企業(yè)研發(fā)支出稅收籌劃策略分析

朱紅玨 上海新型煙草制品研究院有限公司

引言

我國(guó)企業(yè)經(jīng)過多年發(fā)展，創(chuàng)新研發(fā)能力得到顯著增強(qiáng)。但仍有部分企業(yè)對(duì)研發(fā)工作缺乏高度關(guān)注，對(duì)研發(fā)工作投入的資金較少，加上創(chuàng)新研發(fā)機(jī)制不完善，導(dǎo)致其創(chuàng)新研發(fā)能力較為薄弱。為增強(qiáng)核心競(jìng)爭(zhēng)力，企業(yè)有必要高度重視并有效加強(qiáng)研發(fā)工作，增加對(duì)研發(fā)工作的資金投入。同時(shí)，為減少稅負(fù)，企業(yè)要契合自身實(shí)際，采取有效策略針對(duì)研發(fā)支出開展科學(xué)可行的稅收籌劃。

一、企業(yè)研發(fā)支出管理現(xiàn)狀

（一）項(xiàng)目預(yù)算缺乏準(zhǔn)確性

企業(yè)研發(fā)支出缺乏對(duì)項(xiàng)目需求的全面考量，未能形成準(zhǔn)確預(yù)算。項(xiàng)目負(fù)責(zé)人需綜合考慮調(diào)研、研發(fā)方向和內(nèi)容、會(huì)議、培訓(xùn)、差旅等各項(xiàng)業(yè)務(wù)需求，對(duì)委外合作、場(chǎng)地、設(shè)備、材料、人力資源等各項(xiàng)投入進(jìn)行全面考量，形成準(zhǔn)確的研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算[1]。

（二）資源分配使用效能較低

企業(yè)對(duì)研發(fā)支出需要進(jìn)行內(nèi)部審批，需經(jīng)過煩瑣的手續(xù)。一般情況下，在立項(xiàng)階段，需經(jīng)過前期研究——立項(xiàng)必要性論證——項(xiàng)目申報(bào)簡(jiǎn)表（預(yù)算總費(fèi)用）——評(píng)審——申報(bào)（預(yù)算明細(xì)）——專家評(píng)審等審批程序。立項(xiàng)過程過于繁雜，降低了研發(fā)效率。賦予項(xiàng)目負(fù)責(zé)人一定的資源使用權(quán)限，可提高部分資源使用效能[2]。

（三）財(cái)務(wù)核算對(duì)資源投入缺乏精準(zhǔn)反映

企業(yè)對(duì)研發(fā)支出形成的財(cái)務(wù)核算對(duì)資源投入缺乏準(zhǔn)確反映。企業(yè)需綜合考慮機(jī)器、設(shè)備、材料、能源消耗、人工成本等各項(xiàng)投入在各研發(fā)項(xiàng)目中所占據(jù)的比例，在各研發(fā)項(xiàng)目間合理分?jǐn)?。在?shí)務(wù)中，財(cái)務(wù)人員很難準(zhǔn)確地取得針對(duì)某一特定研發(fā)項(xiàng)目的機(jī)器工時(shí)、能源消耗、人工工時(shí)等數(shù)據(jù)，因此也難以精準(zhǔn)歸集該研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際成本。企業(yè)要依據(jù)研發(fā)工作的實(shí)際耗費(fèi)，形成對(duì)應(yīng)項(xiàng)目成本的準(zhǔn)確反映，據(jù)此編制準(zhǔn)確的項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)執(zhí)行數(shù)據(jù)，準(zhǔn)確計(jì)量研發(fā)效益[3]。

