稅收類國有財產(chǎn)保護公益訴訟案件辦理實踐探索

邢光英　許佩琰

摘 要：國有財產(chǎn)監(jiān)管行政主體較為豐富，在稅收類國有財產(chǎn)保護中，稅務(wù)機關(guān)征收稅款常依賴于其他有關(guān)行政機關(guān)的支持與協(xié)助。檢察機關(guān)在辦理稅收類國有財產(chǎn)領(lǐng)域案件時，要厘清負有監(jiān)督管理職責的行政機關(guān)，在督促稅務(wù)機關(guān)追回國有財產(chǎn)的同時，要進一步發(fā)揮公益訴訟“協(xié)同之訴”作用，協(xié)助稅務(wù)機關(guān)與有關(guān)行政機關(guān)形成稅收征收管理閉環(huán)，防范化解國有財產(chǎn)流失風險。

關(guān)鍵詞：涉稅數(shù)據(jù)交換 環(huán)保處罰權(quán) 跨區(qū)稅收管理

《中華人民共和國環(huán)境保護稅法》（以下簡稱《環(huán)境保護稅法》）作為我國第一部“綠色”單行稅法，其在正向激勵企業(yè)節(jié)能減排、促進綠色生產(chǎn)、助推生態(tài)文明建設(shè)上起到重要作用。但實踐中仍存在因稅收征收管理范圍與環(huán)保執(zhí)法范圍不一致、涉稅信息共享不暢、涉稅數(shù)據(jù)交換不通等原因?qū)е露悇?wù)機關(guān)未能全面征收環(huán)境保護稅（以下簡稱“環(huán)保稅”）的情形。本文以所辦理的環(huán)保稅追繳行政公益訴訟案件為例，探討檢察公益訴訟在稅收類國有財產(chǎn)領(lǐng)域開展保護及訴源治理工作中的重點、難點，總結(jié)案件辦理技巧、特色，以期為檢察機關(guān)辦理同類案件提供有益樣本。

一、基本案情與辦理過程

2022年10月13日，S市人民檢察院向C區(qū)人民檢察院（以下簡稱“C區(qū)院”）交辦C區(qū)企業(yè)排放污染物而未依法繳納環(huán)保稅線索。C區(qū)院接到線索后，立即部署開展調(diào)查。

辦案人員通過檢索國家企業(yè)信用信息公示平臺，向稅務(wù)部門等單位調(diào)取稅費繳納信息、走訪環(huán)保部門與工作人員溝通等方式開展調(diào)查。經(jīng)調(diào)查，發(fā)現(xiàn)C區(qū)環(huán)保稅征收管理存在三方面問題，一是稅務(wù)機關(guān)與環(huán)保部門在履行《環(huán)境保護稅法》規(guī)定的職責中存在不同認識，環(huán)保部門未能主動協(xié)助稅務(wù)機關(guān)履行環(huán)保稅征收管理職責；二是稅務(wù)監(jiān)管與環(huán)保執(zhí)法范圍存在沖突，稅務(wù)機關(guān)以企業(yè)注冊地為環(huán)保稅征收管理范圍，環(huán)保部門以環(huán)境違法行為發(fā)生地為環(huán)保執(zhí)法管理范圍，實踐中經(jīng)常出現(xiàn)環(huán)保部門在A區(qū)執(zhí)法，B區(qū)稅務(wù)機關(guān)無法獲得環(huán)保執(zhí)法信息而未及時征收環(huán)保稅情況；三是環(huán)保部門與稅務(wù)機關(guān)涉稅信息共享平臺運行不暢，區(qū)級環(huán)保部門未能及時向稅務(wù)機關(guān)提供環(huán)境監(jiān)測數(shù)據(jù)等計稅依據(jù)，引發(fā)環(huán)保稅征收遲滯。

根據(jù)《環(huán)境保護稅法》第14條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)負責對環(huán)保稅的征收管理，環(huán)保部門負責對污染物的監(jiān)測管理，這是法律賦予兩部門的法定職責，但環(huán)保稅開征已逾4年，C區(qū)稅務(wù)、環(huán)保部門仍因涉稅信息交換不暢等原因未對部分企業(yè)征收環(huán)保稅，導(dǎo)致稅收國有財產(chǎn)流失，一方面損害了國家利益，且可能存在國有財產(chǎn)繼續(xù)流失的風險，另一方面破壞了環(huán)保稅這一“綠色”稅制的生態(tài)環(huán)境杠桿調(diào)節(jié)作用，損害了社會公共利益。

