虛構(gòu)采購(gòu)業(yè)務(wù) 虛增營(yíng)業(yè)成本

●江瑩瑩 吳涼涼

一、案例背景

A公司成立于2018年，2019年在美國(guó)納斯達(dá)克交易所掛牌上市。2020年4月，A公司自爆2019年業(yè)績(jī)?cè)旒佟Ｘ?cái)政部于2020年5月成立檢查組，對(duì)A公司在中國(guó)境內(nèi)運(yùn)營(yíng)主體的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量進(jìn)行了專項(xiàng)檢查。

二、違規(guī)事實(shí)

檢查發(fā)現(xiàn)，A公司2019年通過(guò)空殼商貿(mào)公司虛構(gòu)原材料采購(gòu)業(yè)務(wù)、在與公司有真實(shí)業(yè)務(wù)往來(lái)的供應(yīng)商交易中混入虛假采購(gòu)業(yè)務(wù)等手段，虛增營(yíng)業(yè)成本，并支付采購(gòu)貨款，導(dǎo)致2019年虛增營(yíng)業(yè)成本95221萬(wàn)元，虛增應(yīng)交增值稅——進(jìn)項(xiàng)稅額6869萬(wàn)元，并為造假事件的資金循環(huán)提供了79641萬(wàn)元的資金流出。

三、違規(guī)手段

（一）假公司、假賬號(hào)、假單據(jù)的采購(gòu)業(yè)務(wù)

A公司通過(guò)13家商貿(mào)公司虛構(gòu)原材料采購(gòu)業(yè)務(wù)，金額合計(jì)49782萬(wàn)元。

1.設(shè)立空殼公司專門提供虛假采購(gòu)業(yè)務(wù)。A公司通過(guò)公司大區(qū)經(jīng)理、普通員工及親朋好友于2019年4月至5月期間先后注冊(cè)成立了13家貿(mào)易公司，專門為A公司提供虛假原材料采購(gòu)業(yè)務(wù)。這些公司實(shí)際上只是空殼公司，沒(méi)有任何采購(gòu)能力，也未從事任何采購(gòu)業(yè)務(wù)。這些貿(mào)易公司的銀行U盾均由A公司原資金部副總監(jiān)張某某掌管。收到的采購(gòu)款根據(jù)公司管理層相關(guān)指示由張某某轉(zhuǎn)賬給下家。通過(guò)不同的轉(zhuǎn)賬途徑，資金最終流入A公司北京分公司（A公司內(nèi)承擔(dān)銷售職能的分公司）或者流回A公司。

2.創(chuàng)建虛假員工賬號(hào)專門發(fā)起虛假采購(gòu)及付款申請(qǐng)。2019年全年，A公司與13家空殼商貿(mào)公司完成了金額高達(dá)49782萬(wàn)元的虛假采購(gòu)業(yè)務(wù)，這些交易均由一位叫“l(fā)ynn liang”的員工發(fā)起付款申請(qǐng)。檢查組深入訪談和調(diào)查后發(fā)現(xiàn)“l(fā)ynn liang”這一賬號(hào)并非由公司真實(shí)員工所使用，而是一個(gè)虛擬賬號(hào)。該賬號(hào)未按照A公司賬號(hào)創(chuàng)建的內(nèi)控流程執(zhí)行，而是直接由原采購(gòu)部副總監(jiān)陳某要求人力資源部創(chuàng)建。由該賬號(hào)發(fā)起的付款申請(qǐng)，無(wú)需驗(yàn)證單據(jù)的真實(shí)性、完整性和準(zhǔn)確性，相關(guān)審批人直接審批通過(guò)。

3.偽造單據(jù)專門為OA系統(tǒng)審批使用。與上述13家商貿(mào)公司的采購(gòu)業(yè)務(wù)是虛假交易，自然不會(huì)有實(shí)物的流轉(zhuǎn)。由于A公司的存貨倉(cāng)儲(chǔ)全部由第三方提供，并且數(shù)據(jù)均由倉(cāng)庫(kù)方錄入，驗(yàn)收單、入庫(kù)單及出庫(kù)單都難以造假。因此虛假采購(gòu)交易在OA系統(tǒng)中留下的只有便于偽造的假合同、假訂單、假賬單和假結(jié)算單，缺乏與之對(duì)應(yīng)的驗(yàn)收單和入庫(kù)單。

（二）真真假假、虛虛實(shí)實(shí)的采購(gòu)業(yè)務(wù)

A公司通過(guò)一家名為ZZ的貿(mào)易公司采購(gòu)進(jìn)口的咖啡機(jī)和部分輔料。A公司利用這些真實(shí)的交易業(yè)務(wù)，混入虛假的咖啡豆等原材料采購(gòu)業(yè)務(wù)，虛構(gòu)了55754萬(wàn)元的采購(gòu)業(yè)務(wù)。

