新時代背景下地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計研究

李思寰 曹曉艷

一、引言

隨著我國政府越來越重視高等教育，高等教育經(jīng)費投入金額占GDP 的比重越來越大，而地方應用型本科院校與985、211 高校在人才培養(yǎng)目標方面存在差異。在國家深化教育體制改革、推進治理體系和治理能力現(xiàn)代化的大背景下，地方應用型本科院校內(nèi)部審計應快速進入全覆蓋、防風險、信息化、促高效的新時代。基于政府會計制度改革及全面實施預算績效管理的時代背景，探索地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計，可以有效解決地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出使用效率低下的問題，通過合理配置教育資源，提高高等教育教學質(zhì)量，從而建設資源節(jié)約型高校。

二、國內(nèi)外文獻綜述

“績效審計”概念是由美國阿瑟·肯特于1984年在《經(jīng)營審計》一文中提出的，高校教育經(jīng)費支出績效審計在國外已經(jīng)有多年的發(fā)展歷程。概括地說，國外績效審計主要研究領域包括：各國均明確了政府績效審計的內(nèi)容，國際審計機關組織已發(fā)布《績效審計準則（草案）》，系統(tǒng)科學地闡述“績效審計”的概念，并建立了適合本國實際的審計方法和評價體系；確定了審計內(nèi)容，包括經(jīng)濟、效率和項目審計；規(guī)范了審計工作的各個環(huán)節(jié)?？傊?，國外政府績效審計的理論研究和實踐應用起步早，發(fā)展快，建立了較為完善的體系。

我國績效審計起源于20世紀40年代，發(fā)展于70年代，與國外比較成熟的績效審計相比，我國的績效審計處于起步發(fā)展階段。各大高校的教育經(jīng)費支出績效審計的理論和實踐相對較少，而近年來隨著教育興國理念的深入，社會各界對高等教育的需求越來越大，政府部門也在不斷加大對教育經(jīng)費的投資力度，更吸引了許多資本對高等教育的投資。目前高?？冃徲嫷钠占俺潭纫训玫酱蠓岣撸延胁簧俑咝ｉ_始設置專門的績效審計部門和匹配相應的績效審計工作人員。但是目前我國高校主要采用傳統(tǒng)的財務和合規(guī)性審計方式。經(jīng)過梳理發(fā)現(xiàn)，目前對高?？冃徲嬔芯肯鄬τ邢?，特別是地方應用型本科高校教育經(jīng)費支出績效審計的研究更少。國內(nèi)文獻主要是從發(fā)展的困境和問題、績效審計評價標準不明確、評價體系不健全、績效審計理論建設不足等方面展開論述的。王會金等（2007）提出“3E”的概念，將經(jīng)濟性、效率性和效果性引入績效審計內(nèi)容；劉力云（2001）系統(tǒng)探討了績效審計的三要素、審計難點和審計技術(shù)；王會金（2007）指出了國內(nèi)政府績效審計的發(fā)展方向。伍清（2014）以績效審計機理為理論基礎，對高校教育經(jīng)費支出審計內(nèi)容進行了分析，建立了高校教育經(jīng)費支出審計內(nèi)容體系框架。羅文等（2016）基于內(nèi)部審計視角對高校教育經(jīng)費支出的績效審計進行探討，詳細說明了績效審計的三個層次，即經(jīng)濟性審計、效率性審計、效果性審計，并初步構(gòu)建了高校教育經(jīng)費支出績效審計的指標體系。馮建濤（2018）針對目前高?？冃徲嬛写嬖诘膯栴}，探索內(nèi)部審計視角下高校教育經(jīng)費支出績效審計工作的開展路徑。彭白穎等（2019）基于高等職業(yè)教育的特點，提出高等職業(yè)教育財政支出績效審計的目標，構(gòu)建了以支出效果為導向的評價指標體系。劉宇軒等（2020）基于績效的創(chuàng)新視角對高校經(jīng)濟責任績效審計的重要性、存在的問題等進行了深入探討，基于績效責任審計的新視角，重點提出了高校應如何開展經(jīng)濟責任績效審計的具體建議。蔡靜靜（2021）從學院和專項項目兩個視角構(gòu)建高?？冃徲嫽驹u價指標，并基于《政府會計制度》進一步完善了該評價指標體系。

