化工制造企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除研究

凌福香

（中山大橋化工集團(tuán)有限公司，廣東 中山 528403）

1 引言

為鼓勵(lì)企業(yè)積極開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)，有效提升我國(guó)的自主創(chuàng)新能力，根據(jù)我國(guó)所得稅法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝的過(guò)程中所產(chǎn)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用都可以計(jì)算到應(yīng)納稅所得額進(jìn)行加計(jì)扣除。其中，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，應(yīng)該在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費(fèi)用的50%進(jìn)行加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，則需要按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷。為準(zhǔn)確落實(shí)這一稅收政策，國(guó)家稅務(wù)總局專門(mén)下發(fā)了《企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法》。2015年，國(guó)家稅務(wù)總局、財(cái)政部聯(lián)合印發(fā)了《關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（以下簡(jiǎn)稱《通知》）。2021年，財(cái)政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布了《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的公告》（2021年第13號(hào)），對(duì)通知的內(nèi)容進(jìn)行了進(jìn)一步完善。本文結(jié)合這一文件內(nèi)容與化工制造企業(yè)的實(shí)際情況，對(duì)化工制造企業(yè)執(zhí)行該優(yōu)惠政策的具體方式進(jìn)行研究。

與2015年的《通知》內(nèi)容相比，2021年的新政策主要對(duì)以下內(nèi)容進(jìn)行了修改：制造業(yè)企業(yè)開(kāi)展研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，再按照實(shí)際發(fā)生額的100%進(jìn)行稅前加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷。

2 化工制造企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除概述

2.1 適用對(duì)象

在辦法發(fā)布之前，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的適用對(duì)象包括執(zhí)行查賬征稅的內(nèi)外資企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、大專院校等。為應(yīng)對(duì)新企業(yè)所得稅法中“居民企業(yè)”這一概念的增加，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的辦法中將其范圍調(diào)整為財(cái)務(wù)核算不健全同時(shí)能夠準(zhǔn)確完成研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用歸集的居民企業(yè)，在這一政策背景下，有關(guān)部門(mén)將屬于非居民企業(yè)、非企業(yè)的科研院所、大專院校移除了享受該稅收優(yōu)惠政策的范圍。

根據(jù)以上內(nèi)容可知，遵照中國(guó)法律的相關(guān)要求在中國(guó)境內(nèi)成立的，或者實(shí)際管理機(jī)構(gòu)在中國(guó)境內(nèi)的所有化工制造企業(yè)都屬于加計(jì)扣除的適用對(duì)象，而在境外注冊(cè)，或者管理機(jī)構(gòu)在境外的企業(yè)沒(méi)有被納入優(yōu)惠范圍[1]。

2.2 項(xiàng)目范圍

《通知》對(duì)于享受優(yōu)惠的項(xiàng)目進(jìn)行了明確規(guī)定，其具體表述如下：企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)（不包括人文、社會(huì)科學(xué)）的新知識(shí)，或者在原有知識(shí)、技術(shù)基礎(chǔ)上進(jìn)行實(shí)質(zhì)性改變，以求提升其應(yīng)用價(jià)值的研發(fā)活動(dòng)。主要涵蓋國(guó)家重點(diǎn)支持的技術(shù)產(chǎn)業(yè)，主要包括電子信息技術(shù)、航空航天技術(shù)、生物與新醫(yī)藥技術(shù)、高技術(shù)服務(wù)業(yè)、新材料技術(shù)、新能源及節(jié)能技術(shù)、資源與環(huán)境技術(shù)、海洋技術(shù)等內(nèi)容。

從化工制造企業(yè)角度講，化工制造企業(yè)一般從事的是化工材料的進(jìn)一步開(kāi)發(fā)、化工產(chǎn)品制作等業(yè)務(wù)，其研發(fā)活動(dòng)主要涉及上述內(nèi)容中的電子信息技術(shù)、新材料技術(shù)、資源與環(huán)境技術(shù)、高技術(shù)服務(wù)業(yè)等方面[2]。

2.3 費(fèi)用范圍

根據(jù)《通知》的相關(guān)規(guī)定，化工制造企業(yè)能夠進(jìn)行加計(jì)扣除的費(fèi)用包括以下幾個(gè)方面：

①與研發(fā)活動(dòng)密切相關(guān)的產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、規(guī)章制定費(fèi)、圖書(shū)資料費(fèi)等內(nèi)容。

