“雙碳”目標(biāo)背景下高排放企業(yè)碳預(yù)算體系的構(gòu)建及應(yīng)用研究

董怡穎 唐 洋 劉 芳 鄧子儀

2021年10月，國(guó)務(wù)院辦公廳出臺(tái)的《2030年前碳達(dá)峰活動(dòng)實(shí)施方案》根據(jù)深入貫徹實(shí)施中央、國(guó)務(wù)院辦公廳有關(guān)碳達(dá)峰碳中和的重大戰(zhàn)略決定，并根據(jù)《中共中央辦公廳國(guó)務(wù)院辦公廳有關(guān)整體準(zhǔn)確全面深入踐行新發(fā)展觀抓好碳達(dá)峰碳中和管理工作的若干意見》部署需要，重點(diǎn)根據(jù)二零三零年前碳達(dá)峰任務(wù)目標(biāo)，對(duì)實(shí)施碳達(dá)峰任務(wù)目標(biāo)進(jìn)行了整體部署。其中溫室氣體的大規(guī)模釋放給高排放企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為帶來了一系列負(fù)面沖擊，在當(dāng)前世界范圍內(nèi)逐步降低碳排放量的情況下，高排放行業(yè)將承受著前所未有的碳排放壓力和氣候變遷壓力。在“雙碳”目標(biāo)背景下，碳預(yù)算作為企業(yè)實(shí)現(xiàn)碳管理目標(biāo)的重要政策工具，將以碳排放為源頭，系統(tǒng)地規(guī)劃企業(yè)碳活動(dòng)，高效地管理企業(yè)碳排放過程中的各項(xiàng)作業(yè)活動(dòng)，助力企業(yè)完善減排工作，促成企業(yè)低碳發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的達(dá)成。因此，非常有必要建立一套完整的企業(yè)碳預(yù)算體系。

一、碳預(yù)算體系構(gòu)建的理論基礎(chǔ)

可持續(xù)發(fā)展論運(yùn)用于與碳排放權(quán)市場(chǎng)的交易上機(jī)制。由于可持續(xù)發(fā)展環(huán)境的退化的成本很大，可能會(huì)相對(duì)抑制企業(yè)的經(jīng)濟(jì)成長(zhǎng)，因此我們需要通過采取適度的管理措施和行政干預(yù)方式達(dá)到環(huán)境可持續(xù)，從而減少其耗費(fèi)成本。因此碳排放權(quán)市場(chǎng)的交易機(jī)構(gòu)就應(yīng)運(yùn)而生，通過對(duì)企業(yè)碳排放約束性管理，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的變革，從而推動(dòng)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

外部性理論應(yīng)用于碳排放治理路徑。外部性理論，是指經(jīng)濟(jì)主體在其自身活動(dòng)中對(duì)別人產(chǎn)生有益或影響時(shí)所造成的收益或損失。外部性所產(chǎn)生的主要因素，是由于參加經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)主體在衡量經(jīng)營(yíng)活動(dòng)時(shí)進(jìn)行了內(nèi)在優(yōu)化，而并未顧及交易結(jié)果對(duì)經(jīng)營(yíng)主體以外的人的利益影響。因此逐步完善碳排放的治理路徑，必須立足于外部性理論充分考慮交易發(fā)生時(shí)的外部影響。

生態(tài)足跡理論也適用于評(píng)估經(jīng)濟(jì)可持續(xù)增長(zhǎng)能力。生態(tài)足跡理論指出人們?yōu)楸３稚钚枰乃凶匀毁Y源、商品或勞務(wù)，每一項(xiàng)消費(fèi)行為過程都是以該消費(fèi)行為需要的原始物品和能量的相應(yīng)面積的土地進(jìn)行的，人們的任何消費(fèi)行為均可被計(jì)算為一定的自然生產(chǎn)力用地面積，目前這個(gè)概念被用來衡量各種區(qū)域的可持續(xù)發(fā)展能力。

