基于風(fēng)險管理下的企業(yè)內(nèi)部控制審計

黃璐

（四川德文會計師事務(wù)所（特殊普通合伙），成都 610051）

1 引言

隨著市場競爭的日益激烈，企業(yè)經(jīng)營面臨的風(fēng)險越來越多，而內(nèi)部控制是企業(yè)實施風(fēng)險管理的必經(jīng)環(huán)節(jié)，能夠有效幫助企業(yè)進行風(fēng)險管理，并且提高企業(yè)的經(jīng)營效果。企業(yè)如果想要防范和化解重大經(jīng)營風(fēng)險，必須加強內(nèi)部控制審計建設(shè)，提高企業(yè)的競爭力。鑒于此，企業(yè)可通過內(nèi)部控制審計，對上述要素進行相應(yīng)的審計分析，評估判斷企業(yè)目前制定的內(nèi)部控制體系是否有效，能否發(fā)揮企業(yè)內(nèi)部控制的風(fēng)險管理效果，從而促進企業(yè)的長遠發(fā)展，因此研究企業(yè)內(nèi)部控制審計具有重要意義。

2 理論概述

2.1 企業(yè)內(nèi)部控制審計

企業(yè)的內(nèi)部控制審計主要是企業(yè)直屬于董事會或者監(jiān)事會的審計委員會、獨立董事對企業(yè)的內(nèi)部控制制度進行相應(yīng)的審查、分析測試以及評價，是一種現(xiàn)代常用的審計方法，用來評估企業(yè)內(nèi)部控制的有效性，通過內(nèi)部控制審計能查明企業(yè)現(xiàn)存內(nèi)部控制制度存在的缺陷及形成缺陷的原因，并且有助于提出內(nèi)部控制改善措施。內(nèi)部控制審查的要素主要包括內(nèi)部控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、內(nèi)部控制信息和溝通以及內(nèi)部監(jiān)督制度。

2.2 企業(yè)內(nèi)部控制審計流程

第一，了解企業(yè)的內(nèi)部控制情況，并做出相應(yīng)的記錄。這是內(nèi)部控制制度審計的第一步，其主要目的是通過一定手段，了解企業(yè)已經(jīng)建立的內(nèi)部控制制度及執(zhí)行的情況，并做出記錄、描述。

第二，初步評價內(nèi)部控制的健全性。確認內(nèi)部控制風(fēng)險，確定內(nèi)部控制是否可以依賴。在對控制環(huán)境、控制程序和會計系統(tǒng)進行調(diào)查了解，對企業(yè)內(nèi)部控制有了一個初步的認識的基礎(chǔ)上，應(yīng)對內(nèi)部控制風(fēng)險和內(nèi)部控制的可依賴程度作出初步評價。

第三，實施符合性測試程序，證實有關(guān)內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行的效果。通過對內(nèi)部控制進行初步評價，可基本掌握企業(yè)內(nèi)部控制的強弱環(huán)節(jié)，為進行符合性測試確定一個前提。