近年來，我國高?？冃徲嫷钠占俺潭纫训玫教嵘粋€模式的成功，從萌芽、發(fā)展到成熟需要經(jīng)歷相當長的一段時間。盡管我國在高?？冃徲嬵I域做出了不少的探討和研究，并在實踐工作中逐步推進了績效審計，但是相對我國政府績效審計而言，我國的高?？冃徲嫻ぷ鬟€遠遠不足。目前對高校教育經(jīng)費支出績效審計研究的文獻相對較少，特別是針對地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計的研究更少，這使得各大高校在實施績效審計時存在諸多難點。它主要表現(xiàn)為內(nèi)審機構(gòu)的獨立性不夠，在開展績效審計實踐中沒有明確的績效審計內(nèi)容，沒有形成系統(tǒng)的績效審計理念，沒有形成完整的績效審計制度和評價標準。

三、我國高校教育經(jīng)費支出績效審計存在的問題及原因剖析

黨中央高度重視教育發(fā)展，教育經(jīng)費所占比重越來越高。隨著學生數(shù)量不斷增加和辦學規(guī)模不斷擴大，如何使教育經(jīng)費使用效益最大化是我們需要解決的一大問題，因此高校教育經(jīng)費支出績效審計應運而生。但我國對高校績效審計的研究還不夠深入，其發(fā)展歷程比較短暫，尚未建立一套全面的高?？冃徲嬻w系，因此在實踐中也存在許多問題。這些問題主要體現(xiàn)在以下幾個方面。

1.高校內(nèi)審機構(gòu)缺乏獨立性

內(nèi)部審計功能能否發(fā)揮作用主要取決于內(nèi)部審計部門的獨立性水平。在國家深化教育體制改革、推進治理體系和治理能力現(xiàn)代化的大背景下，為進一步加強高校內(nèi)部審計部門工作，教育部出臺了《關于加強直屬高等學校內(nèi)部審計意見》。但長期以來，深受歷史傳統(tǒng)思想的影響，高等學校的資源配置權(quán)仍是由行政機構(gòu)掌控著，而與行政人員相關的內(nèi)部審計制度并沒有得到規(guī)范。又由于各個高等院校治理有所差異，并未設置適合該校的內(nèi)部審計制度，雖然關于規(guī)范我國高校內(nèi)部審計法規(guī)眾多，高層次管理的內(nèi)部審計規(guī)范卻較少，當面臨實際問題時并沒有具體規(guī)章可循。同時，部分高校內(nèi)部機構(gòu)設置比較繁雜，內(nèi)部審計人員直接參與其經(jīng)濟管理活動較為普遍，雖然各司其職，但也不可避免地會出現(xiàn)和其他部門產(chǎn)生利益和責任交叉的情況，最終導致行政工作效用難以發(fā)揮。同時，在高校內(nèi)部審計中，有的高校還存在信息透明度較低的情況，這弱化了內(nèi)部審計的監(jiān)督管理作用。在開展內(nèi)部審計工作時，審計人員容易受到高校管理者的影響，審計工作難以保持客觀獨立，在一定程度上會滋生腐敗現(xiàn)象，從而不利于高校持續(xù)健康發(fā)展。

2.高校審計人員專業(yè)知識和業(yè)務素質(zhì)亟待加強

審計人員的質(zhì)量決定著審計工作的質(zhì)量。隨著我國社會經(jīng)濟的不斷發(fā)展，審計工作量不斷增加，審計人員的業(yè)務素質(zhì)要求也越來越高。因此，各大高校的內(nèi)部審計問題也逐漸暴露出來。高校內(nèi)部審計工作的運作不能僅依賴學校的領導決策，更重要的是學校內(nèi)部審計人員的業(yè)務素質(zhì)要高。高校內(nèi)部審計工作要求內(nèi)部審計人員需具備較強的專業(yè)能力和較廣的知識面及一定的工作經(jīng)驗，而我國自實行內(nèi)部審計工作制度以來，不少內(nèi)部審計工作人員的知識結(jié)構(gòu)比較單一，既沒有相關專業(yè)證書，也不是本專業(yè)人才出身，工作能力也有待加強。有的內(nèi)部審計人員十分熟悉財務會計工作，卻缺乏內(nèi)部審計工作專業(yè)知識，使得高校內(nèi)部審計工作效率不高。內(nèi)部審計人員需要具備財務、管理、經(jīng)濟、金融等專業(yè)知識和專業(yè)證書，現(xiàn)有的一些具有財務、會計專業(yè)背景的人員難以滿足高校內(nèi)部審計工作的需要，這直接導致高校內(nèi)部審計人才缺口較大。而一些高校中可能還存在內(nèi)部審計人員道德素養(yǎng)不高，在實施審計工作時存在不恰當行為，不僅沒有腳踏實地、實事求是工作，反而利用職位謀取私利，這都會大大降低審計工作的質(zhì)量，使得高校教育經(jīng)費支出績效審計的開展面臨許多困難。所以，培養(yǎng)具有良好專業(yè)素質(zhì)的審計人才和提高高校內(nèi)部審計人員專業(yè)知識水平非常有必要。