二、企業(yè)碳預(yù)算體系的具體內(nèi)容分析

（一）碳預(yù)算目標(biāo)確定

制定碳預(yù)算目標(biāo)的基礎(chǔ)是根據(jù)產(chǎn)業(yè)的現(xiàn)狀以及政策性、戰(zhàn)略性、經(jīng)濟(jì)性三方面的減排措施需要加以整合。其政策性規(guī)定主要是參考了中央政府在節(jié)約減排方面的政策支持措施和限制性的法律規(guī)定，并優(yōu)先考慮把碳總量限制在國(guó)家政策所規(guī)定的控制額度之內(nèi)。戰(zhàn)略性要求主要是針對(duì)公司的經(jīng)營(yíng)策略，即注重可持續(xù)經(jīng)營(yíng)與企業(yè)社會(huì)責(zé)任的公司更傾向于在降低碳排放量方面傾注更多。而經(jīng)濟(jì)性要求的主要目的則在于通過將碳排放權(quán)市場(chǎng)化，使公司通過市場(chǎng)化的經(jīng)營(yíng)管理行為達(dá)到節(jié)約減排目標(biāo)效果。碳預(yù)算制定企業(yè)行業(yè)總的排放量和減排水平后，也必須充分考慮其各部分的排放條件和減排水平，因此一旦制定，就會(huì)對(duì)他們的排污活動(dòng)和減排行動(dòng)形成制約。

（二）碳預(yù)算編制流程

碳減排活動(dòng)計(jì)劃和碳排放權(quán)交換計(jì)劃，是制定碳預(yù)算方法的主要內(nèi)容。本文將高污染企業(yè)的排放活動(dòng)定義為能源燃燒排放、生產(chǎn)過程中排放、購(gòu)入電力排放等三個(gè)主要排放途徑，當(dāng)減排目標(biāo)落實(shí)后，環(huán)境管理機(jī)構(gòu)便會(huì)根據(jù)減排需求規(guī)劃出相應(yīng)減排對(duì)策，具體編制流程如下圖所示：

在編制碳排放預(yù)算時(shí)，首先需要細(xì)分生產(chǎn)流程，確定能源消耗的具體規(guī)模和種類，然后根據(jù)產(chǎn)量匯總法估算總量，然后在作出生產(chǎn)成本計(jì)劃之后，所估算出的碳總量將作為會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，為生產(chǎn)決策提供了數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。成本的重點(diǎn)內(nèi)容是減排效果與生產(chǎn)成本，這方面的編制也是依據(jù)的。根據(jù)國(guó)際碳排放量委員會(huì)估計(jì)預(yù)算中每年的預(yù)計(jì)碳排放量盈余以及赤字，針對(duì)不同的計(jì)劃結(jié)果選擇了不同的方法。

圖1碳預(yù)算編制流程

（三）碳預(yù)算子預(yù)算表編制

在確定編制流程的基礎(chǔ)上，基于社會(huì)環(huán)境問題和政府減排戰(zhàn)略而構(gòu)建的國(guó)際碳預(yù)算體系框架，包括碳排放量子預(yù)算、碳減排量及成本子預(yù)算、碳減排凈收益子預(yù)算和碳排放權(quán)交易子預(yù)算四個(gè)子預(yù)算。

（1）碳排放子預(yù)算。碳排放量子預(yù)算，是以公司所有碳排放量邊界的徑直排放量、或間接排放的碳排放源的子類為對(duì)象，根據(jù)公司年預(yù)計(jì)生產(chǎn)量所進(jìn)行的能源消耗決策、碳排放量生產(chǎn)工藝流程的消耗量以及生產(chǎn)能力，采用相應(yīng)碳排放量系數(shù)測(cè)算的碳排放量。

（2）企業(yè)碳減排量及成本子預(yù)算。碳減排量和成本子預(yù)算則是企業(yè)具體規(guī)劃各項(xiàng)碳減排措施時(shí)的減排總量。而企業(yè)整體碳減排總量則可以利用碳減排子估算得出，可根據(jù)現(xiàn)有減排措施分配企業(yè)減排量，并計(jì)算各種減排措施的支出。

（3）碳減排凈收益子預(yù)算。碳減排凈收益子預(yù)算是企業(yè)做出碳減排決策的基礎(chǔ)。該子預(yù)算主要用于計(jì)算各種碳減排方案實(shí)施后產(chǎn)生的凈損益。因此，企業(yè)可以通過比較各種碳減排方案的經(jīng)濟(jì)效益，選擇合理有效的方案，幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)碳減排目標(biāo)。

