同一控制下企業(yè)合并中的稅務(wù)籌劃

夏雪芳 蘇州優(yōu)瑞信電子科技有限公司

現(xiàn)階段，高質(zhì)量發(fā)展是我國目前發(fā)展中的重點(diǎn)，在激烈的市場環(huán)境下，企業(yè)為了獲得更大的市場份額需要提升自身的綜合實(shí)力，企業(yè)合并是其中的一種方式，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)重組，擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模并實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效益的提升。在企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營過程中，若想降低企業(yè)的經(jīng)營成本，需要關(guān)注企業(yè)的稅務(wù)方面的工作，以國家的法律法規(guī)為依據(jù)來減少稅負(fù)是企業(yè)合并時(shí)需要籌劃的內(nèi)容。通過成功的企業(yè)合并能夠合理有效地分配社會(huì)資源，有助于迅速擴(kuò)大企業(yè)規(guī)模，促進(jìn)企業(yè)快速發(fā)展，創(chuàng)造更多財(cái)富。在這種情況下，企業(yè)的擴(kuò)張和兼并是促進(jìn)企業(yè)兼并不斷增長的必要途徑，企業(yè)重組和兼并已成為一種較為普遍的現(xiàn)象。

一、同一控制下企業(yè)合并的內(nèi)涵

企業(yè)合并能夠使得企業(yè)的生存時(shí)間增加，由兩個(gè)及以上的單位進(jìn)行合并組成一個(gè)獨(dú)立的企業(yè)。企業(yè)合并主要分為兩類，分別是同一控制下的企業(yè)合并以及非同一控制下的企業(yè)合并。其中同一控制下的企業(yè)合并是指進(jìn)行合并的企業(yè)在經(jīng)營流程中都受到相應(yīng)的管理，而且是常態(tài)化的。如果企業(yè)希望通過合并增加價(jià)值，他們必須考慮會(huì)計(jì)和稅務(wù)，并在法律范圍內(nèi)制定適當(dāng)?shù)挠?jì)劃和安排。由于企業(yè)合并的日益復(fù)雜的性質(zhì)，以及對(duì)最大資本增加的需求，人們對(duì)企業(yè)合并的會(huì)計(jì)、稅務(wù)和稅務(wù)規(guī)劃普遍關(guān)注。與合并過程和相關(guān)稅收處理有關(guān)的許多會(huì)計(jì)問題應(yīng)嚴(yán)格按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)稅收法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行，因此，應(yīng)做好適當(dāng)?shù)亩悇?wù)籌劃工作。總的來說，企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理工作沒有什么特別之處，但稅務(wù)處理有一定的特殊性，并且受到相關(guān)政策的顯著影響。在這種情況下，有必要深入研究相關(guān)政策，以便明智地進(jìn)行稅務(wù)規(guī)劃，從而為企業(yè)財(cái)務(wù)提供更大的空間，這給財(cái)務(wù)工作者帶來了新的挑戰(zhàn)，也為稅務(wù)規(guī)劃提供了空間。目前，主要挑戰(zhàn)是解決企業(yè)合并過程中的財(cái)務(wù)管理問題并制定適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)和稅務(wù)處理方案。

二、同一控制下企業(yè)合并中的稅務(wù)籌劃優(yōu)勢

稅收籌劃的存在和發(fā)展使得納稅人找到了降低稅收成本的合法渠道，并促進(jìn)了公司可支配收入的增加，這客觀上降低了違反營業(yè)稅的可能性。通過經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的事前組織，公司實(shí)現(xiàn)了在法律范圍內(nèi)減輕稅負(fù)的目標(biāo)，不僅承擔(dān)了納稅義務(wù)，而且通過為公司繼續(xù)生產(chǎn)提供財(cái)務(wù)擔(dān)保，降低了公司的運(yùn)營成本。公司的利潤等于收入減去成本和費(fèi)用，成本的扣除對(duì)實(shí)現(xiàn)利潤最大化的目標(biāo)起著重要作用。為了實(shí)現(xiàn)法定稅收節(jié)約的目標(biāo)，公司必須依靠加強(qiáng)其業(yè)務(wù)管理、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)管理，使得規(guī)劃發(fā)揮出其經(jīng)濟(jì)價(jià)值，因此，稅務(wù)規(guī)劃鼓勵(lì)促進(jìn)企業(yè)加強(qiáng)企業(yè)治理，公司根據(jù)不同的稅收優(yōu)惠政策做出投資決策、商業(yè)體制改革、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整等。雖然目標(biāo)是減輕稅收負(fù)擔(dān)，但入手點(diǎn)是逐步開始優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和合理分配生產(chǎn)力。