3.高?？冃徲嬙u價指標體系不完善

現(xiàn)階段，我國高?？冃徲嫷脑u價標準體系不完善，而高校績效審計又是一門交叉性學科，其涉及的研究領域和對象十分廣泛，所以無論在理論上還是在實踐中都存在著一些不可避免的問題。特別是高校績效審計評價體系中存在著審計內(nèi)容和方法偏重財務指標，對于非財務指標重視不夠，偏重量化層面的分析而忽略定性分析，這容易使高校審計結(jié)果缺乏客觀性和公正性，審計結(jié)果的可信度無法得到有效保證。在校學生的真實需求無法得到充分反映，則無法對高校教育經(jīng)費支出績效審計的效益進行全面評價，最終導致績效審計的實際利用價值大大降低。而由于我國高等學校內(nèi)部設置的機構(gòu)較多，相關的社會結(jié)構(gòu)較為復雜，且地方應用型本科院校與985、211 等各大高等院校的差異較大，每個高校個體的評價指標也有不同的衡量標準，這就使得高?？冃徲嬙u價標準體系的建立比較困難，也增大了高校審計工作中的人力、時間和經(jīng)濟成本。在開展高?？冃徲嫻ぷ鲿r，建立一套符合我國國情、具有特殊意義且較為全面詳細的高?？冃徲嬙u價指標體系至關重要。

四、地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計必要性分析

地方應用型本科院校教育經(jīng)費是來源于多方的經(jīng)濟投入，既包括國家政府的財政支持，又包括我國各大公司、企業(yè)的經(jīng)濟投資和學生本人的必要投入。正是由于它的經(jīng)濟來源是多方的，也因此加劇了其教育經(jīng)費支出的復雜性。如何發(fā)揮教育經(jīng)費支出的最大效用，這受到了人們的廣泛關注。

以往我國傳統(tǒng)的財務審計，其側(cè)重點是對提供的財務報表上的財務數(shù)據(jù)進行真實和合法的分析檢測，對其所反映的會計信息依法做出客觀而公正的評定，但并不能反映各項經(jīng)濟資源的使用效率。而隨著績效審計的逐步發(fā)展，績效審計不僅可以檢測財務數(shù)據(jù)的真實性和可靠性，更能夠反映這些數(shù)據(jù)背后的各種資源的經(jīng)濟性、效率性和效果性。財務審計相當于對提供的各項財務數(shù)據(jù)進行量的深入把關，而績效審計更多的是對質(zhì)的嚴格監(jiān)控。但這也不能說明財務審計就不重要了，財務審計是基石，為績效審計的發(fā)展奠定了基礎，而績效審計是對財務審計的深入研究。

目前許多國家已經(jīng)由傳統(tǒng)的財務審計轉(zhuǎn)向績效審計。其一，績效審計在國家審計工作中占比越來越高，逐漸成為國家政府審計工作的重點；其二，績效審計的工作范圍逐步擴大，從政治、經(jīng)濟、社會等領域逐步延伸到軍事、文化、教育等領域，推動了傳統(tǒng)審計的發(fā)展；其三，績效審計的展開已取得了一定的成果，如提升了社會資源的利用率，節(jié)省了大量的經(jīng)濟資源；提高了政府部門行政管理水平。而地方應用型本科院校是我國重要的教育基地，在很大程度上與我國經(jīng)濟長期穩(wěn)定發(fā)展密切相關。作為不同于企業(yè)和行政部門的教育單位，僅對其進行傳統(tǒng)意義上的審計是遠遠不夠的。這主要表現(xiàn)為以下幾點：

第一，通過開展教育經(jīng)費支出績效審計，審計部門的工作人員能夠以較快的速度發(fā)現(xiàn)問題，并查找原因，進而及時糾正。國家逐年增大對教育經(jīng)費的投入，教育經(jīng)費的使用效率逐步成為制約地方院校發(fā)展和改革的重要因素。很多學校存在財政資金整體支出結(jié)構(gòu)不合理，教學基礎設施重復拆建，人員配置冗雜，設備儀器采購管理不善，非教育科研比例過大等問題。因此，在地方院校實施績效審計，不僅能減少學校各種資源鋪張浪費，更節(jié)省了資金的投入成本，實現(xiàn)了地方院校教育經(jīng)費的資金和資源的優(yōu)化配置。

