基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)構(gòu)建研究

王海兵,於鈴蒨

(重慶理工大學(xué) a.財(cái)會(huì)研究與開發(fā)中心; b.會(huì)計(jì)學(xué)院, 重慶 400054)

一、引言

全面推進(jìn)依法治國的國家治理革命背景下,審計(jì)監(jiān)督制度建設(shè)不斷完善。《國務(wù)院關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見》《關(guān)于實(shí)行審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見》均指出要加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作,充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)作用。2018年修訂出臺(tái)的《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》進(jìn)一步確立了內(nèi)部審計(jì)職責(zé),內(nèi)部審計(jì)的重要性顯著提升。行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)的研發(fā)對(duì)于完善內(nèi)部審計(jì)指數(shù)體系、促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理全覆蓋具有重要意義。黨的十九大把防范化解重大風(fēng)險(xiǎn)作為三大攻堅(jiān)戰(zhàn)之一,新時(shí)代內(nèi)部審計(jì)在黨的領(lǐng)導(dǎo)下承載著更大的歷史使命[1]。

行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)不僅是我國內(nèi)部審計(jì)體系中不可或缺的一部分,具有合法性和權(quán)威性[2],還是內(nèi)部控制的重要組成部分,對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行再控制。財(cái)政部先后印發(fā)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》《財(cái)政部關(guān)于全面推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)的指導(dǎo)意見》《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制報(bào)告管理制度(試行)》,深入推進(jìn)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè),構(gòu)建我國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制框架體系[3]。各級(jí)各類行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)逐步加強(qiáng),趨向全流程監(jiān)督[4]。內(nèi)部控制情況被明確確立為內(nèi)部審計(jì)的關(guān)鍵職責(zé)[5],依托內(nèi)部控制審計(jì)有力保障內(nèi)部控制設(shè)計(jì)科學(xué)和運(yùn)行高效[6]。人民銀行圍繞內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行理論研究與實(shí)踐總結(jié),完善組織治理和風(fēng)險(xiǎn)管理,改善控制效率和效果[7]。程平教授帶領(lǐng)的團(tuán)隊(duì)系統(tǒng)地研究了重慶市海事局內(nèi)部控制審計(jì)問題,內(nèi)容涉及收支管理、合同管理、建設(shè)項(xiàng)目管理、采購管理、國有資產(chǎn)管理、預(yù)算管理等的內(nèi)部控制審計(jì)[8-13]。隨著內(nèi)部控制的發(fā)展,行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)也將邁入新的發(fā)展階段。已有的內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)研究主要集中于方法、視角等方面。徐公偉等[14]提出了內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)的理論與技術(shù)框架,魏乾梅[15]、李光緒[16]、馮茜[17]分別基于卓越績效評(píng)價(jià)模式、層次分析法以及平衡計(jì)分卡構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。孟憲宇等[18]、范經(jīng)華[19]、安娜[20]從職業(yè)化水平、質(zhì)量控制以及績效視角探討了內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)體系。行政事業(yè)單位業(yè)務(wù)類型各異,現(xiàn)有評(píng)價(jià)體系各有側(cè)重,信息可比性尚有不足。本文借助合適的方法對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)工作進(jìn)行持續(xù)性量化評(píng)價(jià),推動(dòng)行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)化。

二、構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)的現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)

(一)國家層面

構(gòu)建基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)有利于加強(qiáng)民主監(jiān)督,深化我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)。一是反映履職能力,貫徹落實(shí)公共問責(zé)機(jī)制。問責(zé)的強(qiáng)度決定內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的規(guī)模和獨(dú)立性,問責(zé)的內(nèi)容決定內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)類型[21]。隨著我國人民民主建設(shè)進(jìn)程的穩(wěn)步推進(jìn),民主監(jiān)督全面深入,政府履職方式愈加規(guī)范化、精細(xì)化、程式化[22],在效果、效率等方面對(duì)行政事業(yè)單位提出了更高要求,內(nèi)部審計(jì)在風(fēng)險(xiǎn)管理、價(jià)值創(chuàng)造方面的作用隨之凸顯,量化內(nèi)部審計(jì)工作有益于更加直接地反映其履行公共受托責(zé)任程度。二是以實(shí)踐為根基,為完善我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則提供現(xiàn)實(shí)依據(jù)。當(dāng)前,我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則仍處于逐步與國際內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則趨同的階段[23]。然而,我國的政治經(jīng)濟(jì)制度具有顯著優(yōu)越性,建設(shè)與之相適應(yīng)的中國特色社會(huì)主義內(nèi)部審計(jì)制度勢在必行。借助內(nèi)部審計(jì)指數(shù)所構(gòu)建的評(píng)價(jià)體系能夠分析行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐中暴露出的不足之處,進(jìn)而出臺(tái)行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)建設(shè)指南,制定與修訂相應(yīng)準(zhǔn)則,形成特色鮮明的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系,推動(dòng)我國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體系建設(shè)進(jìn)入新的發(fā)展階段。