（四）缺乏完整的研發(fā)支出證據(jù)鏈

為鼓勵(lì)企業(yè)開展科技創(chuàng)新，我國(guó)對(duì)企業(yè)研發(fā)活動(dòng)頒行了稅收優(yōu)惠政策，通過增加稅前扣除、降低稅率、加計(jì)抵減、加計(jì)扣除等方式從稅收層面上對(duì)企業(yè)研發(fā)工作的開展提供支持。企業(yè)在實(shí)施研發(fā)工作的過程中，在財(cái)務(wù)核算、稅務(wù)處理等方面缺乏規(guī)范操作，缺乏完整的研發(fā)支出證據(jù)鏈，難以參與加計(jì)抵減、加計(jì)扣除[4]。

二、企業(yè)研發(fā)支出稅收籌劃存在的問題

（一）對(duì)稅收優(yōu)惠政策缺乏全面深入了解

企業(yè)在對(duì)研發(fā)支出實(shí)施稅收籌劃的過程中，對(duì)相關(guān)優(yōu)惠政策缺乏全面深入了解，未能獲取全面準(zhǔn)確的外部信息，未能編制合理的稅收籌劃方案，難以最大化享受優(yōu)惠政策。近年來(lái)，國(guó)家為鼓勵(lì)企業(yè)加大科研投入，出臺(tái)了一系列稅收優(yōu)惠政策，財(cái)務(wù)人員未能及時(shí)深入解讀稅收優(yōu)惠政策，未能及時(shí)申報(bào)，導(dǎo)致未能享受國(guó)家給予企業(yè)的稅收優(yōu)惠。

（二）缺乏清晰的研發(fā)支出界面

企業(yè)將研發(fā)工作作為重點(diǎn)，對(duì)研發(fā)工作投入的精力、資金較多，但企業(yè)對(duì)研發(fā)支出實(shí)施稅收籌劃時(shí)，未能形成明確定義，缺乏清晰的研發(fā)支出界面，無(wú)法靈活運(yùn)用各項(xiàng)稅收優(yōu)惠。例如，企業(yè)設(shè)立專門的研發(fā)中心，負(fù)責(zé)對(duì)新產(chǎn)品進(jìn)行研發(fā)、申請(qǐng)專利權(quán)、優(yōu)化改革產(chǎn)品研發(fā)、方案設(shè)計(jì)以及質(zhì)量檢測(cè)等，實(shí)現(xiàn)技術(shù)創(chuàng)新等。在這過程中發(fā)生的費(fèi)用缺乏在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和研發(fā)兩類費(fèi)用之間進(jìn)行合理鑒定。例如企業(yè)將研發(fā)工作使用的儀器設(shè)備用于各類非研發(fā)工作，對(duì)儀器設(shè)備的實(shí)際使用情況缺乏必要記錄，對(duì)于實(shí)際發(fā)生的檢測(cè)費(fèi)、租賃費(fèi)以及能源消耗等未能按照合理口徑，比如按實(shí)際工時(shí)占比等，在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和研發(fā)兩類費(fèi)用之間進(jìn)行合理分配，影響對(duì)此類費(fèi)用的加計(jì)扣除。

（三）缺乏完善的申報(bào)資料

企業(yè)財(cái)務(wù)人員在對(duì)研發(fā)支出實(shí)施稅收籌劃時(shí)，未能提前深入解讀相關(guān)稅收政策，且未與研發(fā)部門展開對(duì)技術(shù)資料的銜接，研發(fā)部門立項(xiàng)時(shí)未能形成相應(yīng)文件、未能獲取全面的文件數(shù)據(jù)、未能在立項(xiàng)書上對(duì)研發(fā)內(nèi)容作出具體標(biāo)記，導(dǎo)致立項(xiàng)書缺乏項(xiàng)目預(yù)算、研發(fā)周期以及重要技術(shù)成果歸屬等內(nèi)容信息。企業(yè)在研發(fā)工作實(shí)踐中，缺乏妥善管理，未能準(zhǔn)確記錄工作實(shí)際情況，在分配研發(fā)費(fèi)用時(shí)缺乏相關(guān)依據(jù)。企業(yè)對(duì)研發(fā)支出實(shí)施稅收籌劃，缺乏完善的申報(bào)資料，極易引發(fā)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