（4）碳排放權(quán)交易子預(yù)算。碳排放權(quán)交易子計(jì)劃或是碳排放權(quán)交易子預(yù)算，是指規(guī)定企業(yè)的每年所進(jìn)行的碳排放權(quán)交易額，以引導(dǎo)其進(jìn)行碳排放權(quán)交易的行為。在制定該計(jì)劃時(shí)應(yīng)包括碳排放量配額、碳排放量估算數(shù)、碳排放權(quán)交易額數(shù)、碳減排利潤(rùn)估算數(shù)、碳減排總量估算數(shù)、碳減排成本估算數(shù)、碳減排凈利潤(rùn)預(yù)算數(shù)，對(duì)這些數(shù)據(jù)進(jìn)行綜合分析，得出企業(yè)年度碳排放權(quán)交易供需量。

此外，市場(chǎng)需求直接影響著企業(yè)的最大碳排放量要求。政府的最大碳減排總量目標(biāo)確定了企業(yè)所能夠達(dá)到的最大碳排放量配額。而公司自身的低碳戰(zhàn)略目標(biāo)則指導(dǎo)了碳預(yù)算目標(biāo)。根據(jù)上述原因，公司必須作出一系列計(jì)劃和調(diào)整，并保證碳排放量符合規(guī)定。根據(jù)企業(yè)碳預(yù)算目標(biāo)而決定的碳排放量和政府分配給企業(yè)的碳排放配額，與預(yù)期碳排放量相比較，確定企業(yè)的碳減排量。

（四）碳預(yù)算體系的主要內(nèi)容

（1）組織碳預(yù)算的組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)。以企業(yè)的碳預(yù)算實(shí)施狀況為中心，公司要設(shè)置適當(dāng)?shù)墓芾砑軜?gòu)，對(duì)企業(yè)碳預(yù)算實(shí)施狀況進(jìn)行管理、監(jiān)測(cè)與反饋。并按照低碳可持續(xù)的戰(zhàn)略目標(biāo)，建立了由碳預(yù)算管理機(jī)構(gòu)和碳預(yù)算實(shí)施機(jī)構(gòu)共同構(gòu)成的公司碳預(yù)算機(jī)構(gòu)制度，統(tǒng)一進(jìn)行公司碳預(yù)算的制定、管理與監(jiān)測(cè)等工作。

（2）企業(yè)碳預(yù)算的執(zhí)行與管理控制。碳預(yù)算管理可通過反饋管理方式，如設(shè)立減排費(fèi)用審核機(jī)制，有關(guān)部門在降低碳排放量或產(chǎn)生費(fèi)用后，必須首先獲得批準(zhǔn)，以減少不合理費(fèi)用。也是通過費(fèi)用項(xiàng)目進(jìn)行管理的。在碳預(yù)算實(shí)施過程中，隨著政府變動(dòng)或技術(shù)改變，具體商業(yè)運(yùn)行和碳預(yù)算時(shí)間會(huì)出現(xiàn)偏離。針對(duì)這種偏差，應(yīng)根據(jù)情況對(duì)偏差進(jìn)行調(diào)整和偏差因素分析。同時(shí)，也要培育公司的低碳理念，形成低碳發(fā)展的公司文化，讓員工明白碳預(yù)算實(shí)施的意義，更清楚的明確任務(wù)的履行，也便于后期的考核與評(píng)估。

（3）企業(yè)碳預(yù)算審核和評(píng)估設(shè)計(jì)。根據(jù)監(jiān)管部門提交的資料，能夠支持公司審核和評(píng)價(jià)企業(yè)碳預(yù)算。在評(píng)估碳預(yù)算時(shí)，不能局限于進(jìn)行年評(píng)價(jià)，也可以采用季或者月評(píng)價(jià)估。年度評(píng)價(jià)重點(diǎn)評(píng)估碳預(yù)算的總體實(shí)施狀況，而碳預(yù)算的日常管理工作，應(yīng)該使用季度或者月度的考核作為評(píng)價(jià)。評(píng)估指標(biāo)應(yīng)該是衡量或者確定的，如相對(duì)碳排放量的減少、相對(duì)碳排放量和相對(duì)碳交易收益和風(fēng)險(xiǎn)。