(二)組織層面

構(gòu)建基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)不僅將提升內(nèi)部審計(jì)工作效率效能,還將對(duì)內(nèi)部控制、組織治理產(chǎn)生積極影響。一是指導(dǎo)行政事業(yè)單位高效地開展內(nèi)部審計(jì)工作,緩解審計(jì)資源不平衡的現(xiàn)實(shí)困境。各內(nèi)部審計(jì)部門按年度編制行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)報(bào)告,從績效、客戶、內(nèi)部運(yùn)營、學(xué)習(xí)與成長4個(gè)維度梳理本單位內(nèi)部審計(jì)工作過程、結(jié)果,依據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果進(jìn)行針對(duì)性改進(jìn)。與此同時(shí),結(jié)合實(shí)際情況,學(xué)習(xí)、借鑒與應(yīng)用組織系統(tǒng)內(nèi)部得分較高的其他單位內(nèi)部審計(jì)部門的成功經(jīng)驗(yàn),提升本單位內(nèi)部審計(jì)力量。二是以內(nèi)部審計(jì)為切入點(diǎn),加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),優(yōu)化組織治理。內(nèi)部控制審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)類型之一,用以檢驗(yàn)內(nèi)部控制的有效性。內(nèi)部審計(jì)指數(shù)不僅能夠引領(lǐng)協(xié)助內(nèi)部審計(jì)部門完善自身,還將加強(qiáng)其對(duì)本單位內(nèi)部控制的支持作用,提升所在組織履行政府職責(zé)、提供公共服務(wù)方面的水平,實(shí)現(xiàn)長足發(fā)展。

三、基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)體系構(gòu)建

(一)運(yùn)用平衡計(jì)分卡構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)的可行性分析

平衡計(jì)分卡與行政事業(yè)單位非盈利性的職能定位高度契合。在考慮利益相關(guān)者權(quán)益、關(guān)注受托責(zé)任的基礎(chǔ)之上,強(qiáng)調(diào)內(nèi)部運(yùn)營與成長,關(guān)注內(nèi)部審計(jì)工作的健全性、有效性以及可持續(xù)性。相較經(jīng)濟(jì)增加值、作業(yè)成本法等衡量價(jià)值創(chuàng)造的方法而言,平衡計(jì)分卡兼顧價(jià)值創(chuàng)造的過程與成果,并重短期效益與長遠(yuǎn)價(jià)值[24]?；谄胶庥?jì)分卡構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)在環(huán)境、技術(shù)、實(shí)踐等方面均具有可行性。其一,我國行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)發(fā)展迅速,提供了良好的環(huán)境基礎(chǔ)。黨的十八大以來,黨中央、國務(wù)院高度重視審計(jì)工作[5],成立中央審計(jì)委員會(huì)并出臺(tái)一系列法律法規(guī),對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作形成有效指導(dǎo)和監(jiān)督。與此同時(shí),我國內(nèi)部審計(jì)行為日漸規(guī)范,內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量日益提升。劉力云[25]在2007年1月基于政府官方網(wǎng)站信息對(duì)我國中央政府部門、機(jī)構(gòu)和單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置情況進(jìn)行的調(diào)研表明,10.3%的調(diào)研對(duì)象設(shè)置了獨(dú)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),21%的調(diào)研對(duì)象在其他部門設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或由其他部門承擔(dān)內(nèi)部審計(jì)職責(zé)。張琦[2]在2021年4月開展相同的調(diào)研結(jié)果則顯示,前述兩種情況的占比分別為25%和53.13%。14年間,中央政府部門設(shè)置獨(dú)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的比重上升14.70%,未單獨(dú)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)但開展內(nèi)部審計(jì)工作的機(jī)構(gòu)比例上升22.13%。我國行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)體制機(jī)制不斷完善,在基礎(chǔ)建設(shè)之上,如何對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作展開評(píng)價(jià)便成為下一步工作重點(diǎn)。其二,現(xiàn)有研究為構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)奠定了技術(shù)基礎(chǔ)。根據(jù)《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》,內(nèi)部審計(jì)通過審查和評(píng)價(jià)組織的業(yè)務(wù)活動(dòng)、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理的適當(dāng)性和有效性實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。南開大學(xué)公司治理研究中心課題組[26]、唐大鵬[27]、Tseng C Y[28]先后構(gòu)建公司治理評(píng)價(jià)指數(shù)、行政事業(yè)單位內(nèi)部控制指數(shù)、風(fēng)險(xiǎn)管理指數(shù)等指標(biāo)體系,涉及內(nèi)部審計(jì)全過程,在技術(shù)方面對(duì)構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)具有借鑒意義。其三,平衡計(jì)分卡廣泛運(yùn)用于行政事業(yè)單位評(píng)價(jià)體系構(gòu)建中,具備實(shí)踐基礎(chǔ)。李天勇[29]運(yùn)用平衡計(jì)分卡思想構(gòu)建了政府績效評(píng)估體系,陳芳[30]、李長青[31]結(jié)合各行政事業(yè)單位性質(zhì)探討基于平衡計(jì)分卡的醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)績效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系、高校教學(xué)質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系,為進(jìn)一步構(gòu)建統(tǒng)一的基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)提供了現(xiàn)實(shí)依據(jù)。