1.借他人之手以他人名義成立ZZ公司。工商登記公開(kāi)資料顯示，ZZ公司于2019年8月23日設(shè)立，法人代表是王某某，注冊(cè)資本1億元人民幣。實(shí)際上，王某某并未對(duì)ZZ公司實(shí)際出資。經(jīng)查，ZZ公司的設(shè)立是由A公司員工經(jīng)手辦理，其銀行賬戶由A公司的關(guān)聯(lián)方企業(yè)的出納管理，該員工同時(shí)也是A公司董事會(huì)主席陸某某的侄女。ZZ公司自設(shè)立開(kāi)始至今未與任何人簽訂勞動(dòng)合同，沒(méi)有在編的職工，其工作人員來(lái)自于A公司及其關(guān)聯(lián)方，其中A公司供應(yīng)鏈中心副總裁陳某負(fù)責(zé)ZZ公司的采購(gòu)事宜。

2.偽造采購(gòu)合同、訂單等，混入真實(shí)采購(gòu)業(yè)務(wù)付款。A公司通過(guò)ZZ公司采購(gòu)咖啡機(jī)和部分輔料，利用這部分真實(shí)采購(gòu)業(yè)務(wù)，在其已簽訂的采購(gòu)框架合同下，通過(guò)偽造訂單、對(duì)賬單等手續(xù)虛增了大量采購(gòu)業(yè)務(wù)，并支付了采購(gòu)款。

3.以預(yù)付設(shè)備采購(gòu)款名義注入造假啟動(dòng)資金。A公司與ZZ公司于2019年8月簽訂了金額14006萬(wàn)元的設(shè)備采購(gòu)合同，并一次性全額支付了采購(gòu)款，這顯然與正常采購(gòu)業(yè)務(wù)的付款慣例不相符。截至2019年12月31日，ZZ公司真正交付給A公司的設(shè)備金額僅為2115萬(wàn)元（含稅）。2019年A公司預(yù)付的設(shè)備款進(jìn)入了造假事件資金循環(huán)，經(jīng)多家公司轉(zhuǎn)賬后，大部分轉(zhuǎn)入A公司北京分公司或流回A公司，成為A公司收入造假重要的資金來(lái)源。

（三）虛構(gòu)交易的采購(gòu)款成為造假事件資金循環(huán)的重要節(jié)點(diǎn)

虛假采購(gòu)支付的資金兜兜轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)成為收入造假的資金來(lái)源。A公司支付的虛假原材料采購(gòu)款79641萬(wàn)元，采購(gòu)商再轉(zhuǎn)給下家，如此往復(fù)。經(jīng)過(guò)少則三家，多則五六家公司的輾轉(zhuǎn)騰挪后，虛假采購(gòu)支付的資金最終基本上都流回A公司。這些資金也為銷售收入造假提供了資金來(lái)源。

四、違規(guī)動(dòng)機(jī)與原因

（一）法制觀念淡薄，道德誠(chéng)信缺失

A公司財(cái)務(wù)造假是有預(yù)謀、有組織實(shí)施的，涉及人員從高層、中層到經(jīng)辦，甚至關(guān)聯(lián)企業(yè)人員，相關(guān)人員或主動(dòng)參與，或被動(dòng)參與。而不管是主動(dòng)還是被動(dòng)，均說(shuō)明這些人缺乏法治觀念，為了“關(guān)鍵少數(shù)”的利益，無(wú)視法律規(guī)定，肆意造假。部分財(cái)會(huì)人員不能很好地履行法律賦予的職責(zé)，成為造假成功的“幫兇”。同時(shí)，涉事人員缺乏基本的職業(yè)素養(yǎng)，違背道德誠(chéng)信，謀劃參與造假事件。在造假事件曝光、監(jiān)管部門介入后仍未意識(shí)到錯(cuò)誤。

（二）業(yè)績(jī)利益驅(qū)動(dòng)

管理層對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的需求驅(qū)動(dòng)是財(cái)務(wù)造假的內(nèi)生動(dòng)力。A公司的商業(yè)模式?jīng)Q定了其需要飛速擴(kuò)張，2019年上市后，資本市場(chǎng)對(duì)其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)有著較高的要求。同時(shí)A公司也需要通過(guò)較高的估值來(lái)獲取更多的融資款。當(dāng)公司對(duì)進(jìn)一步擴(kuò)張和增速力有不逮時(shí)，財(cái)務(wù)造假就悄然登場(chǎng)。