第四，評價內(nèi)部控制的強弱，評價控制風(fēng)險，確定在內(nèi)部控制薄弱的領(lǐng)域擴展審計程序，制定實質(zhì)性審計方案。

3 企業(yè)內(nèi)部控制審計現(xiàn)狀及存在的問題

3.1 忽視企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險審計

企業(yè)在內(nèi)部控制審計工作時往往把審計重心放在企業(yè)內(nèi)部控制制度的合規(guī)性上，例如，審查相關(guān)經(jīng)營活動的資料是否齊全，相關(guān)資料是否按照企業(yè)要求歸檔以及相關(guān)工作人員的行為是否合規(guī)等，雖然也對企業(yè)的風(fēng)險進行了審查，但是僅僅將合規(guī)性作為審計重心是不完整的，尤其是我國目前內(nèi)部控制審計與企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的銜接度不高，甚至?xí)鲆暯?jīng)營風(fēng)險的審查，在進行審計工作時對風(fēng)險審計較為籠統(tǒng)，不能精準地分析出企業(yè)在經(jīng)營層面存在的問題和不足[1]。在進行內(nèi)部控制審計時，往往會忽視相關(guān)風(fēng)險評估和選擇擬測試的內(nèi)部控制的主要過程及結(jié)果。以企業(yè)經(jīng)營的六要素為例，企業(yè)的經(jīng)營要素主要包括6 個方面，即企業(yè)的產(chǎn)銷規(guī)模、成熟度、多樣性、經(jīng)營目標(biāo)、經(jīng)營策略、生產(chǎn)經(jīng)營循環(huán)。了解企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況，我們首先要了解企業(yè)的產(chǎn)銷規(guī)模，只要知道了企業(yè)的生產(chǎn)、銷售情況，我們才能摸清企業(yè)產(chǎn)品的市場份額以及企業(yè)的穩(wěn)定程度。市場份額很大程度上反映了企業(yè)的競爭地位和盈利能力，也是企業(yè)籌資的重要考核指標(biāo)，如果企業(yè)占有很高的市場份額，那么相對來說企業(yè)的經(jīng)營壓力和經(jīng)營風(fēng)險就比較小，在未來的幾年內(nèi)不會突然退出市場，如果在調(diào)查企業(yè)的財務(wù)報表時，發(fā)現(xiàn)企業(yè)的自由現(xiàn)金量比較大，利潤表上顯示有持續(xù)的經(jīng)濟收益，那就說明企業(yè)的經(jīng)營狀況較好，不論是運營還是管理都是有成效的，具有一定的盈利能力和市場競爭力，未來是很有發(fā)展前景的。反之，如果企業(yè)只有很小的市場份額，那么相對來說企業(yè)的風(fēng)險性就較大，在競爭力強的企業(yè)面前，很有可能會被淘汰。當(dāng)然，考察企業(yè)經(jīng)營情況是多方面的，一個因素不足以給企業(yè)定性，如果小企業(yè)可以保證其公司的核心競爭力和特色，保證良好的運營及管理能力，集中人力、物力、財力發(fā)展核心技術(shù)，保證盈利狀況，那么企業(yè)也是很有發(fā)展?jié)摿Φ摹Ｒ虼?，企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險審計對企業(yè)的長遠發(fā)展有著極為重要的意義。

3.2 企業(yè)內(nèi)部控制評價體系不健全

我國企業(yè)內(nèi)部控制評價體系不健全，尤其是受審計人員的主觀因素影響較大，主要體現(xiàn)在兩個方面：

第一，審計結(jié)束后的評價工作容易被忽略，審計評價是內(nèi)部控制審計工作的核心，忽視審計評價會導(dǎo)致內(nèi)部控制審計工作難以達到預(yù)期目標(biāo)。

第二，企業(yè)在管理過程中，管理層通常會重視審計部門的審計結(jié)果，因此，如果企業(yè)的審計結(jié)果存在過多主觀性因素，不能做到客觀和量化，未能從客觀審計角度挖掘出企業(yè)內(nèi)部控制存在的深層次問題，會導(dǎo)致企業(yè)在經(jīng)營過程中，無法及時發(fā)現(xiàn)存在的風(fēng)險問題，不能針對性地提出相關(guān)的改善措施，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部控制審計無法發(fā)揮該有的作用[2]。此外，企業(yè)在進行內(nèi)部控制審計時常常忽視企業(yè)的信息與溝通，在開展內(nèi)部控制審計工作時，要評估財務(wù)信息和其他重要信息的安全性以及可靠性。