(二)基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)的選取

行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)信息公開程度較低,主要采用專家打分法確定各具體指標(biāo)。首先,筆者及研究團(tuán)隊(duì)對(duì)多家行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人進(jìn)行調(diào)研訪談,征集了大量富有建設(shè)性的意見建議。我們依據(jù)《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》《審計(jì)署關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》等對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作提出要求的文件,運(yùn)用平衡計(jì)分卡從績效、客戶、內(nèi)部運(yùn)營、學(xué)習(xí)與成長4個(gè)層面初步構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)表(征求意見稿)。其次,邀請(qǐng)各行政事業(yè)單位總審計(jì)師、稽核處長、審計(jì)處長(科長)參與測評(píng),并反饋。再者,結(jié)合專家意見對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)表(征求意見稿)進(jìn)行反復(fù)修改,優(yōu)化調(diào)整各指標(biāo)內(nèi)容及權(quán)重。最后,完善后的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)表包括4個(gè)二級(jí)指標(biāo)、26個(gè)三級(jí)指標(biāo),定性標(biāo)準(zhǔn)與定量標(biāo)準(zhǔn)相結(jié)合。此后,我們將行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)表(見表1)發(fā)送給數(shù)十位行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人,邀請(qǐng)其參與自評(píng)并對(duì)得分情況作出詳細(xì)說明?；跍y評(píng)結(jié)果向各參與調(diào)研的行政事業(yè)單位提供內(nèi)部審計(jì)測試和咨詢服務(wù),從而積累了豐富的一手資料,為研究提供了有力支撐。另外,通過人本內(nèi)控與審計(jì)、會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)聯(lián)盟兩個(gè)微信公眾號(hào)發(fā)出行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)測評(píng)邀請(qǐng)函,大量行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)人應(yīng)邀報(bào)名參與測評(píng),樣本規(guī)模進(jìn)一步擴(kuò)大。

表1 行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)表

該指數(shù)編制過程中的調(diào)研對(duì)象包括但不限于:重慶市氣象局、重慶市城市管理局、重慶市住房公積金管理中心、重慶市人力資源服務(wù)中心、重慶市計(jì)量質(zhì)量檢測研究院、重慶市中醫(yī)院、重慶市腫瘤醫(yī)院、重慶市墊江縣中醫(yī)院、重慶三峽中心醫(yī)院、重慶醫(yī)科大學(xué)附屬第一醫(yī)院、重慶醫(yī)科大學(xué)大學(xué)城附屬醫(yī)院、重慶市巴南區(qū)第二人民醫(yī)院、廣東云浮市人民醫(yī)院、貴州財(cái)經(jīng)大學(xué)、重慶醫(yī)科大學(xué)、重慶交通大學(xué)、重慶師范大學(xué)、中南林業(yè)科技大學(xué)、廣西壯族自治區(qū)博物館等單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人。由于保密原則,此處僅公開經(jīng)整理完善后的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)表。