（三）企業(yè)內(nèi)部管理混亂，內(nèi)控缺失

一是管理層凌駕于內(nèi)控之上。通過(guò)訪談，檢查組發(fā)現(xiàn)經(jīng)辦人員對(duì)需經(jīng)手的違反內(nèi)控要求甚至違規(guī)的事件提出異議時(shí)，往往會(huì)收到“這是老板/領(lǐng)導(dǎo)要求的，照辦就是”的指令。對(duì)于這種指令，經(jīng)辦人員只好照辦。二是未嚴(yán)格執(zhí)行審批流程。如“l(fā)ynn liang”賬號(hào)的創(chuàng)建缺少員工相關(guān)證明材料且未經(jīng)人力資源部門審批。三是不相容職責(zé)未分離。銀行U盾通常有兩個(gè)，經(jīng)辦U盾和授權(quán)U盾，兩者的保管和使用應(yīng)職責(zé)分離，出納保管經(jīng)辦U盾，資金主管保管授權(quán)U盾。造假事件涉及的某銀行賬戶的經(jīng)辦U盾和授權(quán)U盾未按要求職責(zé)分離，均由財(cái)務(wù)部資金組副總監(jiān)張某某一人管理。

（四）缺乏舉報(bào)途徑

如前所述，經(jīng)辦人員對(duì)領(lǐng)導(dǎo)下達(dá)的違規(guī)指示未提出異議而是照做，一方面是由于大部分人“端誰(shuí)的碗，就受誰(shuí)管”的認(rèn)識(shí)，對(duì)違法行為不敢說(shuō)不敢報(bào)。另一方面是缺乏舉報(bào)途徑，公司內(nèi)部的內(nèi)審監(jiān)察部門缺失，沒(méi)有舉報(bào)途徑。

五、檢查思路與方法

（一）開(kāi)展穿透式檢查，查清資金來(lái)龍去脈

A公司造假事件金額巨大，資金循環(huán)鏈條上涉及的公司眾多，為查清造假資金的來(lái)龍去脈，檢查組緊盯銀行流水，開(kāi)展穿透式檢查，沿著資金流向一家一家往下查。檢查人員要求財(cái)務(wù)人員通過(guò)銀行系統(tǒng)導(dǎo)出所有銀行賬戶的流水，逐筆篩查流出A公司的可疑資金。同時(shí)，商請(qǐng)人民銀行和財(cái)政部各地監(jiān)管局協(xié)助調(diào)取其他企業(yè)的資金流水，通過(guò)人民銀行當(dāng)?shù)胤种C(jī)構(gòu)查詢了7家公司9個(gè)賬戶資金流水，通過(guò)5個(gè)監(jiān)管局調(diào)取了11家外地企業(yè)的銀行賬戶流水，檢查組理清了造假事件資金循環(huán)鏈條上每一筆資金的金額和最終去向，繪制出了資金流向圖。

（二）訪談相關(guān)人員

檢查組在正式進(jìn)點(diǎn)時(shí)，A公司已自查出部分涉事人員。檢查組首先對(duì)相關(guān)員工進(jìn)行逐一訪談。根據(jù)訪談發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題和線索，順藤摸瓜，累計(jì)訪談了采購(gòu)部、信息技術(shù)部等部門人員合計(jì)17人，逐步摸清了其余涉事人員、造假手法和管理層決策流程。

（三）內(nèi)查外調(diào)，厘清存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)

A公司在自查造假事件時(shí)，已發(fā)現(xiàn)涉事人員篡改了部分內(nèi)部數(shù)據(jù)。同時(shí)檢查組發(fā)現(xiàn)A公司的內(nèi)控制度不健全，執(zhí)行不到位，因此從內(nèi)部獲取的數(shù)據(jù)不可信。檢查組通過(guò)商請(qǐng)兩家監(jiān)管局協(xié)助，直接從A公司第三方物流公司調(diào)取倉(cāng)庫(kù)全年的收發(fā)存數(shù)據(jù)，再與A公司的采購(gòu)數(shù)據(jù)進(jìn)行匹配，排查是否存在尚未發(fā)現(xiàn)的虛假業(yè)務(wù)。

六、啟示與思考

（一）強(qiáng)化財(cái)會(huì)監(jiān)督，進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)市場(chǎng)主體財(cái)務(wù)造假的打擊力度

守住不發(fā)生系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的底線，離不開(kāi)真實(shí)準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息。近年來(lái)，資本市場(chǎng)財(cái)務(wù)造假事件頻發(fā)，手段越發(fā)隱蔽復(fù)雜，侵害了投資者利益，擾亂了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。因此，進(jìn)一步加強(qiáng)財(cái)會(huì)監(jiān)督，成為防范遏制財(cái)務(wù)造假的必然舉措。只有持續(xù)加強(qiáng)財(cái)會(huì)監(jiān)督，在監(jiān)管工作中堅(jiān)持“零容忍”“嚴(yán)監(jiān)管”，強(qiáng)化監(jiān)管，堵塞漏洞，對(duì)財(cái)務(wù)造假行為重錘出擊、嚴(yán)懲不貸，才能切實(shí)防范化解重大風(fēng)險(xiǎn)，守住有效凈化市場(chǎng)環(huán)境和維護(hù)投資者合法權(quán)益的底線。

