人工智能和機(jī)器人的稅收規(guī)則與治理圖景

王樺宇 潘婕

人工智能（AI）和機(jī)器人等新的科技產(chǎn)品給人類生活帶來了全新的體驗(yàn)，給經(jīng)濟(jì)社會(huì)帶來了深刻的影響，也給現(xiàn)行稅收制度帶來了新的機(jī)遇和沖擊。一方面，AI和機(jī)器人普遍應(yīng)用于稅收征管過程，使得數(shù)字稅務(wù)、智慧稅務(wù)建設(shè)成為可能，顯著提升了稅收征管效能；另一方面，AI和機(jī)器人除了膺服于人類（作為設(shè)備或工具手段輔助人類社會(huì)制造和生產(chǎn)經(jīng)營）給人類帶來更多剩余價(jià)值外，對(duì)人類社會(huì)的就業(yè)市場(chǎng)也將產(chǎn)生較大沖擊（不斷升級(jí)迭代后的ChatGPT可能作為具有自我意識(shí)的主體參與創(chuàng)造價(jià)值本身且獨(dú)立于人類參與經(jīng)濟(jì)社會(huì)本身）。于是就有了對(duì)AI和機(jī)器人征稅的命題，并且一些國家已著手開始研究相關(guān)的征稅實(shí)踐。

在AI技術(shù)已經(jīng)高速發(fā)展至ChatGPT-4的當(dāng)下，構(gòu)建面向AI的征稅框架，應(yīng)當(dāng)考慮三個(gè)方面：向誰征稅？征何種稅？如何征稅？這三個(gè)問題也是AI稅的支持者和反對(duì)者爭(zhēng)論的焦點(diǎn)。

從初級(jí)機(jī)器人到ChatGPT的征稅框架

中國電子學(xué)會(huì)組織編寫的《中國機(jī)器人產(chǎn)業(yè)發(fā)展報(bào)告（2022年）》顯示，預(yù)計(jì)2024年全球機(jī)器人市場(chǎng)規(guī)模將有望突破650億美元。在此類機(jī)器人中，工業(yè)型機(jī)器人和服務(wù)型機(jī)器人占絕大多數(shù)，其運(yùn)作程序大多是基于邏輯和因果關(guān)系。

技術(shù)革新會(huì)改變我們的未來，亦會(huì)改造我們的現(xiàn)行法律和稅收制度。如果將AI和機(jī)器人作為征稅對(duì)象，就有必要構(gòu)建一個(gè)合理的稅收框架。歐洲議會(huì)是世界范圍內(nèi)首個(gè)討論機(jī)器人稅的議會(huì)，2016年一位盧森堡議員向歐洲議會(huì)提交了關(guān)于征收機(jī)器人稅的議案，雖然該議案最終并未被采納，但是支持征收機(jī)器人稅的聲音并沒有消失。2017年，韓國政府推出了一項(xiàng)新的企業(yè)所得稅政策，降低了對(duì)企業(yè)自動(dòng)化設(shè)備投資的稅收減免力度，以避免對(duì)社會(huì)就業(yè)造成較大影響，被視為一種變相的機(jī)器人稅。近幾年來，各主要國家和地區(qū)對(duì)征收AI稅的討論如火如荼?？偟膩碚f，無論是對(duì)于初級(jí)機(jī)器人，還是對(duì)高度智能化的ChatGPT，征稅的合理性基礎(chǔ)都在于其自身創(chuàng)造了價(jià)值和利潤，而無論其本身作為征稅客體抑或納稅主體，都不影響將其納入征稅框架，特別是納入以所得為基礎(chǔ)的直接課稅中。到目前為止，尚未有國家或地區(qū)將AI和機(jī)器人作為納稅人來看待，或者在征稅實(shí)踐中真正將其作為獨(dú)立于人類納稅人的特定主體，與人類納稅人一樣來進(jìn)行同等管理。