1.績效層面

內(nèi)部審計(jì)工作的成果最終體現(xiàn)在績效上[32],行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)通過加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的約束與規(guī)范,提升公共資源經(jīng)營管理效率?？冃用娴闹笜?biāo)強(qiáng)調(diào)內(nèi)部審計(jì)要完善組織治理、改進(jìn)內(nèi)部控制、降低損失,保障組織行為合規(guī)性、效益性,參與監(jiān)督評(píng)價(jià)和承擔(dān)社會(huì)責(zé)任?！吨袊鴥?nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》中提出的審計(jì)目標(biāo)在績效層面主要體現(xiàn)為三方面:其一,內(nèi)部審計(jì)促進(jìn)完善治理,通過監(jiān)督、評(píng)價(jià)、指導(dǎo)等改進(jìn)組織治理效果。其二,內(nèi)部審計(jì)為組織創(chuàng)造直接價(jià)值與間接價(jià)值[33]。其在行政事業(yè)單位中的直接價(jià)值可通過防控舞弊、差錯(cuò)和低效行為等方式控制風(fēng)險(xiǎn)、降低損失,還可通過落實(shí)審計(jì)整改和審計(jì)結(jié)果運(yùn)用,改進(jìn)組織工作效率和效益,進(jìn)而提升便民利民度的情況來衡量。審計(jì)追責(zé)是行政事業(yè)單位合規(guī)性的基礎(chǔ)保障。間接價(jià)值則表現(xiàn)為落實(shí)審計(jì)全覆蓋,加強(qiáng)業(yè)務(wù)控制,進(jìn)而改進(jìn)內(nèi)部控制的效果。其三,內(nèi)部審計(jì)嵌入組織目標(biāo),扮演好“騎士”“衛(wèi)士”“醫(yī)士”“謀士”角色[34],緊密圍繞組織職責(zé)、功能,發(fā)揮內(nèi)部人優(yōu)勢,對(duì)戰(zhàn)略、文化和績效管理進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià),并發(fā)揮引領(lǐng)作用。此外,考慮到行政事業(yè)單位以管理社會(huì)公共事務(wù)、協(xié)調(diào)社會(huì)公共利益關(guān)系為主,旨在增進(jìn)民生福祉。因而,相較上市公司內(nèi)部審計(jì)指數(shù)而言,還應(yīng)將行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)在勞工權(quán)益維護(hù)、資源環(huán)境保護(hù)等領(lǐng)域的社會(huì)責(zé)任表現(xiàn)作為評(píng)價(jià)指標(biāo)。

2.客戶層面

行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)在黨委(黨組)的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下,與基層單位或二級(jí)部門、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所和其他外部部門協(xié)同開展工作,客戶對(duì)內(nèi)部審計(jì)的支持度、滿意度以及對(duì)內(nèi)部審計(jì)建議的采納率都是評(píng)價(jià)行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)工作的重要標(biāo)準(zhǔn)。從利益相關(guān)者角度來看,包括來自組織內(nèi)部、外部的客戶。對(duì)于組織內(nèi)部而言,領(lǐng)導(dǎo)重視是決定內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮作用的最重要原因[35],2021年修訂的《審計(jì)法》新增規(guī)定:堅(jiān)持中國共產(chǎn)黨對(duì)審計(jì)工作的領(lǐng)導(dǎo)。各黨委(黨組)或行政班子對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)工作是否支持、滿意尤其值得關(guān)注。主要體現(xiàn)在堅(jiān)持黨委(黨組)對(duì)審計(jì)工作的集中統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo),黨委(黨組)主要負(fù)責(zé)人直管或班子成員分管內(nèi)部審計(jì)工作。黨委(黨組)或行政班子經(jīng)常聽取內(nèi)部審計(jì)工作匯報(bào),定期研究內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)劃、年度計(jì)劃和審計(jì)項(xiàng)目,幫助解決內(nèi)部審計(jì)重大問題。另外,基層單位或二級(jí)部門不但是各政策制度的主要執(zhí)行者,還是主要被審計(jì)單位,高質(zhì)量的內(nèi)部審計(jì)工作將協(xié)助其實(shí)現(xiàn)組織整體目標(biāo),其滿意度反映了內(nèi)部審計(jì)對(duì)客戶的效用。因而,基層單位或二級(jí)部門滿意度也應(yīng)納入客戶維度。對(duì)于組織外部而言,行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)接受審計(jì)機(jī)關(guān)的指導(dǎo)和監(jiān)督,與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合作日益緊密,尤其是在審計(jì)成果共享機(jī)制下,前述二者均可對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作作出專業(yè)性評(píng)價(jià)。從業(yè)務(wù)角度來看,作為確認(rèn)、咨詢活動(dòng),內(nèi)部審計(jì)的工作成果往往以審計(jì)報(bào)告為載體,建議的采納率直接證明了客戶對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的認(rèn)可度,以量化指標(biāo)進(jìn)行客觀評(píng)價(jià),能夠與客戶滿意度、認(rèn)可度相互印證。

