新政府會(huì)計(jì)制度下固定資產(chǎn)核算與管理

赫鳴

在新政府會(huì)計(jì)制度的背景下，固定資產(chǎn)管理核算發(fā)生了新變化，提出了更高的新要求。政府會(huì)計(jì)制度雖然已經(jīng)實(shí)行了四年時(shí)間，但是對(duì)比歷史，還是處于全新的階段，隨著制度改革的不斷深化，也會(huì)有更多待解決的實(shí)際問(wèn)題浮現(xiàn)出來(lái)，而這些問(wèn)題也會(huì)繼續(xù)推進(jìn)政府制度的改革，使制度更適應(yīng)我國(guó)國(guó)情和實(shí)際情況。

無(wú)論是行政事業(yè)單位還是企業(yè)中，固定資產(chǎn)在資產(chǎn)組成中都占有很大的份額。尤其是在行政事業(yè)單位中，固定資產(chǎn)是向社會(huì)大眾提供服務(wù)的物質(zhì)基礎(chǔ)。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，行政事業(yè)所管轄的固定資產(chǎn)數(shù)量和種類都持續(xù)走高，財(cái)政部門(mén)對(duì)于國(guó)有資產(chǎn)的購(gòu)買(mǎi)和使用等流程和操作的監(jiān)督日趨嚴(yán)格。

一、新會(huì)計(jì)制度下對(duì)固定資產(chǎn)處理辦法

在實(shí)際工作中，由于原有制度中會(huì)計(jì)科目的缺少，行政事業(yè)單位所擁有的資產(chǎn)品類和狀態(tài)是無(wú)法及時(shí)表現(xiàn)出來(lái)的，沒(méi)有辦法僅僅從財(cái)務(wù)報(bào)告中識(shí)別出政府單位所擁有的固定資產(chǎn)類別。我國(guó)原來(lái)沒(méi)有將預(yù)算會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)合起來(lái)，形成的會(huì)計(jì)報(bào)告不是立體的，僅能以單一的角度體現(xiàn)一些較為淺顯的財(cái)務(wù)信息，不能全面反映政府主體的工作完成情況。如果想如實(shí)反映我國(guó)政府資產(chǎn)的核算情況，就需要從財(cái)務(wù)和預(yù)算會(huì)計(jì)兩個(gè)角度進(jìn)行歸結(jié)。

（一）“雙基礎(chǔ)”為反映信息提供基礎(chǔ)

為了彌補(bǔ)在舊制度下無(wú)法全面反映固定資產(chǎn)信息的問(wèn)題，在新政府會(huì)計(jì)制度中，開(kāi)始采用“雙基礎(chǔ)”對(duì)固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)平行記賬，新設(shè)會(huì)計(jì)科目可以反映固定資產(chǎn)類別和狀態(tài)，同時(shí)修訂了固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件和折舊方法等細(xì)則。這些新細(xì)則使固定資產(chǎn)的信息反饋更上一層樓。

在新政府會(huì)計(jì)制度中，政府會(huì)計(jì)開(kāi)始采用“雙基礎(chǔ)”，即收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制同時(shí)使用。雙會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)有利于反映政府部門(mén)預(yù)算執(zhí)行情況，“摸清家底”。新制度中將政府會(huì)計(jì)細(xì)分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)，其中規(guī)定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制，相較于之前可以更好反映行政事業(yè)單位的經(jīng)營(yíng)狀態(tài)和財(cái)務(wù)狀況。而預(yù)算會(huì)計(jì)主要應(yīng)用收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)政府單位中的資金流轉(zhuǎn)進(jìn)行監(jiān)控，在此基礎(chǔ)上，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)本單位、本年度或者核算期間內(nèi)的資金使用情況和預(yù)算執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督和管理，可以使政府決策者更加方便地對(duì)以后的工作方向做出決策。在新會(huì)計(jì)制度下會(huì)形成財(cái)務(wù)報(bào)告和決算報(bào)告兩張會(huì)計(jì)報(bào)表。兩張報(bào)表對(duì)比之前的一張報(bào)表所呈現(xiàn)的內(nèi)容，可以更加立體地呈現(xiàn)本單位的工作內(nèi)容，也可以如實(shí)地反映單位所控制的資產(chǎn)情況和折舊情況。