C區(qū)院將該案作為行政公益訴訟案件立案。為了讓環(huán)保稅更好、更持續(xù)地釋放綠色效應(yīng)，C區(qū)院召集稅務(wù)、環(huán)保兩部門召開聽證會，就稅務(wù)以及環(huán)保部門職責、環(huán)保稅征收管理模式、涉稅信息共享平臺運行等情況進行聽證，并通過聽證方式與稅務(wù)、環(huán)保部門進行磋商。經(jīng)過聽證與磋商，C區(qū)稅務(wù)機關(guān)表示會立即向涉案企業(yè)追繳環(huán)保稅，C區(qū)環(huán)保部門表示會進一步與C區(qū)稅務(wù)機關(guān)建立涉稅信息共享機制、及時移送污染物監(jiān)測數(shù)據(jù)。后C區(qū)院就上述內(nèi)容形成《磋商意見書》交予C區(qū)稅務(wù)、環(huán)保兩部門落實整改。C區(qū)稅務(wù)、環(huán)保兩部門積極依法履職，及時追回涉案稅款并向C區(qū)院出具回函，寫明整改落實情況。經(jīng)C區(qū)院“回頭看”，C區(qū)稅務(wù)、環(huán)保兩部門不僅在2個月內(nèi)將涉案稅款全部追回，還建立了區(qū)級層面涉稅信息共享機制，進一步防范化解環(huán)保稅流失風險。

二、環(huán)保稅追繳公益訴訟的辦案重點與思路

（一）具有環(huán)境違法處罰權(quán)的行政機關(guān)職責認定

在上述案件辦理過程中，稅務(wù)機關(guān)反映，環(huán)保稅系向“直接向環(huán)境排放污染物”的企業(yè)征收，如果企業(yè)不存在排污行為，則無需繳納環(huán)保稅，實踐中，稅務(wù)機關(guān)能夠獲得環(huán)保部門提交的一部分排污企業(yè)監(jiān)測數(shù)據(jù)，但對于企業(yè)偶發(fā)的排污行為，環(huán)保部門未能主動提供，稅務(wù)機關(guān)亦無渠道全面掌握相關(guān)數(shù)據(jù)。

筆者認為，稅務(wù)機關(guān)不是環(huán)保稅征收管理的唯一主體，具有環(huán)境違法行為處罰權(quán)的行政機關(guān)應(yīng)主動協(xié)助稅務(wù)機關(guān)履行環(huán)保稅監(jiān)管職能。其一，根據(jù)《環(huán)境保護稅法》 第14條，環(huán)保部門負責對污染物的監(jiān)測管理。實踐中，環(huán)保部門常以污染物排放量等計稅依據(jù)應(yīng)由環(huán)保、稅務(wù)部門協(xié)商確定為由，認為系因稅務(wù)機關(guān)作為環(huán)保稅征收主體未主動與環(huán)保部門協(xié)商，才導(dǎo)致環(huán)保部門存在污染物排放量等計稅依據(jù)提供不及時情形。然而，《中華人民共和國環(huán)境保護稅法實施條例》（以下簡稱《環(huán)境保護稅法實施條例》）《財政部、稅務(wù)總局、生態(tài)環(huán)境部關(guān)于明確環(huán)境保護稅應(yīng)稅污染物適用等有關(guān)問題的通知》早已通過細致規(guī)定明確應(yīng)稅污染物排放量監(jiān)測計算方式、順序等，故無論是按照法律法規(guī)，還是部門聯(lián)合發(fā)布的規(guī)范性文件，環(huán)保部門都應(yīng)依法及時提供污染物排放量等環(huán)保信息，其“不移送”“不及時移送”即是對環(huán)保稅征收職責的不作為。檢察機關(guān)在辦理稅收類國有財產(chǎn)領(lǐng)域保護案件時，不應(yīng)把對國有財產(chǎn)保護職責僅歸于稅務(wù)機關(guān)，應(yīng)通過充分調(diào)查、論證，合理確定稅收征管中各個環(huán)節(jié)的履職主體，及時準確督促具有相應(yīng)職責的行政機關(guān)依法履職。