對(duì)AI征稅的正當(dāng)性與可行性

目前，世界各主要國家和地區(qū)對(duì)是否要征收AI稅的爭(zhēng)議較大。反對(duì)者認(rèn)為，AI和機(jī)器人不具備納稅主體地位，其作為人類的一種工具仍然屬于法律的客體，不能對(duì)其征稅，也不會(huì)改變現(xiàn)行有效的稅制框架；另一方面，對(duì)AI征稅增加了研發(fā)者的納稅義務(wù)，降低了利潤，可能在一定程度上抑制技術(shù)創(chuàng)新，增大社會(huì)發(fā)展的阻力，讓本就緩慢的工業(yè)革命進(jìn)程面臨更大的風(fēng)險(xiǎn)。但是，以比爾·蓋茨為代表的支持者認(rèn)為，社會(huì)普遍存在著對(duì)AI征稅的潛在需求，通過征收AI稅，將更好地解決部分社會(huì)問題。一是AI的發(fā)展必然會(huì)替代一部分低效的人類勞動(dòng)力，引發(fā)的失業(yè)問題是社會(huì)廣泛關(guān)注的民生問題，征收AI稅所產(chǎn)生的收入可用以解決失業(yè)問題；二是AI企業(yè)在獲得巨額收益回報(bào)的同時(shí)也拉大了社會(huì)的貧富差距，征收AI稅將增加國家財(cái)政收入，通過再分配政策彌補(bǔ)社會(huì)差距。

如果將AI和機(jī)器人作為征稅對(duì)象，就有必要構(gòu)建一個(gè)合理的稅收框架

對(duì)AI和機(jī)器人征稅的問題，可以從多個(gè)層面來分析和研討。一是純工具論視角，也即多數(shù)反對(duì)者所持的主要立場(chǎng)，認(rèn)為AI和機(jī)器人對(duì)人類社會(huì)而言僅作為生產(chǎn)設(shè)備，傳統(tǒng)的稅收制度與機(jī)器人使用并不產(chǎn)生直接沖突，AI只是提高了生產(chǎn)效能或者使得企業(yè)能夠成為科技型企業(yè)享受稅收優(yōu)惠，或者因?yàn)閮r(jià)值聯(lián)結(jié)點(diǎn)（常設(shè)機(jī)構(gòu)）的虛擬化使得傳統(tǒng)稅收秩序受到挑戰(zhàn)而需要進(jìn)行規(guī)則更新。二是社會(huì)政策視角，認(rèn)為機(jī)器人的廣泛使用會(huì)對(duì)人類就業(yè)市場(chǎng)造成沖擊，需要包括科技、稅收和產(chǎn)業(yè)政策在內(nèi)的宏觀政策加以調(diào)控，以沖抵機(jī)器人無節(jié)制使用造成人類勞動(dòng)力大量失業(yè)的社會(huì)問題，韓國所采取的變相機(jī)器人征稅即是基于此立場(chǎng)。三是科技倫理視角，認(rèn)為隨著時(shí)間推移，不排除未來機(jī)器人成為獨(dú)立于人類思考的單獨(dú)主體，形成類似于公司法人的法律主體資格。此種情況下，人工智能、機(jī)器人會(huì)對(duì)人類社會(huì)、科技倫理以及稅收、法律制度造成根本性、變革性的重大影響，需要對(duì)此種情形下稅收制度包括法律制度、財(cái)政轉(zhuǎn)移制度進(jìn)行系統(tǒng)性重構(gòu)。該種理解更多地基于當(dāng)下高智能機(jī)器人ChatGPT而作的面向未來的征稅技術(shù)前瞻與新稅制展望。

準(zhǔn)確來講，只有在科技倫理以及法律上認(rèn)可機(jī)器人的獨(dú)立屬性基礎(chǔ)上，才有可能產(chǎn)生機(jī)器人作為納稅人的命題，否則機(jī)器人只能作為征稅客體或者征稅過程中的相關(guān)稅收要素，也即放在純工具論和社會(huì)政策論視角下看待機(jī)器人征稅問題。一種可能且合理的階段性安排是：在AI 1.0階段，AI的功能大多集中于輔助管理，不會(huì)造成大規(guī)模的失業(yè)，該階段主要探索建構(gòu)合理的AI稅框架；在AI 2.0階段，AI將逐步取代勞動(dòng)密集型崗位上的勞動(dòng)力，傳統(tǒng)的用工模式和就業(yè)市場(chǎng)將受到挑戰(zhàn)，社會(huì)失業(yè)問題會(huì)加劇，實(shí)現(xiàn)對(duì)AI征稅的收入可用于社會(huì)政策目的來解決失業(yè)問題；在AI 3.0階段，以ChatGPT為代表的高智能機(jī)器人可能會(huì)在法律和稅收規(guī)則上具有某種適格身份，而需要建構(gòu)更具有針對(duì)性和適應(yīng)性的AI稅制模型和規(guī)則結(jié)構(gòu)。