（二）新科目反映固定資產(chǎn)類別

在此次改革中，因?yàn)椤半p基礎(chǔ)，雙會(huì)計(jì)”開(kāi)始實(shí)施，所以針對(duì)會(huì)計(jì)科目也進(jìn)行了改革和改良。為了雙會(huì)計(jì)制度的順利實(shí)施，在新制度中，將會(huì)計(jì)科目進(jìn)行了細(xì)分和新增。比如將資產(chǎn)類進(jìn)行了細(xì)分，新增了公共基礎(chǔ)設(shè)施、政府儲(chǔ)備物資、保障性物資等科目，這樣的細(xì)分方式可以更直觀地對(duì)政府物資進(jìn)行分類。另外，針對(duì)新增的資產(chǎn)類科目，同時(shí)增加了對(duì)應(yīng)的折舊科目，相較于舊制度可以更及時(shí)了解行政事業(yè)單位所控制資產(chǎn)的賬面價(jià)值，也避免了賬務(wù)混亂，無(wú)法單獨(dú)確認(rèn)某一資產(chǎn)價(jià)值的情況出現(xiàn)。

（三）確認(rèn)條件改變固定資產(chǎn)范圍

固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件發(fā)生了變化，帶來(lái)了一些影響。在舊制度中所強(qiáng)調(diào)的是行政事業(yè)單位所“使用”或者“持有”的，而在新的制度中，則強(qiáng)調(diào)的是被單位所“控制”的。相較于原來(lái)的行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)說(shuō)，固定資產(chǎn)具體準(zhǔn)則詳細(xì)規(guī)定了確認(rèn)、計(jì)量和披露的操作規(guī)范。并且區(qū)別于征求意見(jiàn)稿，在正式文件中，更加強(qiáng)調(diào)了固定資產(chǎn)的使用效率和效益。

首先可以更加清楚地明確強(qiáng)調(diào)固定資產(chǎn)的確認(rèn)范圍，使固定資產(chǎn)的范圍更加清晰。其次也可以明確固定資產(chǎn)的所屬關(guān)系，有助于政府主體進(jìn)行監(jiān)督核算管理，明確由具體的固定資產(chǎn)所帶來(lái)的收入，很好地體現(xiàn)了新引入的權(quán)責(zé)發(fā)生制在固定資產(chǎn)確認(rèn)上的作用。重新定義固定資產(chǎn)的確認(rèn)條件，既符合原有的制度，又滿足了時(shí)代的要求。同時(shí)對(duì)于政府主體而言，新的定義和分類，促進(jìn)固定資產(chǎn)的管理上升到一個(gè)更精細(xì)和專業(yè)的新局面。

（四）折舊及報(bào)廢改變實(shí)務(wù)操作

新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)折舊提出了新規(guī)定，取消了原來(lái)的“虛提制度”，取而代之的是“實(shí)提制度”，即在折舊時(shí)不再?zèng)_銷當(dāng)期費(fèi)用，而是直接沖銷資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的折舊科目。為了清楚分類，在本次改革中不止新增了固定資產(chǎn)類別，也增加了其對(duì)應(yīng)的累計(jì)折舊科目。在新制度下，不用修改前期確認(rèn)的可使用年限、折舊方法等條件，直接沖銷即可。按新規(guī)定處理后，極大地方便了管理人員或者相關(guān)人員獲取準(zhǔn)確信息，并且極大地節(jié)約了時(shí)間。