三、企業(yè)碳預(yù)算體系的應(yīng)用

N企業(yè)作為我國(guó)上市公司，在中國(guó)鋼鐵市場(chǎng)占有一定份額，是中國(guó)鋼鐵業(yè)代表性企業(yè)之一。此企業(yè)主要參與生產(chǎn)鋼材、鋼坯及其他金屬板材產(chǎn)品的銷售，以及黑色金屬冶煉加工和壓延成形工藝等行業(yè)，并具備了從礦石采選到軋鋼的完整工藝流程，因此，以N企業(yè)為例進(jìn)行分析不僅能驗(yàn)證碳預(yù)算體系的適用性，更能證明碳預(yù)算體系在整個(gè)行業(yè)推廣的可行性。

（一）碳預(yù)算編制體系應(yīng)用

一是確定碳排放情況和碳預(yù)算目標(biāo)。N企業(yè)的碳排放需求量在預(yù)計(jì)的基礎(chǔ)上我們并沒有實(shí)行減排政策，在此基礎(chǔ)上根據(jù)《溫室氣體排放核算與報(bào)告要求》和相應(yīng)的核算方法，根據(jù)政府預(yù)計(jì)的生產(chǎn)數(shù)量，以及根據(jù)煉鐵、燒結(jié)、煉鐵、煉鋼、軋鋼等的生產(chǎn)流程測(cè)算的二零二二年N企業(yè)的國(guó)家預(yù)算排放量，和政府所規(guī)定的碳排放量配額數(shù)的比較。

二是碳減排項(xiàng)目和計(jì)劃研究。N企業(yè)的減排活動(dòng)的具體表現(xiàn)以及預(yù)算的結(jié)果，包括管理減排計(jì)劃，采取通過生產(chǎn)線路調(diào)整整合、企業(yè)余能利用、燃料結(jié)構(gòu)調(diào)整等手段提高企業(yè)能量?jī)r(jià)值的科學(xué)管理方法，以減少企業(yè)排放指標(biāo)，提升能量利用效益。

三是對(duì)碳減排凈收益的分析。經(jīng)濟(jì)化與強(qiáng)制化都是碳排放的主要特點(diǎn)，但隨著交易制度的日益完善，從權(quán)威性逐步向經(jīng)濟(jì)效益轉(zhuǎn)變。因?yàn)镹企業(yè)生產(chǎn)率高、總量大，加上政府所制定的最低碳排放配額，通常必須付出大量的排污權(quán)購(gòu)買費(fèi)用。綜上所述，不難看出N公司減排空間很大，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)占了企業(yè)碳成本中的很重要比重。所以，對(duì)N公司碳減排舉措的實(shí)際效果主要從企業(yè)減排與成本費(fèi)用及收入估算的視角加以評(píng)價(jià)。N企業(yè)的減排成本費(fèi)用，包含了節(jié)能科技研究費(fèi)用、閑置裝置生產(chǎn)成本、費(fèi)用化生產(chǎn)成本，以及替代源能量的凈費(fèi)用等；碳減排收入，包含了環(huán)?？萍际褂觅M(fèi)、剩余能源供應(yīng)收入、政策資助和激勵(lì)，以及碳貿(mào)易凈收入。

四是對(duì)碳排放權(quán)益交易項(xiàng)目的研究。碳排放權(quán)的市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)，是碳排放權(quán)在交易時(shí)需要考量的一項(xiàng)變量。然而，隨著價(jià)格的變動(dòng)，市場(chǎng)存在一定風(fēng)險(xiǎn)，在制定碳預(yù)算時(shí)，可以采用上年的平均市場(chǎng)售價(jià)作為今年的估算價(jià)格，以保證公司的碳預(yù)算最終具備可靠性。

（二）碳預(yù)算管理體系應(yīng)用

一是建立碳預(yù)算管理組織。碳預(yù)算控制組織的形成建立在公司原有成本管理制度的基礎(chǔ)之上，增加與國(guó)家碳預(yù)算有關(guān)的政府管理組織，最終更新和重置預(yù)算管理組織。同時(shí)，低碳預(yù)算管理局又分為碳資產(chǎn)管理工作組織、碳排放管理局和低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展理事會(huì)。