3.3 忽視企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境

上文提到內(nèi)部控制存在五要素，而在實際工作中內(nèi)部控制環(huán)境常常在審計工作中被忽略，我國目前企業(yè)的內(nèi)部控制審計往往將目光集中于內(nèi)部控制制度建設(shè)的本身，忽視了內(nèi)部控制制度建設(shè)與內(nèi)控環(huán)境之間的關(guān)聯(lián)，造成對內(nèi)控環(huán)境中的公司治理結(jié)構(gòu)、人員權(quán)責(zé)分配制度、不相容人員職責(zé)等關(guān)注度過低。如果企業(yè)在經(jīng)營過程中不能較好地將經(jīng)營權(quán)和所有權(quán)相分離，在經(jīng)營管理中出現(xiàn)一言堂的現(xiàn)象，將董事會、監(jiān)事會的機構(gòu)建設(shè)形同虛設(shè)，未有效落實權(quán)責(zé)分離和不相容崗位職責(zé)制度，也未落實法人治理機制，削弱了企業(yè)的監(jiān)督管理職能。由于企業(yè)受傳統(tǒng)因素影響，崇尚“銷售為王”的理念，過于重視銷售業(yè)務(wù)部門的地位，企業(yè)現(xiàn)有的股東和高級管理人員多數(shù)是由業(yè)務(wù)部門人員提拔上來的，甚至同時兼任高級管理人員，導(dǎo)致企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)控管理形同虛設(shè)，認為內(nèi)控管理和預(yù)算是浪費企業(yè)的資源，不能為企業(yè)帶來相應(yīng)的經(jīng)濟效益，內(nèi)控管理屬于費用支出，會增加企業(yè)的管理成本，在這種企業(yè)文化的熏染下，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)控管理的環(huán)境較差，不利于內(nèi)控管理制度的實施。

3.4 內(nèi)部控制審計程序不規(guī)范

企業(yè)在進行內(nèi)部控制審計時，一定要制定相應(yīng)的審計流程，包括設(shè)計評價風(fēng)險評估以及相應(yīng)的測試，并最終根據(jù)分析結(jié)果提出相應(yīng)的審計意見和建議，但受審計隊伍能力和審計方法等因素的影響，目前我國企業(yè)進行的內(nèi)部控制審計程序較為隨意，并沒有按照常規(guī)流程進行開展，任意刪減審計工作流程，比如省略風(fēng)險評估或符合性測試等審計任務(wù)，導(dǎo)致審計結(jié)果有失客觀，難以保證審計質(zhì)量。

4 企業(yè)內(nèi)部控制審計的優(yōu)化措施

4.1 完善企業(yè)內(nèi)部控制評價體系

企業(yè)在開展內(nèi)部審計工作時，應(yīng)完善企業(yè)的內(nèi)部控制及評價體系，應(yīng)重點關(guān)注評價體系指標(biāo)是否完善，可以從以下幾點進行提升：

第一，不斷完善內(nèi)部審計評價體系的程度，提高評價指標(biāo)的客觀性，減少評價過程中受主觀影響的可能性，為達到更好的內(nèi)部控制評價效果盡可能地采取量化指標(biāo)，例如，可以結(jié)合企業(yè)的業(yè)務(wù)量以及經(jīng)營業(yè)務(wù)設(shè)定審計標(biāo)準，尤其是要加強對主營業(yè)務(wù)的重點審計[3]。

第二，企業(yè)應(yīng)定期地檢查內(nèi)部控制審計的評價體系，根據(jù)其實際發(fā)生情況進行調(diào)整和完善，保證內(nèi)部控制評價體系的穩(wěn)定性與有效性。例如，在進行風(fēng)險管理評價時要對風(fēng)險控制機制以及各種類型的風(fēng)險數(shù)據(jù)進行分析，研究審查企業(yè)的風(fēng)險控制機制是否適合企業(yè)發(fā)展，并針對風(fēng)險高的事項制定風(fēng)險策略，盡可能地降低企業(yè)的風(fēng)險，尤其是企業(yè)在進行內(nèi)部控制審計時，要保持審計的獨立性，不能隨意省略審計范圍和流程，確保內(nèi)部控制審計結(jié)果真實客觀，發(fā)揮出內(nèi)部控制審計的優(yōu)勢及效果。