（四）研發(fā)費(fèi)用歸集存在問題

部分企業(yè)高度重視研發(fā)投入，研發(fā)支出在企業(yè)主營(yíng)業(yè)收入中占據(jù)較大比重，但部分企業(yè)開展研發(fā)工作的時(shí)間較短，且缺乏完備的管理理念，難以準(zhǔn)確歸集研發(fā)費(fèi)用。主要存在的問題如下：（1）未能準(zhǔn)確設(shè)置合理的會(huì)計(jì)輔助核算項(xiàng)目。企業(yè)未能根據(jù)立項(xiàng)文件對(duì)研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置項(xiàng)目輔助核算，如某研發(fā)項(xiàng)目雖然已發(fā)生直接人工和間接人工，且領(lǐng)用了相關(guān)材料，但仍未能將這些費(fèi)用在該項(xiàng)目下歸集，從而影響對(duì)研發(fā)支出的加計(jì)扣除。（2）企業(yè)未能正確區(qū)分研發(fā)項(xiàng)目所處的階段，難以實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)確的賬務(wù)處理。部分企業(yè)為簡(jiǎn)化核算程序，將開發(fā)階段形成產(chǎn)品的成本全部列入研發(fā)費(fèi)用而直接費(fèi)用化，難以實(shí)現(xiàn)對(duì)研發(fā)支出的準(zhǔn)確歸集。（3）企業(yè)未能準(zhǔn)確區(qū)分費(fèi)用化和資本化的研發(fā)支出，給企業(yè)帶來(lái)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（五）內(nèi)控預(yù)算管理存在問題

部分企業(yè)缺乏強(qiáng)有力的內(nèi)控預(yù)算管理，導(dǎo)致某些費(fèi)用超過預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)如在差旅費(fèi)、專家咨詢費(fèi)等方面費(fèi)用超過整個(gè)項(xiàng)目支出10%，超支部分費(fèi)用不僅不得享受加計(jì)扣除，還要在年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)納稅調(diào)增，導(dǎo)致企業(yè)稅負(fù)增加。

三、企業(yè)研發(fā)支出稅收籌劃策略

企業(yè)對(duì)研發(fā)支出開展稅收籌劃，要做好基礎(chǔ)工作，企業(yè)應(yīng)提高解讀各項(xiàng)稅收政策認(rèn)識(shí)和能力，針對(duì)研發(fā)項(xiàng)目構(gòu)建合理規(guī)范的明細(xì)賬及輔助賬，完善各項(xiàng)研發(fā)支出稅前扣除相應(yīng)的證據(jù)鏈條，并在開展研發(fā)工作的過程中，對(duì)各項(xiàng)資料進(jìn)行及時(shí)搜集和妥善保管，在適用稅收優(yōu)惠政策的基礎(chǔ)上，實(shí)現(xiàn)最大化的稅收籌劃效益。

（一）加深對(duì)稅收政策的了解

企業(yè)要加深對(duì)稅收政策的了解，對(duì)稅收政策進(jìn)行深入準(zhǔn)確的解讀，在此基礎(chǔ)上合理制定稅收籌劃的可行方案?？紤]到我國(guó)為鼓勵(lì)企業(yè)開展研發(fā)工作，對(duì)研發(fā)支出頒行了一系列稅收優(yōu)惠政策，對(duì)研發(fā)支出實(shí)施加計(jì)扣除。企業(yè)要基于對(duì)稅收優(yōu)惠政策的深入準(zhǔn)確解讀，合理使用優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)最大化的稅后效益。企業(yè)要充分了解自身所屬的產(chǎn)業(yè)范疇，對(duì)稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行靈活應(yīng)用，如納稅身份是科技型中小企業(yè)還是其他企業(yè)，優(yōu)惠的幅度是不同的，經(jīng)過籌劃，合理選擇納稅身份，減少稅負(fù)。企業(yè)財(cái)會(huì)人員應(yīng)與技術(shù)研發(fā)人員加強(qiáng)信息交互，對(duì)研發(fā)技術(shù)歸類實(shí)施信息交底，對(duì)稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行準(zhǔn)確把握，據(jù)此對(duì)研發(fā)支出展開合理的稅收籌劃。企業(yè)在開展研發(fā)工作以及項(xiàng)目確定歸集時(shí)，要對(duì)研發(fā)成效開展科學(xué)的財(cái)務(wù)評(píng)估。財(cái)務(wù)人員要對(duì)相關(guān)稅法進(jìn)行準(zhǔn)確把控，適當(dāng)運(yùn)用會(huì)計(jì)處理方法，對(duì)研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行準(zhǔn)確加計(jì)扣除，確保企業(yè)充分享受稅收優(yōu)惠福利，形成最小化的稅務(wù)支出。