②從事研發(fā)活動(dòng)所產(chǎn)生的燃料、材料消耗。

③企業(yè)內(nèi)部從事研發(fā)工作的在職人員薪酬、獎(jiǎng)金等具體報(bào)酬支出。

④用于研發(fā)的儀器購(gòu)置、租賃、折舊費(fèi)用。

⑤用于研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)置費(fèi)用。

⑥用于研發(fā)活動(dòng)的中間產(chǎn)品制造費(fèi)用。

⑦現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)用。

⑧研發(fā)結(jié)果的論證、評(píng)審、驗(yàn)收費(fèi)用。

此外，與此前相比，新政策將外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費(fèi)用納入了人員人工費(fèi)用的加計(jì)扣除范圍，提升了加計(jì)扣除活動(dòng)的操作性，解決了舊政策實(shí)施過(guò)程中存在的模糊問(wèn)題。

根據(jù)相關(guān)規(guī)定內(nèi)容可知，化工制造企業(yè)的部分支出無(wú)法享受相應(yīng)的計(jì)價(jià)扣除優(yōu)惠政策。具體內(nèi)容如下：

①在職研發(fā)人員的福利費(fèi)用、培訓(xùn)費(fèi)用、社會(huì)保險(xiǎn)以及住房公積金等內(nèi)容。

②外聘研發(fā)人員的相關(guān)費(fèi)用。

③研發(fā)場(chǎng)地租賃費(fèi)用、研發(fā)房屋折舊費(fèi)用。

④研發(fā)過(guò)程中發(fā)生的差旅費(fèi)等。

2.4 不同研發(fā)方式的影響

從實(shí)踐角度來(lái)講，企業(yè)一般可以通過(guò)自主研發(fā)、合作研發(fā)、委托其他企業(yè)研發(fā)的方式完成產(chǎn)品研發(fā)活動(dòng)，化工制造企業(yè)自然也不例外，本文從以上3 種研發(fā)方式出發(fā)，對(duì)化工制造企業(yè)在特殊情況下的加計(jì)扣除問(wèn)題進(jìn)行全面研究與深入分析：

①自主研發(fā)模式：根據(jù)《通知》中的相關(guān)規(guī)定，在這一模式背景下，相關(guān)化工制造企業(yè)按照規(guī)定進(jìn)行稅額的扣除即可，不存在較為特殊的要求或者限制。

②合作研發(fā)模式：在與其他機(jī)構(gòu)、企業(yè)進(jìn)行合作研發(fā)的背景下，應(yīng)該由合作方就自身承擔(dān)的研發(fā)費(fèi)用分別按照國(guó)家法律、法規(guī)以及《通知》中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行計(jì)算扣除。

③委托外部研發(fā)機(jī)構(gòu)模式：在這一模式背景下，受托方需要向委托方提供研發(fā)活動(dòng)的具體費(fèi)用支出情況，只有這樣，才能根據(jù)相關(guān)規(guī)定完成加計(jì)扣除工作。但是在實(shí)踐中，委托方與受托方之間一般無(wú)法形成嚴(yán)格的監(jiān)督關(guān)系，很難對(duì)費(fèi)用支出報(bào)告內(nèi)容的真實(shí)性作出明確判斷[3]。

3 典型案例分析

案例闡述：X 公司是一家以化工涂料制造為主營(yíng)業(yè)務(wù)的公司，2020年，X 公司發(fā)生研發(fā)費(fèi)用1 000 萬(wàn)元，其中300 萬(wàn)元是委托境外機(jī)構(gòu)進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所產(chǎn)生的費(fèi)用。稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)其研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除情況進(jìn)行歸集時(shí)發(fā)現(xiàn)，該企業(yè)境外研發(fā)產(chǎn)生的費(fèi)用在未前往相關(guān)行政部門(mén)登記的基礎(chǔ)上納入了研發(fā)費(fèi)用基數(shù)。

問(wèn)題分析：根據(jù)我國(guó)的相關(guān)規(guī)定，委托境外單位進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)的企業(yè)，應(yīng)該簽訂技術(shù)開(kāi)發(fā)合同，并由委托方前往科技行政主管部門(mén)進(jìn)行登記。企業(yè)在年度進(jìn)行申報(bào)優(yōu)惠時(shí)，應(yīng)該對(duì)包括技術(shù)開(kāi)發(fā)合同在內(nèi)的相關(guān)資料進(jìn)行留存?zhèn)洳椤?/p>

解決策略：X 公司委托境外機(jī)構(gòu)的研發(fā)費(fèi)用未到主管部門(mén)登記，不能作為加計(jì)扣除的依據(jù)，應(yīng)該補(bǔ)交稅額。此外，如果該合同符合登記要件，則可以在完成補(bǔ)登記、備案的基礎(chǔ)上立刻享受加計(jì)扣除優(yōu)惠。

因此，部分化工制造企業(yè)在運(yùn)用研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策時(shí)仍存在一定的問(wèn)題，需要對(duì)此予以重視并著力解決。

4 化工制造企業(yè)做好研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除工作的建議

4.1 增強(qiáng)認(rèn)定能力

增強(qiáng)認(rèn)定能力是化工制造企業(yè)做好研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作的首要策略。其具體包括以下幾個(gè)方面的內(nèi)容：