3.內(nèi)部運(yùn)營層面

良好的內(nèi)部運(yùn)營是內(nèi)部審計(jì)工作有序開展的根本保證,必須要明確內(nèi)部審計(jì)部門工作內(nèi)容及所需資源,依據(jù)審計(jì)規(guī)劃計(jì)劃方案,緊密圍繞制度建設(shè)、政策落實(shí)開展工作,通過溝通與宣傳實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)營銷,在提升內(nèi)部審計(jì)部門內(nèi)部運(yùn)行效率的同時(shí)擴(kuò)大外部正向影響。高度、溫度、速度、效度是內(nèi)部審計(jì)價(jià)值創(chuàng)造的基本保障。首先是高度,現(xiàn)行法律法規(guī)并未強(qiáng)制要求單獨(dú)設(shè)置內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),成立專職內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)且隸屬層次較高直接體現(xiàn)了該行政事業(yè)單位對(duì)內(nèi)部審計(jì)的重視程度。其次是溫度,內(nèi)部運(yùn)營離不開人力、財(cái)力,機(jī)構(gòu)和人員的預(yù)算保障程度反映了行政事業(yè)單位在關(guān)鍵資源上對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的支持程度。再者是速度,內(nèi)部審計(jì)在經(jīng)歷五次大提速后已進(jìn)入信息化審計(jì)時(shí)代[36],人工智能、云計(jì)算等逐漸融入各行各業(yè),業(yè)審管融合、一體化以及信息化成為大勢所趨,行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)效率的新增長點(diǎn)蘊(yùn)藏在打破數(shù)據(jù)孤島、實(shí)現(xiàn)互聯(lián)互通之中。最后是效度,審計(jì)質(zhì)量是內(nèi)部審計(jì)工作的生命線[37],直接決定著內(nèi)部審計(jì)能否實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。

在遵守規(guī)章制度的基礎(chǔ)上規(guī)劃審計(jì)工作、執(zhí)行審計(jì)計(jì)劃、運(yùn)用審計(jì)結(jié)果是內(nèi)部審計(jì)工作內(nèi)部運(yùn)營的重要步驟。第一是確保內(nèi)部審計(jì)章程、制度、流程的建立健全和有效運(yùn)行,貫徹落實(shí)內(nèi)部審計(jì)相關(guān)政策和法律法規(guī),保證各審計(jì)活動(dòng)均有據(jù)可依。第二是結(jié)合審計(jì)資源制定兼具完備性、可執(zhí)行性的內(nèi)部審計(jì)規(guī)劃、年度計(jì)劃和項(xiàng)目方案,并將是否進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、民生事項(xiàng)審計(jì)等重點(diǎn)業(yè)務(wù)審計(jì)情況納入考核標(biāo)準(zhǔn)。第三是用好審計(jì)報(bào)告,以審促改,評(píng)價(jià)審計(jì)整改、審計(jì)追責(zé)和審計(jì)結(jié)果運(yùn)用機(jī)制的健全程度。此外,還應(yīng)完善溝通機(jī)制,在組織內(nèi)、外部對(duì)內(nèi)部審計(jì)成果進(jìn)行適當(dāng)營銷,廣泛參加學(xué)術(shù)會(huì)議、做好選好宣傳報(bào)道工作,突出內(nèi)部審計(jì)價(jià)值,提升內(nèi)部審計(jì)影響力,塑造內(nèi)部審計(jì)權(quán)威性,以尋求各利益相關(guān)者的理解與支持。