三、同一控制下企業(yè)合并稅收籌劃的案例分析

以A公司為例，為了更好地實(shí)現(xiàn)公司的長遠(yuǎn)發(fā)展對(duì)公司進(jìn)行合并。A公司分別持有B公司和C公司百分百的股份，B公司持有B1百分百的股份，C公司持有C1公司百分百的股份，并且且B公司、B1公司、C公司、C1公司的業(yè)務(wù)經(jīng)營有相似之處，現(xiàn)需要將B1公司解散，B1公司的項(xiàng)目、人員、資產(chǎn)歸入C1公司。第一種方式是由A公司組織安排，將B1公司無償并入C1公司，B1公司的資產(chǎn)、負(fù)債、員工均轉(zhuǎn)入C1公司。第二種方式是先將B1公司的資產(chǎn)、負(fù)債、員工先保留，一年后在并入C1公司，合并前采用租用的方式對(duì)外經(jīng)營。在稅務(wù)處理方面，第一種方式按照合并業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，第二種方式需要對(duì)股權(quán)劃轉(zhuǎn)和合并兩個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行所得稅處理。

四、同一控制下企業(yè)合并中的稅務(wù)籌劃原則

首先，在公司吸收合并過程中應(yīng)該做好整體系統(tǒng)的管理工作，將稅負(fù)成本納入總體稅收規(guī)劃過程，并將工作重點(diǎn)放在總體稅收規(guī)劃上，而不是側(cè)重于特定稅種的規(guī)劃，要做好稅收負(fù)擔(dān)與大局的對(duì)照。其次，目標(biāo)性原則。公司吸收和合并過程中的稅務(wù)籌劃工作應(yīng)以公司的戰(zhàn)略發(fā)展為基礎(chǔ)。假設(shè)公司的戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)，公司的稅務(wù)規(guī)劃工作應(yīng)最大化，吸收和合并工作對(duì)公司戰(zhàn)略發(fā)展目標(biāo)的負(fù)面影響應(yīng)減少。此外，應(yīng)制定稅收過程中的共同適用標(biāo)準(zhǔn)，采用共同標(biāo)準(zhǔn)處理同一控制下的合并相關(guān)問題，并明確總體業(yè)務(wù)目標(biāo)，使稅收規(guī)劃符合國家政策要求，符合企業(yè)當(dāng)前利益。在處理特定稅款時(shí)，應(yīng)及時(shí)檢查合并實(shí)體的資產(chǎn)和負(fù)債，并在確保賬目真實(shí)性的前提下開展稅務(wù)籌劃工作，以避免因虛假會(huì)計(jì)而產(chǎn)生的稅務(wù)籌劃風(fēng)險(xiǎn)。