第三，加強企業(yè)的授權(quán)審批制度的建立，確保企業(yè)所有業(yè)務(wù)活動的發(fā)生都必須經(jīng)過批準才能執(zhí)行。要規(guī)定好每一類業(yè)務(wù)活動審批程序，方便每個人按程序辦理審批。要根據(jù)事件的重要、緊急情況及金額大小，確定不同的授權(quán)批準層次。避免各級分工不明確，防止出現(xiàn)問題互相推諉、違規(guī)越級審批的現(xiàn)象。各級管理層必須在授權(quán)范圍內(nèi)行使相應(yīng)職權(quán)，經(jīng)辦人員也必須在授權(quán)范圍內(nèi)辦理經(jīng)濟業(yè)務(wù)。

4.2 重視企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險和業(yè)務(wù)運營審計

企業(yè)在進行內(nèi)部控制審計時，不僅要重視經(jīng)營風(fēng)險審計，還要加強對相關(guān)業(yè)務(wù)風(fēng)險的評估，要不斷擴大內(nèi)部控制審計的工作范圍及深度，做好內(nèi)部控制審計工作的流程設(shè)計，并針對企業(yè)具體的風(fēng)險做出相關(guān)的風(fēng)險管控，在細致劃分風(fēng)險的基礎(chǔ)上，有針對性地管控才能取得良好的預(yù)期效果，尤其是要將審計工作的重心放在經(jīng)營風(fēng)險以及相關(guān)風(fēng)險劃分是否合理，從而提升企業(yè)內(nèi)部控制審計的有效性。以企業(yè)經(jīng)營要素中的多樣性作為企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的評價指標(biāo)之一，了解企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的多樣性能夠及時迅速地判斷企業(yè)的風(fēng)險管理情況。如果企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品比較單一，僅僅銷售一兩種產(chǎn)品，則因產(chǎn)品過于單一，不能滿足不同消費群體的需求，可能很快會被其他企業(yè)所取代，企業(yè)承擔(dān)的風(fēng)險自然就高。相反，如果企業(yè)生產(chǎn)、銷售的品類豐富且齊全，那就可以滿足不同消費群體的需求，通過多樣性拓展業(yè)務(wù)，企業(yè)就能將經(jīng)營風(fēng)險降低很多。所以，在考察企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險時需注重對企業(yè)產(chǎn)品多樣性的調(diào)查。此外，經(jīng)營目標(biāo)是企業(yè)發(fā)展的前提，戰(zhàn)略是企業(yè)發(fā)展的導(dǎo)向。如果企業(yè)設(shè)立的經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略存在問題，那么在錯誤的目標(biāo)和戰(zhàn)略的指引下，企業(yè)最終可能面臨被淘汰的風(fēng)險。所以，在分析企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險時，需衡量企業(yè)所設(shè)立的經(jīng)營目標(biāo)是否可行，如果企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)不具有可行性，則企業(yè)可能存在重大經(jīng)營風(fēng)險。