4.學(xué)習(xí)與成長層面

內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)能力的最高等級(jí)是不斷從組織內(nèi)外部學(xué)習(xí)[38],因而,學(xué)習(xí)與成長層面著眼于審計(jì)人員能力提升的重要性。以人才為根基,為行政事業(yè)單位高質(zhì)量發(fā)展與內(nèi)部審計(jì)部門水平持續(xù)優(yōu)化儲(chǔ)備人力資源;重視內(nèi)部建設(shè)活動(dòng),鼓勵(lì)科研成果轉(zhuǎn)化,為完善行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)提供不竭動(dòng)力。學(xué)習(xí)與成長的衡量標(biāo)準(zhǔn)主要包括六方面。一是根據(jù)《中國內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則》第1201號(hào)從道德素養(yǎng)、學(xué)歷、能力、參加培訓(xùn)情況等角度評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德和職業(yè)勝任能力。二是從內(nèi)部審計(jì)人員占比、薪酬水平,判斷其是否有足夠的精力、意愿提升執(zhí)業(yè)水平以及審計(jì)團(tuán)隊(duì)的整體競爭力。三是結(jié)合交流輪崗情況,評(píng)估內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)所在行政事業(yè)單位工作的了解程度、本單位業(yè)審管融合程度。四是根據(jù)內(nèi)部審計(jì)人員成長成才情況推測內(nèi)部審計(jì)工作成長性,是否將本部門員工培養(yǎng)為熟悉單位戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)的多面手。五是依據(jù)文化建設(shè)活動(dòng)類型及頻次,分析內(nèi)部審計(jì)部門是否做好廉政教育、營造濃厚學(xué)習(xí)氛圍,保證審計(jì)隊(duì)伍的純潔性,實(shí)現(xiàn)可持續(xù)性成長。六是將內(nèi)部審計(jì)理論研究的科研成果及其轉(zhuǎn)化運(yùn)用情況作為貫徹落實(shí)研究型審計(jì)的重要依據(jù)。

四、基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)應(yīng)用框架與實(shí)踐

(一)基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)應(yīng)用框架

行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)根據(jù)各指標(biāo)的重要程度賦值,通過平衡計(jì)分卡對(duì)組織內(nèi)部審計(jì)工作的過程、結(jié)果進(jìn)行評(píng)價(jià)。該指數(shù)可用于分析行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)情況、診斷問題和發(fā)現(xiàn)差距,充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的確認(rèn)和咨詢職能,為行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)人員維護(hù)和提高內(nèi)部審計(jì)職業(yè)勝任能力提供方向指引,提升行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)價(jià)值和職業(yè)影響力,評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及治理過程的效果,幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)體系與應(yīng)用見圖1。

圖1 行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)體系與應(yīng)用

已有測試結(jié)果表明,正處級(jí)、副廳級(jí)及廳級(jí)行政事業(yè)單位平均內(nèi)部審計(jì)指數(shù)得分為78.5分,內(nèi)部審計(jì)建設(shè)平均處于中等偏上水平,正處級(jí)以下行政事業(yè)單位得分不穩(wěn)定,差異較大,平均得分僅有統(tǒng)計(jì)學(xué)意義,不具有經(jīng)濟(jì)學(xué)意義?？傮w來看,行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)在黨建引領(lǐng)和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合規(guī)性控制方面更為關(guān)注,且富有成效,但信息化發(fā)展水平和資源使用效率方面有待進(jìn)一步加強(qiáng)。行政事業(yè)單位受制于人員編制和審計(jì)績效難以量化,內(nèi)部審計(jì)工作崗位比較固定,審計(jì)人員薪酬水平具有較大的穩(wěn)定性。分板塊來看,醫(yī)院內(nèi)部審計(jì)發(fā)展態(tài)勢較好,高校內(nèi)部審計(jì)不容樂觀。