對(duì)ChatGPT征稅的法治思維與實(shí)施路徑

從經(jīng)濟(jì)發(fā)展業(yè)態(tài)而言，AI和機(jī)器人都能納入數(shù)字經(jīng)濟(jì)的范疇。近些年來，對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅也是一個(gè)討論比較多的熱點(diǎn)領(lǐng)域，一些學(xué)理上的普遍觀點(diǎn)也開始進(jìn)入具體征稅實(shí)踐中來，比如常設(shè)機(jī)構(gòu)（PE）的判定、數(shù)字稅的征收以及數(shù)字企業(yè)稅收征管技術(shù)的完善等，這些對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域征稅的相關(guān)經(jīng)驗(yàn)也為未來對(duì)機(jī)器人課稅帶來一定的啟示。在AI技術(shù)革命和產(chǎn)業(yè)發(fā)展領(lǐng)域，稅收制度作為最有效的宏觀調(diào)控手段之一將發(fā)揮重要作用，在設(shè)想的稅制框架下，有可能在未來對(duì)AI企業(yè)甚至是機(jī)器人本身按照規(guī)模、發(fā)展階段和具體智能程度進(jìn)行必要的分類，協(xié)同配置相關(guān)產(chǎn)業(yè)政策、稅收政策和社會(huì)政策——既要鼓勵(lì)中小企業(yè)科技創(chuàng)新、抑制行業(yè)壟斷現(xiàn)象，又要貫徹稅收公平和量能課稅原則，還需要兼顧社會(huì)就業(yè)和福利政策的穩(wěn)定。

從法治思維角度來看，對(duì)包括ChatGPT在內(nèi)的機(jī)器人征稅，需要貫徹稅收法定原則、稅收公平原則和稅收效率原則。首先，稅收法定原則要求征稅諸要素均要有明確的法律規(guī)定，而非只是基于學(xué)界和實(shí)務(wù)界的呼吁或者一種產(chǎn)業(yè)或社會(huì)政策的指導(dǎo)原則；其次，稅收公平原則要求對(duì)涉及向機(jī)器人課稅的相關(guān)產(chǎn)業(yè)、持有主體甚至是ChatGPT制定統(tǒng)一規(guī)則并公平對(duì)待，確定更為具體的稅種設(shè)置、征收范圍和稅率等稅制要素；再次，稅收效率原則要求對(duì)機(jī)器人征稅需要采取更為智能化的數(shù)字征稅規(guī)則、簡(jiǎn)化征收程序、優(yōu)化征稅環(huán)節(jié)、強(qiáng)化稅收征管，讓AI稅的申報(bào)確認(rèn)等征管服務(wù)事項(xiàng)變得更加智慧高效。

就面向未來的實(shí)施路徑而言，我國可以對(duì)機(jī)器人征稅的相關(guān)問題進(jìn)行預(yù)研究，包括參考數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅規(guī)則對(duì)包括ChatGPT在內(nèi)的智能機(jī)器人的價(jià)值生成方式和定價(jià)安排作出前瞻性分析和評(píng)估。但就目前而言，科技創(chuàng)新作為支撐我國經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的基本引擎，短時(shí)間應(yīng)該不會(huì)出臺(tái)制約AI和機(jī)器人發(fā)展的相關(guān)政策措施，反而扶持性和鼓勵(lì)性的政策措施更加可以預(yù)期。

（作者王樺宇系上海交通大學(xué)凱原法學(xué)院副教授；潘婕系上海交通大學(xué)凱原法學(xué)院碩士研究生）