)存，則合并方需承擔(dān)原合并方的土地和房屋權(quán)屬，免征契稅。

四、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，為應(yīng)對(duì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)效發(fā)展，企業(yè)應(yīng)根據(jù)發(fā)展需求調(diào)整發(fā)展戰(zhàn)略和發(fā)展方式，積極開展吸收合并等重組活動(dòng)。在此過程中，企業(yè)應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況進(jìn)行稅務(wù)處理，在同一控制下應(yīng)積極實(shí)施企業(yè)吸收合并會(huì)計(jì)稅務(wù)處理，達(dá)到降低稅務(wù)成本和稅負(fù)壓力的目的，增加經(jīng)濟(jì)、社會(huì)效益，進(jìn)而提高核心競(jìng)爭(zhēng)力，推動(dòng)企業(yè)持續(xù)有序發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

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（作者單位：廣東省高速公路發(fā)展股份有限公司）