在公司的合并和吸收過程中需要做好充分的準(zhǔn)備，在合并和吸收過程中，必須確定合并的基準(zhǔn)日期。由于無法估計(jì)合并的總體期限，被合并實(shí)體和被合并實(shí)體應(yīng)作出適當(dāng)安排，調(diào)整合并和吸收的基準(zhǔn)日，以避免在工作過程中出現(xiàn)任何問題，合并基準(zhǔn)日的調(diào)整可能會(huì)減輕其稅務(wù)負(fù)擔(dān)。此外，被合并實(shí)體的財(cái)務(wù)人員應(yīng)及時(shí)關(guān)注被合并實(shí)體當(dāng)前的稅務(wù)狀況，以避免稅務(wù)補(bǔ)償?shù)臐撛陲L(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，應(yīng)規(guī)定相關(guān)協(xié)議簽署后的稅務(wù)注銷日期，并應(yīng)根據(jù)注銷日期簽署后續(xù)補(bǔ)充協(xié)議，以確定合并基準(zhǔn)的實(shí)際日期。在公司吸收和合并過程中，當(dāng)被合并公司成立時(shí)間較長時(shí)，需要了解被合并公司分支機(jī)構(gòu)和相關(guān)分支機(jī)構(gòu)的稅務(wù)登記情況，澄清一般稅務(wù)內(nèi)容，并與稅務(wù)部門協(xié)商并以其他方式進(jìn)行查詢，在與有關(guān)當(dāng)局聯(lián)系后，被合并實(shí)體的分支機(jī)構(gòu)或其他方面的稅務(wù)登記應(yīng)適時(shí)撤銷，分支機(jī)構(gòu)的一般稅務(wù)登記由分支機(jī)構(gòu)所在地的稅務(wù)局進(jìn)行，分支機(jī)構(gòu)的撤銷是一個(gè)長期的過程，因此有必要提前計(jì)劃，避免因時(shí)間的影響而阻礙后續(xù)進(jìn)程。特別應(yīng)注意的是，如果被合并實(shí)體在合并后繼續(xù)營業(yè)，則分支機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)部門將轉(zhuǎn)變?yōu)楹喜?shí)體，并重新申請(qǐng)每個(gè)分支機(jī)構(gòu)的營業(yè)執(zhí)照。在稅務(wù)籌劃過程中，合并公司的財(cái)務(wù)人員需要在現(xiàn)行稅收政策的基礎(chǔ)上開展稅務(wù)籌劃工作，避免違法行為和其他稅收政策行為，堅(jiān)持實(shí)事求是的原則，嚴(yán)格遵守法律法規(guī)，在進(jìn)行稅務(wù)籌劃時(shí)，合并后的公司還應(yīng)提升財(cái)務(wù)部門在一般稅務(wù)規(guī)劃工作中的主要地位以幫助財(cái)務(wù)員工了解吸收和合并過程中的一般稅務(wù)情況，并為財(cái)務(wù)員工開展工作創(chuàng)造基礎(chǔ)。

五、同一控制下企業(yè)合并稅收籌劃途徑

關(guān)于公司吸收和合并的稅務(wù)規(guī)劃工作可以有效地幫助公司降低運(yùn)營成本，例如，同一控制下的公司可以減少資產(chǎn)的估值過程，獲得被合并公司的資產(chǎn)和負(fù)債，減少被合并公司吸收和合并的納稅總額，減輕公司的稅收負(fù)擔(dān)，前提是通過合理的稅收待遇維護(hù)公司利益，減輕公司自身的財(cái)務(wù)壓力，平衡經(jīng)濟(jì)利益，提高公司對(duì)市場的適應(yīng)能力。在合并中，被合并公司的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)包括內(nèi)部和外部兩種風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)表明，與合并公司的合并負(fù)擔(dān)相關(guān)，公司可能面臨更大的稅收壓力。例如，在母公司與子公司合并的情況下，如果子公司的稅收負(fù)擔(dān)過高，母公司可能會(huì)因?yàn)樵诙唐趦?nèi)對(duì)子公司征收過高的稅收負(fù)擔(dān)而面臨財(cái)務(wù)困難。

(一)合并方式選擇

控股合并、吸收合并以及新設(shè)合并是同一控制下企業(yè)合并的三種常見方式?？毓珊喜⑹窃谶M(jìn)行企業(yè)合并時(shí)各企業(yè)通過股權(quán)置換以及收購的方式將獲得被合并方一半以上的股權(quán)份額，進(jìn)一步獲得被合并企業(yè)的實(shí)際控股權(quán)。雖然股權(quán)轉(zhuǎn)移給新的企業(yè)，但是經(jīng)營權(quán)仍屬于被合并方。吸收合并是指合并方企業(yè)在接收被合并方企業(yè)的資產(chǎn)的同時(shí)也相應(yīng)地承擔(dān)了被合并方企業(yè)的負(fù)債，在合并工作交接完成之后，被合并企業(yè)進(jìn)行注銷。新設(shè)合并是在完成項(xiàng)目時(shí)，項(xiàng)目中的企業(yè)進(jìn)行組合，出資形成一個(gè)新的企業(yè)，并承擔(dān)資產(chǎn)和負(fù)責(zé)的經(jīng)營管理工作，由于合并之前的各個(gè)企業(yè)的稅收要求不同，合并后的企業(yè)需要了解新設(shè)合并種稅收優(yōu)惠政策的相關(guān)內(nèi)容。如合并之前的企業(yè)在享受稅收優(yōu)惠的情況下，并且稅收優(yōu)惠政策期限已滿，在合并完成后新企業(yè)沒有享受稅收優(yōu)惠的權(quán)利。