其二，具有環(huán)境違法處罰權(quán)的其他行政機關(guān)應(yīng)向稅務(wù)機關(guān)移交企業(yè)環(huán)境違法處罰決定。目前，S市已有400余項行政執(zhí)法事項下放至街道辦事處、鄉(xiāng)鎮(zhèn)人民政府，C區(qū)院在辦案中發(fā)現(xiàn)，有些企業(yè)環(huán)保處罰由鄉(xiāng)鎮(zhèn)人民政府作出，稅務(wù)機關(guān)無法掌握該部分企業(yè)排污行為，亦造成未及時征收環(huán)保稅情形。雖然在《環(huán)境保護稅法》中僅規(guī)定環(huán)保部門負責對污染物的監(jiān)測，但在《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《稅收征收管理法》）中已明確各有關(guān)部門和單位都有支持、協(xié)助稅務(wù)機關(guān)依法執(zhí)行職務(wù)的職責。環(huán)保稅的征收對象特定、征收項目特定，應(yīng)稅污染物限于大氣、水、固體廢物，實踐中S市建設(shè)施工項目揚塵、固體廢物亂排放的處罰權(quán)均已被集中到街道辦、鄉(xiāng)鎮(zhèn)城管執(zhí)法目錄清單中，如果具有處罰權(quán)的街道辦、鄉(xiāng)鎮(zhèn)未能及時將相關(guān)線索交予稅務(wù)機關(guān)，將導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)履行不能。

（二）環(huán)保稅征收地的確定

根據(jù)《稅收征收管理法》第15條，企業(yè)在領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照后，向稅務(wù)機關(guān)申報辦理稅務(wù)登記，由于營業(yè)執(zhí)照系企業(yè)注冊地工商部門發(fā)放，故實踐中稅務(wù)機關(guān)對注冊在其轄區(qū)內(nèi)的企業(yè)進行稅收征收管理，即企業(yè)注冊地為稅收征收地。根據(jù)《環(huán)境保護稅法》第17條，納稅人繳納環(huán)保稅向應(yīng)稅污染物排放地稅務(wù)機關(guān)申報，即應(yīng)稅污染物排放地為稅收征收地。筆者認為，稅務(wù)機關(guān)以企業(yè)注冊地作為稅收征收地，會給環(huán)保稅征收帶來阻礙，其應(yīng)嚴格依照《環(huán)境保護稅法》規(guī)定，以“應(yīng)稅污染物排放地”作為環(huán)保稅征收地。

首先，在環(huán)保稅征收領(lǐng)域，《環(huán)境保護稅法》優(yōu)先《稅收征收管理法》適用?！吨腥A人民共和國立法法》明確特別法優(yōu)于普通法，當普通法的規(guī)定與特別法沖突時，適用特別法?！抖愂照魇展芾矸ā废刀愂照魇疹I(lǐng)域的基本法，任何稅收征收管理均應(yīng)遵守該法規(guī)定，但是該法中并未明確稅務(wù)機關(guān)征收地范圍，僅是規(guī)定納稅人需向領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照地的稅務(wù)機關(guān)申報稅款，前者是對稅務(wù)機關(guān)職責權(quán)限的劃定，后者是對納稅人申報納稅地的確定，兩者不是同一概念，稅務(wù)機關(guān)為便于管理將兩概念直接等同，于法無據(jù)。此外，《稅收征收管理法》第5條、第90條規(guī)定，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當按照國務(wù)院規(guī)定的稅收征收管理范圍分別進行征收管理，耕地占用稅等特殊稅種征收管理的具體辦法，由國務(wù)院另行制定?？梢妼τ谔厥舛惙N適用另行明確的具體管理辦法，對于涉及環(huán)保稅的問題，應(yīng)當優(yōu)先適用環(huán)保稅領(lǐng)域的特別規(guī)定。