4.3 加強內(nèi)部控制環(huán)境優(yōu)化

內(nèi)部控制環(huán)境是企業(yè)實施內(nèi)部控制的重要因素之一，因此，在審計過程中要加強對內(nèi)部控制環(huán)境的優(yōu)化。一是要分析企業(yè)內(nèi)部控制面臨的具體環(huán)境，由于行業(yè)不同會導(dǎo)致企業(yè)面對的環(huán)境因素存在著較大差異，因此在進行內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)時要做到具體問題具體分析。以新冠肺炎疫情的影響來說，疫情影響下，經(jīng)濟外部環(huán)境更趨嚴峻，外部環(huán)境是系統(tǒng)性風(fēng)險，只能通過企業(yè)內(nèi)部的快速協(xié)調(diào)、部門聯(lián)動、建立有效的風(fēng)險監(jiān)管系統(tǒng)、把握好資金流動等來改變自身的經(jīng)營模式，提高企業(yè)的抗風(fēng)險能力。二是要加強橫向與縱向?qū)Ρ?，橫向?qū)Ρ戎饕桥c同行業(yè)標(biāo)桿企業(yè)進行對比，縱向?qū)Ρ戎饕桥c企業(yè)以往年度內(nèi)部控制環(huán)境進行對比，找到企業(yè)自身在內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)方面的薄弱環(huán)節(jié)，從而優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境。在進行內(nèi)部控制環(huán)境審計時，可以對法人治理結(jié)構(gòu)、人力資源政策的執(zhí)行以及企業(yè)管理層體系和企業(yè)文化等因素進行分析，從而建設(shè)比較完善的內(nèi)部控制體系[4]。三是要加強對企業(yè)的治理和管理，控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內(nèi)部控制及其重要性的態(tài)度、認識和措施。企業(yè)治理層、管理層及所有員工對內(nèi)部控制制度的重視程度，對相關(guān)制度要求是流于形式還是嚴格遵守，將對內(nèi)部控制環(huán)境產(chǎn)生重大影響。換言之，內(nèi)部控制環(huán)境的核心是人，如果企業(yè)自上而下全員都能重視內(nèi)部控制，則能做好企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境優(yōu)化工作。目前在一些民營企業(yè)中，老板一言堂、裙帶關(guān)系嚴重等客觀事實妨礙了內(nèi)控制度的有效運行，特別是實際控制人及其直系親屬直接干預(yù)正常的流程等會造成相關(guān)的制度形同虛設(shè)。所以，內(nèi)控制度如果要有效運行，公司的治理層和管理層要從自身做起，起到良好的帶頭作用。

4.4 不斷規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制審計程序

內(nèi)部控制審計程序是企業(yè)審計質(zhì)量的基礎(chǔ)，因此，企業(yè)在開展內(nèi)部控制審計時，要嚴格按照審計流程設(shè)計相關(guān)的審計步驟，如進行審計設(shè)計評價體系、風(fēng)險評估符合性測試，根據(jù)結(jié)果分析提出審計意見，不允許存在審計程序缺失或不完善的審計項目結(jié)項，同時也要加強企業(yè)內(nèi)部控制審計隊伍的建設(shè)，提高內(nèi)部控制審計人員的專業(yè)能力以及業(yè)務(wù)能力，確保內(nèi)部控制審計工作的有效開展。同時，要不斷完善內(nèi)部控制審計的方法和應(yīng)用現(xiàn)代審計技術(shù)，例如，在審計準備階段可以通過調(diào)查問卷方式了解企業(yè)管理層關(guān)于內(nèi)部控制有效性的過程，并審查企業(yè)內(nèi)部控制文件及相關(guān)資料，充分利用企業(yè)內(nèi)部的財務(wù)數(shù)據(jù)平臺，獲取各個系統(tǒng)和環(huán)節(jié)的數(shù)據(jù)，并進行關(guān)聯(lián)匹配，挖掘出企業(yè)的重要信息，確保審計結(jié)果的專業(yè)性和說服力[5]。

5 結(jié)論

企業(yè)在經(jīng)營管理和發(fā)展中，風(fēng)險管理和內(nèi)部控制是無法避免的關(guān)鍵內(nèi)容，尤其是企業(yè)的內(nèi)部控制需要開展相關(guān)的內(nèi)部控制審計進行保障，因此，基于風(fēng)險管理的內(nèi)部控制審計工作，成為當(dāng)下企業(yè)進行風(fēng)控管理和內(nèi)控優(yōu)化的重要措施。企業(yè)通過實施內(nèi)部控制審計，規(guī)范完善審計程序，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境，同時關(guān)注相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險和業(yè)務(wù)風(fēng)險，完善內(nèi)部控制評價體系，加強內(nèi)部控制審計人員隊伍建設(shè)，根據(jù)企業(yè)發(fā)展的實際情況，促進企業(yè)的內(nèi)部控制審計工作的開展，為企業(yè)彌補管理漏洞和規(guī)避風(fēng)險，推動企業(yè)更高更遠更快地發(fā)展。