(二)基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)實(shí)踐

以Z公益二類事業(yè)單位為例,運(yùn)用行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)進(jìn)行診斷分析。Z事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)由一把手直接管理,其工作得到黨組的高度支持。內(nèi)部審計(jì)部門建立健全了一系列有關(guān)內(nèi)部控制管理的制度措施,各類規(guī)章制度均較為完善,全年共計(jì)開展24個(gè)專項(xiàng)審計(jì),實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、重點(diǎn)業(yè)務(wù)審計(jì)全覆蓋,圍繞業(yè)務(wù)流程不斷提升審計(jì)質(zhì)量。截至目前,其系統(tǒng)未發(fā)生嚴(yán)重違紀(jì)違規(guī)行為,內(nèi)外部組織均對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作表示十分滿意,內(nèi)部審計(jì)建議采納率為100%。信息化程度較高,已全面上線審計(jì)稽核系統(tǒng)和風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng),并結(jié)合本單位職能開發(fā)相關(guān)電子稽查工具本地化應(yīng)用系統(tǒng)。內(nèi)部審計(jì)部門學(xué)習(xí)氛圍濃厚,員工成長相對(duì)較快。內(nèi)部審計(jì)人員占比2%,先后3人參與輪崗,并有3名干部得到提拔任用,獲得各類榮譽(yù)稱號(hào)3次。內(nèi)部審計(jì)能夠發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)中存在的問題,為改進(jìn)提供依據(jù),以審促改,推動(dòng)本單位管理水平和服務(wù)質(zhì)量大幅提升。具體表現(xiàn)為便民利民措施不斷完善,群眾滿意度越來越高。

然而,該內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作仍存在不足之處。一是內(nèi)部審計(jì)在本單位內(nèi)外部的引領(lǐng)作用相對(duì)較弱,影響力有待進(jìn)一步提升。二是審計(jì)實(shí)踐以經(jīng)驗(yàn)判斷為主,理論探討較少,難以實(shí)現(xiàn)審計(jì)創(chuàng)新。鑒于Z事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)運(yùn)行現(xiàn)狀,其綜合得分為93分,處于較高水平。此外,Z事業(yè)單位整體情況較好,側(cè)面印證了其內(nèi)部審計(jì)水平。總體而言,建議Z事業(yè)單位從三方面進(jìn)一步優(yōu)化其內(nèi)部審計(jì)工作。其一,積極參加和開展對(duì)外宣傳活動(dòng),擴(kuò)大內(nèi)部審計(jì)影響力,加強(qiáng)對(duì)本單位文化建設(shè)的支持作用,發(fā)揮好在本單位的“騎士”作用。其二,加大培訓(xùn)力度,提升人員專業(yè)能力,提高審計(jì)質(zhì)量。其三,強(qiáng)化成果轉(zhuǎn)化運(yùn)用,廣泛交流學(xué)習(xí),落實(shí)研究型審計(jì)。

五、結(jié)束語

本文根據(jù)現(xiàn)有各類評(píng)價(jià)體系的特征以及行政事業(yè)單位的職責(zé)定位,廣泛吸收行業(yè)專家意見建議,構(gòu)建基于平衡計(jì)分卡的行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)。兼顧過程評(píng)價(jià)與結(jié)果評(píng)價(jià),并進(jìn)行實(shí)踐驗(yàn)證,滿足了組織內(nèi)外部需求,豐富了我國內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)體系,為優(yōu)化行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)提供了參考。已有樣本測試結(jié)果表明,我國內(nèi)部審計(jì)建設(shè)平均處于中等偏上水平。然而,限于樣本規(guī)模,結(jié)論仍有待于繼續(xù)擴(kuò)大樣本規(guī)模而做進(jìn)一步的穩(wěn)健性檢驗(yàn)。未來的研究可圍繞3個(gè)方面進(jìn)行:一是探討各三級(jí)指數(shù)的替代性指標(biāo),探索開展實(shí)證研究的可能性,增強(qiáng)結(jié)論的普適性與說服力。二是開發(fā)適用于行政事業(yè)單位的組織治理指數(shù)、內(nèi)部控制指數(shù)、風(fēng)險(xiǎn)管理指數(shù),并分析三大指數(shù)與行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)間的聯(lián)動(dòng)關(guān)系,進(jìn)一步驗(yàn)證行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)的作用路徑。三是研究將行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)指數(shù)嵌入到國家治理體系和治理能力現(xiàn)代化建設(shè)中的實(shí)現(xiàn)路徑,總結(jié)歸納行政事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)在指數(shù)測評(píng)中暴露出的問題,并提出系統(tǒng)性的解決方案。