①企業(yè)應(yīng)該從專業(yè)技術(shù)層面對(duì)研究開(kāi)發(fā)行為進(jìn)行判定，這是企業(yè)能夠享受研究費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的核心條件。如果相關(guān)單位的專業(yè)人員在這一環(huán)節(jié)出現(xiàn)失誤，那么其開(kāi)展的研發(fā)活動(dòng)將無(wú)法順利實(shí)現(xiàn)稅收抵扣，進(jìn)而造成嚴(yán)重的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，企業(yè)在進(jìn)行研發(fā)項(xiàng)目選擇時(shí)應(yīng)該提前對(duì)稅前加計(jì)扣除政策的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行全面了解與精準(zhǔn)判定。

②企業(yè)應(yīng)該準(zhǔn)確認(rèn)定化工制造企業(yè)的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用。在相關(guān)政策中，其研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用并不是企業(yè)在研究開(kāi)發(fā)過(guò)程中產(chǎn)生的全部費(fèi)用，員工保險(xiǎn)、業(yè)務(wù)費(fèi)等內(nèi)容一般不能包括在內(nèi)。對(duì)于化工制造企業(yè)來(lái)說(shuō)，準(zhǔn)確判定具體能夠進(jìn)行抵扣的費(fèi)用類型也是十分重要的，這能夠在一定程度上有效防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)[4]。

4.2 加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部協(xié)調(diào)

加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部協(xié)調(diào)是化工制造企業(yè)提升研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作質(zhì)量的主要策略之一。在當(dāng)前時(shí)代背景下，我國(guó)稅務(wù)部門(mén)對(duì)于落實(shí)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作的要求的明確性、嚴(yán)格性都得到了不同程度的增強(qiáng)，為充分落實(shí)這一國(guó)家政策，滿足有關(guān)單位的需求，相關(guān)單位必須增強(qiáng)內(nèi)部技術(shù)、計(jì)劃、財(cái)務(wù)、預(yù)算等部門(mén)在工作過(guò)程中的協(xié)調(diào)性。具體操作方式如下：

①改善原本僅靠財(cái)務(wù)部門(mén)單獨(dú)進(jìn)行資料整合、上報(bào)的現(xiàn)象，在對(duì)國(guó)家稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行全面分析的基礎(chǔ)上，做好各部門(mén)的協(xié)調(diào)工作，通過(guò)這種方式能夠有效提升化工制造企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目費(fèi)用管理、資金投入的有效性。

②在實(shí)踐中，國(guó)家政策是不斷發(fā)生變化的，因此，相關(guān)單位必須充分結(jié)合所處時(shí)代的企業(yè)需求特點(diǎn)以及國(guó)家政策的具體內(nèi)容，保證自身協(xié)調(diào)工作的動(dòng)態(tài)性，只有這樣才能切實(shí)保證化工制造企業(yè)能夠獲得最大限度的稅收減免，進(jìn)而有效提升自身的經(jīng)濟(jì)效益。

4.3 重視報(bào)送材料的規(guī)范性

報(bào)送材料指的是企業(yè)在進(jìn)行加計(jì)扣除申報(bào)過(guò)程中應(yīng)該提交的資料內(nèi)容，具體包括項(xiàng)目計(jì)劃書(shū)、機(jī)構(gòu)和人員編制名單、研發(fā)費(fèi)用明細(xì)表、立項(xiàng)決議文件、研發(fā)成果報(bào)告等內(nèi)容。在一般情況下，化工制造企業(yè)都能夠保證上述資料提供的完整性與規(guī)范性，但是有幾種特殊情況是需要相關(guān)單位在實(shí)踐中予以重視的：

①稅務(wù)部門(mén)要求填報(bào)的研發(fā)費(fèi)用明細(xì)表對(duì)于研發(fā)費(fèi)用明細(xì)的標(biāo)準(zhǔn)與相關(guān)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)容存在一定的差異性。因此，相關(guān)單位在進(jìn)行會(huì)計(jì)賬務(wù)處理時(shí)需要按照項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，使其滿足相關(guān)法律、法規(guī)關(guān)于申報(bào)的內(nèi)容要求。

②加大技術(shù)創(chuàng)新力度。在實(shí)踐中，化工制造企業(yè)所進(jìn)行的研發(fā)項(xiàng)目往往需要消耗大量的資金成本與時(shí)間成本，時(shí)間跨度往往以年為基本單位，對(duì)于此類跨年度的研發(fā)項(xiàng)目，相關(guān)單位在項(xiàng)目完成之前，很難取得加計(jì)扣除時(shí)所需要的效用說(shuō)明、研究成果報(bào)告等內(nèi)容[5]。