二、新制度面對(duì)的新問(wèn)題

（一）新舊制度難銜接

在新舊制度銜接時(shí)，由于新舊制度的不同，一定會(huì)產(chǎn)生銜接問(wèn)題。在實(shí)際工作中，由于新舊政府會(huì)計(jì)制度的變化，在新舊銜接時(shí)，有些問(wèn)題在這個(gè)階段就暴露出來(lái)，不能及時(shí)解決，會(huì)為日后工作埋下隱患。

在新舊銜接、全面清查過(guò)程中，出現(xiàn)了許多問(wèn)題和差異，比如在金額、入賬時(shí)間、資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差距等問(wèn)題，對(duì)整體工作造成了巨大困難。雖然新制度為各方面的管理提供了助力，并在一定程度上對(duì)固定資產(chǎn)核算管理進(jìn)行了優(yōu)化改革，但是由于新舊制度存在著較大差異，所以在新舊制度銜接的過(guò)程中，固定資產(chǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理也容易出現(xiàn)問(wèn)題。新舊制度進(jìn)行銜接時(shí)，就一定要對(duì)本單位進(jìn)行全面清查，只有在原有的會(huì)計(jì)信息都被清楚明確記錄時(shí)，才能不對(duì)后來(lái)的賬目造成影響。但是這樣的工作量無(wú)疑是巨大的，意味著相關(guān)人員，不僅包括現(xiàn)有會(huì)計(jì)人員、倉(cāng)庫(kù)管理人員等，甚至還要和之前工作過(guò)的會(huì)計(jì)人員等進(jìn)行追查。在這樣的情況下，就不免出現(xiàn)錯(cuò)誤和應(yīng)付工作的情況，導(dǎo)致一些歷史遺留問(wèn)題隨便地被記錄，一直不解決，等到問(wèn)題爆發(fā)時(shí)再行處理。

（二）會(huì)計(jì)信息平臺(tái)建設(shè)困境

伴隨著改革進(jìn)程，“雙基礎(chǔ)”制度的出現(xiàn)會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員的工作量和工作難度逐漸提升，為了幫助會(huì)計(jì)人員工作，也為了相關(guān)工作人員可以及時(shí)獲取相關(guān)信息，會(huì)計(jì)信息云平臺(tái)的建設(shè)刻不容緩。

固定資產(chǎn)的管理應(yīng)該順應(yīng)時(shí)代特點(diǎn)，結(jié)合數(shù)據(jù)信息化背景進(jìn)行管理。尤其在新舊制度銜接時(shí)，會(huì)產(chǎn)生大量問(wèn)題，為了盡快達(dá)到政府會(huì)計(jì)制度改革的目的，賬務(wù)和資產(chǎn)等數(shù)據(jù)和資料的信息化將成為重要保障。需要在原平臺(tái)的基礎(chǔ)上建立新的系統(tǒng)，甚至是重新建設(shè)一套系統(tǒng)來(lái)適應(yīng)新的制度。在使用新平臺(tái)系統(tǒng)的初期一定會(huì)遇到一系列的問(wèn)題，比如本身性能的問(wèn)題或者出現(xiàn)了在構(gòu)建時(shí)期沒(méi)有設(shè)想到的問(wèn)題等，就需要相關(guān)工作人員及時(shí)處理。另外，要做好新系統(tǒng)與舊系統(tǒng)的銜接，因?yàn)樵谛孪到y(tǒng)中不僅要開(kāi)始處理新的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，還要對(duì)舊的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行查詢或者處理。

（三）特殊資產(chǎn)難以定義

在新政府會(huì)計(jì)制度中，對(duì)于固定資產(chǎn)來(lái)說(shuō)，把原有的四大類進(jìn)行了細(xì)分，形成了如今的七大類。在實(shí)際工作的過(guò)程中，有些資產(chǎn)的分類，甚至是定價(jià)任務(wù)，不是會(huì)計(jì)人員的專業(yè)任務(wù)，會(huì)對(duì)其具體工作造成障礙。比如，七大類中的文物與陳列物，這類資產(chǎn)在定義上還沒(méi)有出臺(tái)具體規(guī)定，并且個(gè)人意識(shí)可能會(huì)在區(qū)分上造成巨大影響，從而影響其價(jià)值。比如，在某高校保管了一定數(shù)量的文物固定資產(chǎn)，但是對(duì)于其價(jià)值卻難以界定，這項(xiàng)工作不能單單靠會(huì)計(jì)人員完成。學(xué)校甚至存在著將特殊的保護(hù)文物作為辦公樓進(jìn)行使用的情況，將其一直作為普通的固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊，而文物資產(chǎn)是不應(yīng)該進(jìn)行折舊處理的。