（二）對(duì)研發(fā)支出做出清晰界定

企業(yè)要對(duì)研發(fā)支出做出清晰界定，具體可從如下方面著手：（1）設(shè)定“費(fèi)用化研發(fā)支出”和“資本化研發(fā)支出”二級(jí)科目。企業(yè)要對(duì)研發(fā)支出做出清晰界定，對(duì)“研發(fā)支出”設(shè)置“費(fèi)用化”和“資本化”二級(jí)科目，根據(jù)研發(fā)支出的“八大項(xiàng)”內(nèi)容設(shè)置三級(jí)科目，同時(shí)根據(jù)具體的研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助核算，從多維度對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行歸集核算。在月末，將費(fèi)用化的研發(fā)支出轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用—研發(fā)支出”。在項(xiàng)目開發(fā)的階段，要合理辨別是否形成資產(chǎn)，對(duì)符合資本化要求的相關(guān)費(fèi)用實(shí)施資本化處理，對(duì)應(yīng)“無(wú)形資產(chǎn)”科目進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。（2）科學(xué)劃分不同研發(fā)項(xiàng)目的各項(xiàng)費(fèi)用。企業(yè)要對(duì)不同研發(fā)項(xiàng)目產(chǎn)生的、材料費(fèi)用、人員費(fèi)用、設(shè)備及能源費(fèi)用做出科學(xué)劃分，按照實(shí)際工時(shí)占比等，真實(shí)展現(xiàn)不同研發(fā)項(xiàng)目支出的實(shí)際情況。例如，企業(yè)應(yīng)對(duì)臨時(shí)工和在職人員進(jìn)行科學(xué)劃分，對(duì)在職人員繳納社保公積金的情況進(jìn)行如實(shí)記錄，并對(duì)參與研發(fā)項(xiàng)目的研發(fā)人員的研發(fā)重點(diǎn)和工作情況作出區(qū)分，根據(jù)不同研發(fā)項(xiàng)目的規(guī)模，對(duì)人工費(fèi)用進(jìn)行劃分，對(duì)研發(fā)過程產(chǎn)生的水電費(fèi)、場(chǎng)地費(fèi)以及設(shè)備費(fèi)等進(jìn)行準(zhǔn)確確定，對(duì)研發(fā)項(xiàng)目形成的料、工、費(fèi)進(jìn)行科學(xué)劃分。（3）企業(yè)要加強(qiáng)核算管理。在立項(xiàng)階段，企業(yè)要對(duì)研發(fā)項(xiàng)目涉及的各項(xiàng)費(fèi)用編制精準(zhǔn)的預(yù)算，盡可能減少加計(jì)扣除范圍外的支出。企業(yè)要針對(duì)研發(fā)支出設(shè)置輔助臺(tái)賬，并形成匯總表，將折舊與攤銷、直接投入、人員費(fèi)用等三級(jí)科目標(biāo)記于臺(tái)賬中，通過臺(tái)賬記錄，有效把控研發(fā)費(fèi)用。（4）企業(yè)要選用適宜方式靈活處理研發(fā)支出。例如，企業(yè)在實(shí)施研發(fā)項(xiàng)目的過程中，若按照費(fèi)用化形式對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行處理，相當(dāng)于將該筆費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益中，可從當(dāng)期應(yīng)繳納所得額中扣除。若根據(jù)資本化方式對(duì)該筆費(fèi)用進(jìn)行處理，需要分幾年才能準(zhǔn)予扣除。換言之，若企業(yè)當(dāng)年預(yù)期的效益目標(biāo)已完成，為減少所得稅繳納，應(yīng)在遵守稅法的前提下，實(shí)施費(fèi)用化處理，據(jù)此實(shí)現(xiàn)最大化的稅收效益。企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)對(duì)固定資產(chǎn)折舊的重視，在計(jì)提折舊時(shí)摒棄直線法，通過加速折舊，對(duì)當(dāng)期成本費(fèi)用進(jìn)行增加，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)當(dāng)期加計(jì)扣除金額的增加[5]。