（二）健全“三位一體”的財(cái)會(huì)監(jiān)督體系

建立健全由政府行政監(jiān)督、中介機(jī)構(gòu)社會(huì)監(jiān)督和單位內(nèi)部監(jiān)督共同構(gòu)成的“三位一體”財(cái)會(huì)監(jiān)督體系。單位內(nèi)部監(jiān)督是基礎(chǔ)，中介機(jī)構(gòu)社會(huì)監(jiān)督是保障，政府行政監(jiān)督是主導(dǎo)，并對(duì)其他兩類監(jiān)督實(shí)施再監(jiān)督。財(cái)政部門應(yīng)突出其作為《會(huì)計(jì)法》執(zhí)法主體的主導(dǎo)地位和核心作用，找準(zhǔn)在財(cái)會(huì)監(jiān)督體系中的明確定位，發(fā)揮主導(dǎo)作用；積極構(gòu)建社會(huì)監(jiān)督機(jī)制，一方面提升中介機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的保障作用；另一方面推動(dòng)公眾監(jiān)督發(fā)揮積極作用。建立健全內(nèi)部監(jiān)督體系，構(gòu)建財(cái)會(huì)監(jiān)督第一道防線。單位應(yīng)重視并推動(dòng)內(nèi)部監(jiān)督工作的完善，宣傳和普及內(nèi)部監(jiān)督的重要性，樹立內(nèi)部監(jiān)督意識(shí)，營(yíng)造良好的內(nèi)部監(jiān)督氛圍，落實(shí)內(nèi)部監(jiān)督責(zé)任。

（三）健全企業(yè)內(nèi)控制度，切實(shí)發(fā)揮內(nèi)部監(jiān)督的基礎(chǔ)性作用

企業(yè)內(nèi)部控制制度和內(nèi)部審計(jì)制度是構(gòu)建現(xiàn)代企業(yè)制度的重要環(huán)節(jié)，是完善企業(yè)內(nèi)部治理體系的重要基礎(chǔ)，也是防范企業(yè)財(cái)務(wù)造假的關(guān)鍵所在。從當(dāng)前財(cái)務(wù)造假的案例中可以發(fā)現(xiàn)，企業(yè)的控股股東、實(shí)際控制人、董事長(zhǎng)、總經(jīng)理等是財(cái)務(wù)造假獲取經(jīng)濟(jì)利益的最大受益者，最具有財(cái)務(wù)造假的動(dòng)機(jī)，這些人是企業(yè)的“關(guān)鍵少數(shù)”，應(yīng)當(dāng)壓實(shí)這些人的責(zé)任。A公司內(nèi)控制度不健全、執(zhí)行不嚴(yán)，財(cái)會(huì)人員地位低、缺少話語(yǔ)權(quán)，管理層凌駕于內(nèi)控制度之上，使得財(cái)務(wù)造假得以成功。建議進(jìn)一步指導(dǎo)企業(yè)完善內(nèi)部控制制度，切實(shí)發(fā)揮監(jiān)事會(huì)，特別是上市公司獨(dú)立董事、審計(jì)委員會(huì)的監(jiān)督作用，健全內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)機(jī)制，增強(qiáng)會(huì)計(jì)工作獨(dú)立性，確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

（四）構(gòu)建和完善社會(huì)誠(chéng)信體系

誠(chéng)信是現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的基石。要營(yíng)造和培育誠(chéng)信光榮、造假可恥的良好社會(huì)氛圍，完善守信聯(lián)合激勵(lì)和失信聯(lián)合懲戒的長(zhǎng)效機(jī)制，推動(dòng)全體公民自覺(jué)守法誠(chéng)信，推動(dòng)市場(chǎng)主體“誠(chéng)信為本、操守為重，堅(jiān)持準(zhǔn)則、不做假賬”，為社會(huì)治理營(yíng)造良好的誠(chéng)信氛圍。

（五）切實(shí)增強(qiáng)法律意識(shí)

增強(qiáng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和財(cái)會(huì)人員的法律意識(shí)，健全會(huì)計(jì)法律法規(guī)，嚴(yán)懲一切財(cái)務(wù)造假行為。防止公司管理層或者財(cái)會(huì)人員存在僥幸心理，從根源上杜絕財(cái)務(wù)造假。