（四）固定資產(chǎn)管理漏洞

在實(shí)際的采購(gòu)流程中，普遍會(huì)比較重視采購(gòu)環(huán)節(jié)，而比較輕視在采購(gòu)和使用后的管理環(huán)節(jié)。在采購(gòu)前各個(gè)部門(mén)會(huì)努力爭(zhēng)取更多的采買(mǎi)機(jī)會(huì)或者份額，但是在采購(gòu)?fù)瓿芍?，在使用過(guò)程中，往往沒(méi)有關(guān)注其后續(xù)管理，沒(méi)有合理的全面統(tǒng)籌安排，并且目前大多數(shù)的行政事業(yè)單位并沒(méi)有建立起關(guān)于固定資產(chǎn)使用的監(jiān)督反饋機(jī)制，或許還存在較多不合理的損耗情況，導(dǎo)致固定資產(chǎn)的使用效率比較低，造成資源浪費(fèi)。比如高校內(nèi)某一辦公室購(gòu)買(mǎi)了一批高級(jí)電子計(jì)算機(jī)，但是由于科學(xué)技術(shù)的更新或者科研項(xiàng)目的完成或者轉(zhuǎn)換，這批計(jì)算機(jī)不再被該辦公室使用，但是在不完善的管理制度下，可能沒(méi)有記錄這批固定資產(chǎn)的存在和使用情況，導(dǎo)致本可以繼續(xù)由其他辦公室使用的資產(chǎn)被空置浪費(fèi)，造成重復(fù)購(gòu)買(mǎi)的情況出現(xiàn)。

在實(shí)際工作中，固定資產(chǎn)的管理上存在漏洞，導(dǎo)致目前固定資產(chǎn)管理質(zhì)量較差，行政事業(yè)單位資產(chǎn)流失問(wèn)題嚴(yán)重。同時(shí)由于后續(xù)監(jiān)督制度的缺失，可能會(huì)造成一些被閑置的固定資產(chǎn)早已超過(guò)其可使用的年限，但是沒(méi)有進(jìn)行相對(duì)應(yīng)的處理流程仍然繼續(xù)保存，甚至仍然被記錄在賬簿中，導(dǎo)致資產(chǎn)類科目的虛高，造成保管資源的浪費(fèi)。因此有學(xué)者提出可以借鑒國(guó)外的經(jīng)驗(yàn)，比如美國(guó)高校采用了內(nèi)外部監(jiān)督相結(jié)合的監(jiān)督管理模式，這使得高校在購(gòu)買(mǎi)和處置資產(chǎn)上能更加慎重和規(guī)范。這樣的要求既可以有效地避免人為的舞弊，也可以提高固定資產(chǎn)的使用效率。

三、提高固定資產(chǎn)核算管理有效性的嘗試

（一）提高財(cái)會(huì)人員綜合素質(zhì)

財(cái)會(huì)人員的綜合素質(zhì)直接影響事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算水平，在制度變化的大背景下，固定資產(chǎn)的核算內(nèi)容和核算方法發(fā)生了巨大變化，這都對(duì)財(cái)會(huì)人員的專業(yè)技能和職業(yè)素養(yǎng)提出了更高要求。