其次，環(huán)保稅屬地特征明顯。實踐中，環(huán)保部門對排污企業(yè)及違法行為實行屬地管理，其將排污企業(yè)監(jiān)管情況與當?shù)囟悇?wù)機關(guān)共享，稅務(wù)機關(guān)方能對排污企業(yè)進行有效監(jiān)管。排污企業(yè)可以分為兩類，一類為在當?shù)爻钟信盼墼S可證或進行排污登記的企業(yè)，該類企業(yè)由當?shù)丨h(huán)保部門和稅務(wù)機關(guān)共同監(jiān)管，不具有爭議；另一類為注冊在異地但被當?shù)丨h(huán)保部門在執(zhí)法過程中發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)排放污染物的企業(yè)，該類企業(yè)環(huán)境違法由當?shù)丨h(huán)保部門監(jiān)管，但稅收由注冊地稅務(wù)機關(guān)、即異地稅務(wù)機關(guān)監(jiān)管，極易出現(xiàn)注冊在A區(qū)的企業(yè)在B區(qū)排放污染物被B區(qū)環(huán)保部門處罰，A區(qū)環(huán)保部門無從知曉，無法第一時間將企業(yè)排污數(shù)據(jù)提供給A區(qū)稅務(wù)機關(guān)，且如果把企業(yè)的注冊地范圍再進行外延，企業(yè)注冊在A省，被B省環(huán)保部門處罰，A省稅務(wù)機關(guān)更無從知曉企業(yè)排污情況，以企業(yè)注冊地作為環(huán)保稅征收地容易導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)因信息不通而履職遲滯，引發(fā)稅務(wù)機關(guān)“慢作為”，出現(xiàn)監(jiān)管漏洞。

最后，以企業(yè)注冊地作為稅收征收地違背立法原意?！董h(huán)境保護稅法》的立法目的系為了通過稅收杠桿調(diào)節(jié)作用保護和改善環(huán)境，國務(wù)院《關(guān)于環(huán)境保護稅收入歸屬問題的通知》明確環(huán)保稅將全部作為地方收入入庫，旨在激勵地方政府引導(dǎo)地方企業(yè)增加環(huán)保投入，為地方綠色發(fā)展、生態(tài)文明建設(shè)提供助力。《環(huán)境保護稅法》明確縣級以上地方人民政府建立分工協(xié)作機制，保障稅款及時足額入庫，如果以企業(yè)注冊地作為稅收征收地，相關(guān)稅款將作為企業(yè)注冊地地方收入，應(yīng)稅污染物排放地地方政府則無法實現(xiàn)利用稅收調(diào)控地方企業(yè)生產(chǎn)方向作用，與《環(huán)境保護稅法》立法原意相悖。

（三）涉稅信息交換機制的建立

環(huán)保稅的征管需要稅務(wù)機關(guān)與具有環(huán)境違法處罰權(quán)行政機關(guān)通力合作。實踐中，S市稅務(wù)機關(guān)與環(huán)保部門在市級層面已有工作機制進行涉稅數(shù)據(jù)交換，但C區(qū)稅務(wù)機關(guān)認為，稅務(wù)機關(guān)系垂直領(lǐng)導(dǎo)機關(guān)，區(qū)級環(huán)保、稅務(wù)部門涉稅信息橫向共享缺乏依據(jù)，C區(qū)稅務(wù)機關(guān)僅能將數(shù)據(jù)上報S市稅務(wù)機關(guān)，再通過S市稅務(wù)機關(guān)向S市環(huán)保部門移送。

筆者認為，首先，《環(huán)境保護稅法》《環(huán)境保護稅法實施條例》從“國家—直轄市—直轄市下轄區(qū)”三個層級明確各級稅務(wù)、環(huán)保部門在涉稅信息共享上的協(xié)作，每個層級環(huán)保、稅務(wù)部門均具有相應(yīng)的義務(wù)，其中，在區(qū)級層面《環(huán)境保護稅法》尤其強調(diào)地方政府“應(yīng)當”建立關(guān)于環(huán)保稅征收的分工協(xié)作機制，此處注重區(qū)級層面各機關(guān)配合的必要性，不存在區(qū)級環(huán)保、稅務(wù)部門涉稅信息橫向共享缺乏法律依據(jù)情況。