（三）增加可加計(jì)扣除金額

企業(yè)要對(duì)研發(fā)支出加計(jì)扣除項(xiàng)目進(jìn)行多維度篩選，對(duì)可以加計(jì)扣除的具體研發(fā)項(xiàng)目，根據(jù)優(yōu)惠備查相關(guān)資料清單，按照不同情況實(shí)施分類處理。企業(yè)要對(duì)研發(fā)支出加計(jì)扣除相應(yīng)的留存?zhèn)洳橘Y料進(jìn)行系統(tǒng)收集和歸納整理，在此過程中形成明確的分工，合理設(shè)置清晰的時(shí)間節(jié)點(diǎn)，獲取完善的證據(jù)資料。另外，企業(yè)要按時(shí)完成加計(jì)扣除流程。企業(yè)要遵守稅法規(guī)定，在規(guī)定時(shí)間節(jié)點(diǎn)內(nèi)，完成稅收優(yōu)惠的申報(bào)，按時(shí)完成加計(jì)扣除的相關(guān)流程，確保加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用的時(shí)效性。

（四）對(duì)研發(fā)人員工時(shí)進(jìn)行分類核算

企業(yè)在開展研發(fā)工作的實(shí)踐過程中，經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)研發(fā)人員對(duì)不同研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行交叉參與的現(xiàn)象，對(duì)此，要根據(jù)實(shí)際情況，為研發(fā)項(xiàng)目參與人員設(shè)計(jì)合理的工時(shí)分配表，按照參與研發(fā)項(xiàng)目的具體程度，對(duì)人員費(fèi)用進(jìn)行分類核算，方便對(duì)加計(jì)扣除金額進(jìn)行計(jì)算。預(yù)算外人員對(duì)研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行參與時(shí)，企業(yè)研發(fā)部門要對(duì)人員變動(dòng)文件進(jìn)行及時(shí)調(diào)整并通知財(cái)務(wù)，對(duì)不同研發(fā)項(xiàng)目實(shí)施合理的工時(shí)分配。企業(yè)要對(duì)人員配置成本進(jìn)行充分考慮，對(duì)同時(shí)參與多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的人員，對(duì)其投入每個(gè)項(xiàng)目的具體工時(shí)加以統(tǒng)計(jì)。企業(yè)要對(duì)參與研發(fā)項(xiàng)目的人員工時(shí)分配表進(jìn)行科學(xué)編制。若研發(fā)人員同時(shí)對(duì)多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行參與，應(yīng)按照參與研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際工時(shí)，對(duì)工時(shí)分配表進(jìn)行編制，根據(jù)實(shí)際參與研發(fā)項(xiàng)目的工時(shí)，對(duì)研發(fā)人員實(shí)施合理的薪資分配，并留存工時(shí)分配表備查。對(duì)于少數(shù)非研發(fā)人員參與研發(fā)項(xiàng)目，且同時(shí)從事其他崗位工作的人員，要合理編制工時(shí)分配表，對(duì)此類人員每月參與研發(fā)項(xiàng)目的具體時(shí)間進(jìn)行匯總，據(jù)此對(duì)此類人員相應(yīng)的人工費(fèi)用進(jìn)行合理歸集和分配。