首先，在招聘環(huán)節(jié)提高招聘要求和標(biāo)準(zhǔn)；通過(guò)人才市場(chǎng)等渠道高薪聘請(qǐng)符合條件的高質(zhì)量人才。其次，單位內(nèi)還要定期組織學(xué)習(xí)、講座等活動(dòng)，財(cái)會(huì)人員可以通過(guò)交流近期工作出現(xiàn)的問(wèn)題，共同總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，避免再次發(fā)生同類問(wèn)題。最后，可以臨時(shí)招聘注冊(cè)會(huì)計(jì)師等專業(yè)人員對(duì)財(cái)會(huì)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)上的指導(dǎo)。

重視獎(jiǎng)懲制度，根據(jù)員工工作表現(xiàn)給予獎(jiǎng)勵(lì)或者懲罰，有效發(fā)揮工作人員的主觀能動(dòng)性，并且積極參與學(xué)習(xí)活動(dòng)，提升個(gè)人能力，進(jìn)而提升整個(gè)財(cái)務(wù)系統(tǒng)的效率。

（二）構(gòu)建固定資產(chǎn)核算管理一體化平臺(tái)

在新政府會(huì)計(jì)制度下，需要結(jié)合新技術(shù)，對(duì)固定資產(chǎn)的核算管理進(jìn)行一體化平臺(tái)構(gòu)建，從而實(shí)現(xiàn)資源共享，提升國(guó)有資產(chǎn)的利用價(jià)值。使行政事業(yè)單位各部門(mén)通過(guò)統(tǒng)一平臺(tái)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行共同管理。

（三）加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理

有關(guān)固定資產(chǎn)管理的部分，在新制度中并沒(méi)有詳細(xì)規(guī)定，所以在實(shí)際工作過(guò)程中，更需要注意這方面管理。

首先，在固定資產(chǎn)的管理過(guò)程中，為了達(dá)到更好的管理效果，就需要對(duì)全體工作人員深化管理意識(shí)，并且明確具體責(zé)任，通過(guò)這樣的方式使固定資產(chǎn)的管理質(zhì)量得到提升。另外，后續(xù)的再次使用、維護(hù)過(guò)程也應(yīng)該委任專門(mén)的人員進(jìn)行監(jiān)督管理。

其次，有效的內(nèi)控制度也是不可或缺的一個(gè)部分。不僅包括購(gòu)置驗(yàn)收、入庫(kù)、入賬、使用、保養(yǎng)等各個(gè)環(huán)節(jié)，還應(yīng)該從制度上、思想上進(jìn)行全面落實(shí)。首先，固定資產(chǎn)管理必須堅(jiān)持統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)，歸口管理、分級(jí)負(fù)責(zé)、責(zé)任到人，通過(guò)資產(chǎn)使用人層層負(fù)責(zé)的方式，將資產(chǎn)管理的職責(zé)從財(cái)務(wù)管理中進(jìn)行分離。另外要加強(qiáng)對(duì)于固定資產(chǎn)使用記錄進(jìn)行規(guī)范，定期針對(duì)固定資產(chǎn)的明細(xì)臺(tái)賬實(shí)物進(jìn)行核對(duì)。

結(jié)語(yǔ)：

目前我國(guó)的學(xué)者研究主要集中在兩方面，一方面是根據(jù)現(xiàn)有制度存在的問(wèn)題研究，為制度改革提供理論基礎(chǔ)，期待更完善的制度改革；另一方面是針對(duì)固定資產(chǎn)的實(shí)際管理問(wèn)題，比如制度改革引發(fā)的新舊制度銜接困難，新制度下信息化平臺(tái)建設(shè)等相關(guān)問(wèn)題，學(xué)者們希望針對(duì)這些問(wèn)題提出建議措施，解決現(xiàn)實(shí)中實(shí)際存在的難題，但是由于新政府會(huì)計(jì)制度實(shí)施時(shí)間較短，學(xué)者們可以利用的實(shí)際案例數(shù)量較少，所以目前提出的措施具有宏觀性，而缺少了針對(duì)性以及普遍適用性，這仍是現(xiàn)在以及日后的研究重點(diǎn)。

（作者單位： 沈陽(yáng)大學(xué)商學(xué)院）