其次，現(xiàn)有數(shù)據(jù)交換方式因經(jīng)過多層介質(zhì)，容易出現(xiàn)數(shù)據(jù)交換頻次不夠、準確性欠缺情況，區(qū)級稅務(wù)、環(huán)保部門應(yīng)主動建立橫向涉稅信息交換機制，分層分類處理涉稅信息。環(huán)保稅征收管理中的涉稅信息主要包括排污單位信息、排污種類、排污監(jiān)測數(shù)據(jù)、環(huán)保處罰、排污單位申報數(shù)據(jù)復(fù)核（納稅人申報數(shù)據(jù)與環(huán)保部門自動監(jiān)測數(shù)據(jù)不一致時，由環(huán)保部門進行復(fù)核）五大類，筆者認為，五類數(shù)據(jù)均可通過數(shù)據(jù)信息化交換輔以紙質(zhì)信息傳送確保數(shù)據(jù)交換及時性，根據(jù)《環(huán)境保護稅法》和《S市數(shù)據(jù)條例》，數(shù)據(jù)信息化交換可在省、直轄市層面完成，而紙質(zhì)信息傳送則應(yīng)發(fā)生在區(qū)級層面。以C區(qū)為例，目前C區(qū)持有排污許可證的企業(yè)有200多家，進行排污登記管理的有2000多家，但C區(qū)稅務(wù)機關(guān)從涉稅信息共享平臺中僅能掌握83家持有排污許可證企業(yè)的信息，從平臺運行情況看，涉稅處罰信息從2018年到2022年12月底五年間僅有2019年一次傳送記錄，且傳送數(shù)據(jù)有一半存在重復(fù)，相關(guān)處罰決定內(nèi)容也僅有違反的法律法規(guī)，沒有監(jiān)測數(shù)據(jù)等信息?？梢?，數(shù)字化信息交換存在沒有信息、信息不完整、信息錯誤三種問題。在數(shù)據(jù)交換不成熟階段，如果能夠嘗試區(qū)級稅務(wù)、環(huán)保部門直接定期交換紙質(zhì)信息材料，則可通過“文來文往”方式彌補數(shù)據(jù)漏洞，提高數(shù)據(jù)的準確性、時效性，遇到如污染物監(jiān)測數(shù)據(jù)擬用抽樣測算方法核定情形時，也可直接由區(qū)級稅務(wù)、環(huán)保部門會商，大大提高環(huán)保稅征收效率。同時，對于排污單位申報數(shù)據(jù)復(fù)核及污染物排放種類、數(shù)量和應(yīng)納稅額核定兩方面，復(fù)核前提就是數(shù)據(jù)不對應(yīng)，僅靠數(shù)據(jù)平臺數(shù)據(jù)交換無法實現(xiàn)復(fù)核功能，且環(huán)保稅申報數(shù)據(jù)涉及污染物當量、種類等，區(qū)級稅務(wù)、環(huán)保部門建立交換機制后，可以及時對復(fù)核情況進行研判，保障環(huán)保稅按期征收。

三、稅收類國有財產(chǎn)保護公益訴訟的辦案經(jīng)驗

（一）國有財產(chǎn)保護公益訴訟案件應(yīng)更加注重“治未病”

在國有財產(chǎn)保護領(lǐng)域中，行政機關(guān)“不作為”“違法作為”的同時，往往伴隨如追回已流失環(huán)保稅但對未來可征收環(huán)保稅無有效監(jiān)管措施的“弱作為”現(xiàn)象，又或者行政機關(guān)誤將本質(zhì)上屬于行政行為的還款協(xié)議作為民事合同向法院提起民事訴訟，導(dǎo)致企業(yè)長期未能退回補貼的“不當作為”現(xiàn)象，上述現(xiàn)象具有極強的隱蔽性，如果不加以預(yù)防，在國有財產(chǎn)流失后需花費更大更多的行政成本予以追繳。筆者認為，檢察機關(guān)在辦理國有財產(chǎn)保護公益訴訟案件時，應(yīng)進一步督促行政機關(guān)承擔因“弱作為”“不當作為”導(dǎo)致國家利益具有受損重大風險的預(yù)防性責任，如上述案例中通過線上涉稅數(shù)據(jù)交換與線下文書傳遞相結(jié)合的方式形成環(huán)保稅征收管理閉環(huán)，有效避免國有財產(chǎn)進一步流失。