4.4 做好備案資料的妥善管理

在對(duì)相關(guān)政策進(jìn)行分析的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，新政策當(dāng)前并沒(méi)有對(duì)事后項(xiàng)目備案管理活動(dòng)的開(kāi)展進(jìn)行具體規(guī)定，但是從原理上講，對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除進(jìn)行事后管理必將是未來(lái)一段時(shí)間內(nèi)的重要發(fā)展趨勢(shì)，這種操作方式能夠極大地減輕傳統(tǒng)申報(bào)活動(dòng)中事前審核的工作壓力，簡(jiǎn)化企業(yè)享受研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除優(yōu)惠政策的程序，對(duì)于企業(yè)、政府雙方都是有利的。但是事后管理也具備一定的復(fù)雜性，如果事后管理的效率低下，那么同樣會(huì)加重事前審核的工作負(fù)擔(dān)，因此，單靠政府部門(mén)完成事后資料管理工作是非常不現(xiàn)實(shí)的，必須引導(dǎo)相關(guān)企業(yè)共同參與到項(xiàng)目研究備案資料的事后管理活動(dòng)當(dāng)中。從理論、政策的雙重角度進(jìn)行分析，企業(yè)不僅需要對(duì)自身的備案資料進(jìn)行妥善管理，還要對(duì)自身的研究開(kāi)發(fā)流程進(jìn)行深入完善，通過(guò)這種方式能夠減輕稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行事后調(diào)查的壓力，防范企業(yè)的稅后調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)，真正實(shí)現(xiàn)雙方共贏[6]。

4.5 強(qiáng)化與地方稅務(wù)部門(mén)的溝通

在《通知》這一文件中，國(guó)家稅務(wù)總局將準(zhǔn)予扣除的研發(fā)費(fèi)用限制在了一定的范圍內(nèi)，在職研發(fā)人員的福利費(fèi)用、培訓(xùn)費(fèi)用、社會(huì)保險(xiǎn)以及住房公積金；外聘研發(fā)人員的相關(guān)費(fèi)用；研發(fā)場(chǎng)地租賃費(fèi)用、研發(fā)房屋折舊費(fèi)用等內(nèi)容均不能納入加計(jì)扣除費(fèi)用范圍。但根據(jù)上述內(nèi)容可知，當(dāng)前我國(guó)不同地區(qū)稅務(wù)部門(mén)對(duì)于自身企業(yè)的福利政策存在較為明顯的區(qū)別，相關(guān)企業(yè)在實(shí)踐中可以加大與地方稅務(wù)部門(mén)的溝通力度，充分了解當(dāng)?shù)卣叩木唧w內(nèi)容和相關(guān)要求，通過(guò)這種方式能夠有效加大企業(yè)的稅費(fèi)扣除力度，進(jìn)而間接提升企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益[7]。

4.6 成員企業(yè)內(nèi)部分?jǐn)?/h3>

對(duì)于集團(tuán)型企業(yè)總部組織的研究項(xiàng)目，按照相關(guān)政策規(guī)定，其費(fèi)用應(yīng)該根據(jù)實(shí)際受益對(duì)象的不同在成員企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行分?jǐn)?。因此，相關(guān)單位應(yīng)該充分理解這一政策的核心內(nèi)容，并采取以下手段對(duì)其進(jìn)行應(yīng)對(duì)：對(duì)于總部統(tǒng)一組織，并由內(nèi)部研發(fā)機(jī)構(gòu)或者外部研發(fā)機(jī)構(gòu)完成的研發(fā)項(xiàng)目，相關(guān)企業(yè)應(yīng)該按照各成員企業(yè)的實(shí)際收益情況，將研發(fā)費(fèi)用分?jǐn)偟礁魇芤娉蓡T企業(yè)，保證充分享受加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠政策[8]。

5 結(jié)論

綜上所述，當(dāng)前我國(guó)正處在經(jīng)濟(jì)體制改革的關(guān)鍵時(shí)期，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)的《企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法》為相關(guān)企業(yè)具體落實(shí)所得稅法中關(guān)于研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除的內(nèi)容作出了明確指引。具體來(lái)說(shuō)，化工制造企業(yè)如果想要真正落實(shí)我國(guó)稅法上明文規(guī)定的相關(guān)稅收政策，那么就必須充分結(jié)合自身實(shí)際情況，采取針對(duì)性措施增強(qiáng)認(rèn)定能力、加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部協(xié)調(diào)、重視報(bào)送材料的規(guī)范性、做好備案資料的妥善管理、強(qiáng)化與地方稅務(wù)部門(mén)的溝通、做好成員企業(yè)內(nèi)部分?jǐn)?。只有做到以上幾點(diǎn)，化工制造企業(yè)才能有效落實(shí)全面稅收優(yōu)惠政策，進(jìn)而促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)期健康發(fā)展。