（五）對(duì)臺(tái)賬管理進(jìn)行完善

企業(yè)要對(duì)儀器、設(shè)備的使用記錄進(jìn)行完善，并對(duì)研發(fā)與生產(chǎn)兼用的儀器設(shè)備、專用于研發(fā)的儀器設(shè)備在不同研發(fā)項(xiàng)目間形成折損折耗進(jìn)行單獨(dú)核算。企業(yè)要完善對(duì)臺(tái)賬的管理，設(shè)計(jì)專門的研發(fā)臺(tái)賬，對(duì)研發(fā)部門使用儀器設(shè)備、能源消耗、材料領(lǐng)用等的情況進(jìn)行單獨(dú)記錄，為財(cái)務(wù)部門定期歸集分?jǐn)偣潭ㄙY產(chǎn)費(fèi)用、能源費(fèi)用、材料費(fèi)用提供準(zhǔn)確依據(jù)。

（六）做好資料管理

企業(yè)對(duì)研發(fā)支出實(shí)施稅收籌劃，要做好資料管理。企業(yè)要對(duì)各項(xiàng)資料進(jìn)行嚴(yán)格審核。企業(yè)在對(duì)研發(fā)相關(guān)資料進(jìn)行整理備查的過程中，要落實(shí)崗位責(zé)任制，明確各部門在加計(jì)扣除工作中的角色分工。由專業(yè)部門負(fù)責(zé)審核各類資料，發(fā)現(xiàn)問題，及時(shí)溝通調(diào)整，確保資料的完整準(zhǔn)確。企業(yè)財(cái)務(wù)部門要加強(qiáng)與研發(fā)部門的協(xié)作配合，研究分析申報(bào)流程，系統(tǒng)收集并妥善保存相關(guān)數(shù)據(jù)，嚴(yán)格遵守稅法要求，對(duì)留存?zhèn)浒纲Y料進(jìn)行歸檔。同時(shí)，企業(yè)要妥善保存研發(fā)項(xiàng)目相應(yīng)的立項(xiàng)計(jì)劃書、決議文件以及研發(fā)人員名單等相關(guān)數(shù)據(jù)資料。企業(yè)要對(duì)立項(xiàng)審批加強(qiáng)管理，確保屆時(shí)將留存?zhèn)浒傅耐暾Y料提供給稅務(wù)部門，落實(shí)加計(jì)扣除具體工作，同時(shí)，確保研發(fā)工作合理合法，規(guī)避可能引發(fā)研發(fā)工作失敗的各項(xiàng)因素，增強(qiáng)研發(fā)工作的科學(xué)性和規(guī)范性。

結(jié)語(yǔ)

綜上所述，企業(yè)研發(fā)支出管理現(xiàn)狀體現(xiàn)為項(xiàng)目預(yù)算缺乏準(zhǔn)確性、資源分配使用效能較低、財(cái)務(wù)核算對(duì)資源投入缺乏精準(zhǔn)反映、缺乏完整的研發(fā)支出證據(jù)鏈。企業(yè)研發(fā)支出稅收籌劃存在的問題主要體現(xiàn)為對(duì)稅收優(yōu)惠政策缺乏全面深入了解、缺乏清晰的研發(fā)支出界面、缺乏完善的申報(bào)資料、研發(fā)費(fèi)用歸集存在問題、內(nèi)控預(yù)算管理存在問題。對(duì)此，企業(yè)要通過加深對(duì)稅收政策的解讀、對(duì)研發(fā)支出做出清晰界定、增加可加計(jì)扣除金額、對(duì)研發(fā)人員工時(shí)進(jìn)行分類核算、對(duì)臺(tái)賬管理進(jìn)行完善、做好資料管理等策略，做好研發(fā)支出稅收籌劃。