（二）提起“不當?shù)美泵袷鹿嬖V訟

對于稅收類國有財產(chǎn)保護中稅收優(yōu)惠、稅收補貼等國有財產(chǎn)的追回，行政機關(guān)在實踐中一般采用兩種履職方式，一是對行政相對人作出行政決定，依法要求退回優(yōu)惠、補貼，二是以不當?shù)美蛉嗣穹ㄔ禾崞鹈袷略V訟。筆者認為，行政機關(guān)與行政相對人系管理與被管理的行政關(guān)系，不是平等的民事主體，此時行政機關(guān)采用第二種方式履職是否妥當存疑，但檢察機關(guān)作為國家利益的守護者，以民事主體身份提起不當?shù)美袷略V訟有理論基礎(chǔ)。民法典明確國有財產(chǎn)由國務(wù)院代表國家行使所有權(quán)，國有財產(chǎn)具有一定民事法律性質(zhì)。檢察機關(guān)根據(jù)民事訴訟法可以對環(huán)保、食藥“等”領(lǐng)域損害社會公共利益的行為向法院提起訴訟，民事訴訟法中“等”字代表檢察機關(guān)提起民事公益訴訟領(lǐng)域有外延，而如《中華人民共和國公路法》《中華人民共和國森林法》等眾多單行法中也都明確，侵害公路、森林等國有財產(chǎn)的，依法要承擔民事責任，即檢察機關(guān)保護國有財產(chǎn)也可以提起民事訴訟。檢察機關(guān)可以利用在刑事檢察辦案中發(fā)現(xiàn)的稅收優(yōu)惠、補貼等特定國有財產(chǎn)流失線索，對違法行為人提起刑事附帶民事公益訴訟。此處要特別注意，由于國有財產(chǎn)突出“國”字，主要還是通過行政機關(guān)履職加以保護，提起民事公益訴訟范圍應(yīng)進行嚴格限制。

（三）牢牢把握公益訴訟“協(xié)同之訴”定位

國有財產(chǎn)保護尤其是稅收類國有財產(chǎn)保護，具有極強的專業(yè)性，也往往涉及深層次的行政權(quán)力運行問題，如果檢察機關(guān)在案件辦理中“橫沖直撞”，將公益訴訟作為“追責之訴”，一方面沒有稅務(wù)機關(guān)專業(yè)支持，無法全面調(diào)查了解案件情況，另一方面容易局限于就案辦案，僅實現(xiàn)追回國有財產(chǎn)功能。在國有財產(chǎn)保護案件辦理中應(yīng)牢牢把握公益訴訟“協(xié)同之訴”定位，既要與稅務(wù)機關(guān)協(xié)同，通過實地走訪稅務(wù)機關(guān)強化溝通、召開聽證會等方式開展前瞻性調(diào)查，為從對稅務(wù)機關(guān)個案監(jiān)督向與稅務(wù)機關(guān)合力形成類案治理合力奠定堅實基礎(chǔ)，又要與涉及國有財產(chǎn)監(jiān)管的行政機關(guān)協(xié)同，如上述案例中具有環(huán)保處罰權(quán)的行政機關(guān)已延伸至鄉(xiāng)鎮(zhèn)人民政府，要幫助稅務(wù)機關(guān)與各級具有環(huán)保處罰權(quán)的行政機關(guān)形成治理共識，解決環(huán)保稅征收過程中的堵點、痛點，形成國有財產(chǎn)管理閉環(huán)。

*本文為2022年度最高人民檢察院檢察理論研究課題“國有財產(chǎn)保護公益訴訟研究”（GJ2022D33）的階段性成果。

** 上海市崇明區(qū)人民檢察院檢察委員會委員、公益檢察室主任、四級高級檢察官［202150］

*** 上海市崇明區(qū)人民檢察院公益檢察室四級檢察官助理［202150］