二是確定碳的評(píng)價(jià)與管理過程。季度和每年的評(píng)估指標(biāo)是N企業(yè)碳預(yù)算評(píng)估與管理的標(biāo)準(zhǔn)基礎(chǔ)。碳排放控制機(jī)構(gòu)依據(jù)各執(zhí)行機(jī)構(gòu)采集的信息制定碳預(yù)算分析后的季度和年度報(bào)告，并分別提交可持續(xù)計(jì)劃委員會(huì)和董事會(huì)審批，同時(shí)針對(duì)公司的碳預(yù)算實(shí)施狀況提出具體的處罰和激勵(lì)方法。

三是明確碳預(yù)算考核的具體內(nèi)容與方式。工作質(zhì)量評(píng)價(jià)與項(xiàng)目評(píng)估都是N企業(yè)碳預(yù)算的主要內(nèi)容，而工作質(zhì)量評(píng)價(jià)則實(shí)行季度末扣分制，從公司的碳預(yù)算編制、實(shí)施、管理與評(píng)估等四大角度展開。

四、完善企業(yè)碳預(yù)算體系的政策建議

結(jié)合我國(guó)碳達(dá)峰、碳中和政策，加強(qiáng)企業(yè)的碳預(yù)算管理措施主要體現(xiàn)在完善企業(yè)碳預(yù)算編制方法、提供企業(yè)預(yù)算決策支持工具和制定企業(yè)碳減排管理方案等方面：

（一）完善企業(yè)碳預(yù)算編制方法

中國(guó)學(xué)術(shù)界目前所做的研究中對(duì)減排措施、碳資產(chǎn)管理方面的研究成果不少，但對(duì)于運(yùn)用管理手段使之有效整合的研究成果卻相當(dāng)少?，F(xiàn)有的研究成果有的也確實(shí)有關(guān)高污染企業(yè)碳預(yù)算系統(tǒng)的建立，但系統(tǒng)沒有完備，僅停留在制定階段，未能建立一個(gè)從制定到實(shí)施再到考評(píng)的完整計(jì)劃系統(tǒng)。碳預(yù)算系統(tǒng)建設(shè)應(yīng)該包括從碳預(yù)算的制定到碳預(yù)算的實(shí)施和管理再到碳成本的分解與考評(píng)的全面碳成本系統(tǒng)，有效響應(yīng)國(guó)家雙碳目標(biāo)政策，踐行低碳發(fā)展理念。

（二）提供企業(yè)預(yù)算決策支持工具

現(xiàn)有研究背景下，大部分情況下碳預(yù)算體系并未真正融入企業(yè)決策的制定體系中，然而，碳預(yù)算體系分為各項(xiàng)減排計(jì)劃體系、國(guó)際碳排放量交換計(jì)劃體系、碳減排成本收益預(yù)算體系。綜合現(xiàn)階段的研究結(jié)果，在全面成本管理體系下嵌入了碳預(yù)算管理體系，將碳預(yù)算的編制、執(zhí)行與管理全面應(yīng)用到企業(yè)中去，以彌補(bǔ)理論與實(shí)際的空白。同時(shí)通過碳減排預(yù)算效益的評(píng)估，將對(duì)公司的運(yùn)營(yíng)管理和碳排放量管理決策有重要指導(dǎo)意義，從而增強(qiáng)了公司有關(guān)碳排放量的管理政策的科學(xué)性，從而達(dá)到了碳預(yù)算效益與企業(yè)減排利潤(rùn)的最優(yōu)化。

（三）制訂中小企業(yè)碳減排技術(shù)辦法

目前國(guó)內(nèi)高耗能中小企業(yè)節(jié)能減排手段大多集中在環(huán)保技術(shù)裝備的創(chuàng)新，但此類技術(shù)裝備投資往往較多，所以不少中小企業(yè)便止步于此。碳預(yù)算是一個(gè)企業(yè)管理手段，立足于公司的計(jì)劃和公司生產(chǎn)情況，建立基于企業(yè)完整管理結(jié)構(gòu)的碳預(yù)算管理系統(tǒng)。在一定的范圍和產(chǎn)出模式內(nèi)測(cè)算預(yù)計(jì)燃料消耗量、碳排放量，從而對(duì)企業(yè)減排過程的經(jīng)濟(jì)性和減排社會(huì)效益做出預(yù)測(cè)。