(二)支付方式選擇

企業(yè)在同一控制下進(jìn)行合并的關(guān)鍵是要獲得被合并企業(yè)的有效控制權(quán)，只有支付相應(yīng)的價(jià)格才能獲得控制權(quán)。不同的選擇也會(huì)影響支付過程中的稅務(wù)處理，最終反映在稅收成本中。在同一控制下，被合并企業(yè)有權(quán)在企業(yè)進(jìn)行合并時(shí)支付特定的價(jià)格，以獲得對(duì)企業(yè)的控制權(quán)。主要方法包括現(xiàn)金支付、股權(quán)支付和債務(wù)承擔(dān)?，F(xiàn)金支付顧名思義，是指被合并實(shí)體以可交易的現(xiàn)金或金融資產(chǎn)支付被合并實(shí)體的適當(dāng)報(bào)酬。一個(gè)企業(yè)采用現(xiàn)金支付方式，所產(chǎn)生的稅款是應(yīng)稅合并的一部分，即當(dāng)被合并方收到被合并方的現(xiàn)金報(bào)酬時(shí)，其轉(zhuǎn)讓相應(yīng)的股權(quán)，被合并方應(yīng)繳納個(gè)人所得稅。在具體的合并過程中，轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)是對(duì)外銷售的，所以被合并實(shí)體轉(zhuǎn)讓的財(cái)產(chǎn)是根據(jù)收入的情況進(jìn)行繳納。因此，如果合并實(shí)體選擇現(xiàn)金的支付方式，則不會(huì)收到合并實(shí)體損失份額的補(bǔ)償。如果固定資產(chǎn)的價(jià)值大于資產(chǎn)的公允價(jià)值，則可根據(jù)公允價(jià)值原則扣除稅前折舊額。作為第二種支付方式，支付股權(quán)意味著企業(yè)通過支付股份支付報(bào)酬，這是一種免稅的合并方式，在股權(quán)轉(zhuǎn)讓的情況下，合并實(shí)體無需支付轉(zhuǎn)讓稅。此外，在確認(rèn)資產(chǎn)期間，合并實(shí)體無需承擔(dān)與轉(zhuǎn)讓部分相關(guān)的費(fèi)用，因此產(chǎn)生的稅費(fèi)不再存在。如果在被合并實(shí)體的情況下，為了在合并過程中獲得對(duì)另一家企業(yè)的控制權(quán)而接受了股權(quán)出資，則被合并實(shí)體造成的損失可作為獲得收入的條件，是一種債務(wù)催收方式，即收購方通過接管被合并方的債務(wù)來支付因合并而產(chǎn)生的對(duì)價(jià)。債務(wù)企業(yè)的支付方式為免稅合并，合并企業(yè)無需支付因合并原因而應(yīng)繳納的相應(yīng)所得稅。

(三)交易方式選擇

當(dāng)同一控制下的企業(yè)合并時(shí)，稅務(wù)籌劃中的重組交易的兩種方式分別是應(yīng)稅合并和重組、免稅合并和重組。根據(jù)上述兩種交易方法之間的差異，各企業(yè)作為合并方，為了達(dá)到稅務(wù)處理的理想效果需要考慮應(yīng)稅合并和免稅合并對(duì)企業(yè)今后發(fā)展的影響，特別是應(yīng)稅合并和免稅合并對(duì)企業(yè)未來發(fā)展的影響。企業(yè)選擇合并方式時(shí)，應(yīng)根據(jù)其經(jīng)營狀況，在同一控制下進(jìn)行應(yīng)稅或免稅交易。應(yīng)納稅合并是指當(dāng)企業(yè)處理相關(guān)合并問題時(shí)，他們還應(yīng)考慮確認(rèn)成本和支出情況，然后根據(jù)交易價(jià)格選擇合并方法。免稅合并是指實(shí)體在合并過程中是否暫時(shí)不確認(rèn)成本，或按初始價(jià)值確定合并方法。企業(yè)根據(jù)其條款和條件選擇重組交易的方法，使得企業(yè)繳納稅額有所減少的同時(shí)提高其經(jīng)濟(jì)利潤。如果同一控制下的企業(yè)合并，且市場低估了被合并方的資產(chǎn)，則必須謹(jǐn)慎選擇適當(dāng)性方法。如果資產(chǎn)被低估，企業(yè)最好的方法是選擇納稅合并方式，而不是非納稅重組。因?yàn)樵趹?yīng)稅交易的情況下，合并方的企業(yè)可以直接以現(xiàn)金購買被合并企業(yè)的股權(quán)，而不是購買股權(quán)。如果市場低估了被合并實(shí)體的資產(chǎn)，其賬面價(jià)值大于其實(shí)際價(jià)值，當(dāng)合并實(shí)體使用應(yīng)收合并和重組方法時(shí)，被合并方的資產(chǎn)可能會(huì)被轉(zhuǎn)移，隨后產(chǎn)生一定的損失。正是這部分損失被合并實(shí)體用來抵消應(yīng)繳稅款并減輕其必須承擔(dān)的稅負(fù)。另一方面，如果被合并實(shí)體接受基于資本注入的免稅合并交易，企業(yè)將很難實(shí)現(xiàn)減輕稅負(fù)的目標(biāo)，因?yàn)樗鼰o法轉(zhuǎn)讓被合并實(shí)體的相應(yīng)資產(chǎn)，更不用說抵消被合并實(shí)體損失的稅額。當(dāng)企業(yè)在同一控制下合并時(shí)，他們必須做相關(guān)的稅務(wù)規(guī)劃工作，注意合并企業(yè)的選擇。在不同的地區(qū)、不同的運(yùn)營條件和其他因素的共同作用下，企業(yè)稅務(wù)規(guī)劃產(chǎn)生不同的結(jié)果，因此，在選擇合并企業(yè)時(shí)，可以將稅收優(yōu)惠地區(qū)考慮在內(nèi)。由于我國的不同地區(qū)對(duì)于稅收的要求不同，因此企業(yè)并購過程的主要方向是對(duì)地區(qū)進(jìn)行選擇。

(四)交易對(duì)象選擇

選擇合并對(duì)象是在同一控制下企業(yè)合并的稅務(wù)籌劃中需要考慮的內(nèi)容之一。對(duì)于不同的地區(qū)或者行業(yè)來說，合并對(duì)象的財(cái)務(wù)狀況對(duì)企業(yè)的稅收籌劃產(chǎn)生了不同的效果。在同一控制下的企業(yè)合并的情況下，建議對(duì)免稅地區(qū)的企業(yè)進(jìn)行合并。根據(jù)我國在稅收方面的相關(guān)規(guī)定，在不同的地區(qū)實(shí)行不同的稅收政策，以解決區(qū)域發(fā)展不平衡的問題，所以在中西部地區(qū)、經(jīng)濟(jì)開發(fā)區(qū)和政策支持地區(qū)的企業(yè)進(jìn)行稅收照顧，實(shí)施稅收優(yōu)惠政策。除地區(qū)這個(gè)影響因素外，不同行業(yè)的企業(yè)也適用不同的稅收政策。總的來說，高能耗、高資源消耗和嚴(yán)重污染等行業(yè)的企業(yè)承擔(dān)著較高的稅負(fù)，而環(huán)境保護(hù)、高科技含量和新興服務(wù)業(yè)等行業(yè)的企業(yè)可能會(huì)受益于不同的稅收激勵(lì)政策和相對(duì)較輕的稅負(fù)。如果一家企業(yè)選擇了一個(gè)具有優(yōu)惠稅收政策的地區(qū)或行業(yè)的企業(yè)，它可能會(huì)有適當(dāng)?shù)膬?yōu)惠稅收政策。此外，如果是同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)考慮合并對(duì)象的財(cái)務(wù)狀況選擇。一般而言，收購方應(yīng)選擇財(cái)務(wù)損失抵消合并實(shí)體損失的實(shí)體作為收購對(duì)象，從而減少應(yīng)納稅收入并減輕實(shí)體的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

六、結(jié)語

企業(yè)的吸收合并方式面臨著多種選擇，所以對(duì)公司吸收合并協(xié)議的研究應(yīng)明確會(huì)計(jì)安排以及是否適用特殊稅收待遇，并作為實(shí)現(xiàn)良好稅收規(guī)劃的基礎(chǔ)。因此，在采用和合并過程中，財(cái)務(wù)工作者應(yīng)根據(jù)現(xiàn)有稅收政策，積極尋求與地方稅務(wù)部門的溝通，了解稅務(wù)規(guī)劃過程中的問題，并及時(shí)解決這些問題，為未來的工作提供幫助。在稅務(wù)規(guī)劃過程中，財(cái)務(wù)工作者還應(yīng)注意以現(xiàn)行稅收政策為基礎(chǔ)，避免違反稅收政策，并通過合理的規(guī)劃減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。