第二，通過開展教育經(jīng)費支出績效審計，能提高地方院校管理水平，增強各個職能部門的責任意識，優(yōu)化服務質(zhì)量。隨著我國高等教育的快速發(fā)展，教育部門頒布了一系列教育改革措施，這使得高等學校內(nèi)部管理體制發(fā)生了深刻的變化，如學生數(shù)量逐年增加，辦學規(guī)模逐年擴大，教育經(jīng)費逐年增長。在地方院校實施教育經(jīng)費支出績效審計，可以高效利用地方院校各個部門的財政資源，通過審計及時發(fā)現(xiàn)問題，提出相關建議，從而優(yōu)化學校內(nèi)部管理，提高地方院校管理者的管理水平。

第三，通過開展教育經(jīng)費支出績效審計，學校可以合理有效地維持自身的正常運轉(zhuǎn)，也可為學校師生提供更多的服務。隨著績效審計的深入，一些高校設置了獨立的審計部門，對其經(jīng)濟責任、財政收支、基建修繕、科研經(jīng)費等方面進行審計與監(jiān)督，且取得了一定的成績，但內(nèi)部審計的職能作用卻沒有充分發(fā)揮。大部分高校內(nèi)部審計的重點局限于財務預決算以及日常收支活動的準確性、差異性，很少考慮學校教育經(jīng)費支出的經(jīng)濟性、效益性、效果性，因此內(nèi)部審計的創(chuàng)新和發(fā)展顯得尤為重要與迫切。引入績效審計不僅是地方院校內(nèi)部審計的創(chuàng)新方向，更是內(nèi)部審計長遠發(fā)展的必然趨勢。

五、地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計內(nèi)容

本文基于內(nèi)部審計視角，重點分析新時代背景下地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計的內(nèi)容。具體從教育經(jīng)費支出的合規(guī)性、經(jīng)濟性、效率性和效果性四個方面進行審計，具體框架如圖1 所示。

圖1 績效審計的內(nèi)容框架

1.合規(guī)性審計

合規(guī)性審計是審計機構(gòu)和審計人員依據(jù)國家法律、法規(guī)和財經(jīng)制度對被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營管理活動及有關資料是否合規(guī)進行的一種經(jīng)濟監(jiān)督活動。為促進學校管理者優(yōu)化配置資源、提高績效，從而建設資源節(jié)約型高校，一般認為，高校在開展教育經(jīng)費支出績效審計時，是從經(jīng)濟性、效率性和效果性三方面進行的。縱觀近年來高校審計工作的發(fā)展，高校內(nèi)部審計機制已逐步建立。高校審計工作主要是圍繞著本科院校教育經(jīng)費支出的合規(guī)性而展開，對規(guī)范本科院校財政資金支出起到了良好的監(jiān)督作用。因此，本文認為，合規(guī)性審計也是開展教育經(jīng)費支出績效審計必不可少的內(nèi)容。只有使教育經(jīng)費的使用合法合規(guī)化，才能進一步確保其使用的經(jīng)濟性、效率性和效果性。

2.經(jīng)濟性審計

《第2202 號內(nèi)部審計具體準則——績效審計》第二條規(guī)定：“經(jīng)濟性，是指組織經(jīng)營管理過程中獲得一定數(shù)量和質(zhì)量的產(chǎn)品或者服務及其他成果時所耗用的資源最少?！钡胤綉眯捅究圃盒＝逃?jīng)費支出是否可以用一定數(shù)額的費用獲得最高質(zhì)量的資源。經(jīng)濟性審計在強調(diào)“數(shù)量”的同時也重點關注其“質(zhì)量”。但本科院校與企業(yè)有所不同，一般企業(yè)是以購買原材料、生產(chǎn)加工、銷售產(chǎn)成品等為環(huán)節(jié)，其經(jīng)濟性可以通過降低生產(chǎn)成本來實現(xiàn)，而本科院校更多的是關注學校的招生數(shù)量、教學質(zhì)量和科學研究成果等方面的內(nèi)容，不能僅關注耗費的資源是否最少，還應該在把握資源消耗量的同時強調(diào)質(zhì)量。因此，本科院校內(nèi)部審計工作者應當定期對財政資源進行檢查，審計地方院校教育經(jīng)費支出及教育經(jīng)費資源配置是否合理。

3.效率性審計

《第2202 號內(nèi)部審計具體準則——績效審計》第二條規(guī)定：“效率性，是指組織經(jīng)營管理過程中投入資源與產(chǎn)出成果之間的對比關系?！睂τ诘胤皆盒＝逃?jīng)費支出而言，效率性審計是指取得相同質(zhì)量的教育成果時，教育經(jīng)費的耗用程度。若相同的質(zhì)量所耗用的人力、財力、物力越少，它的效率性就越高。

效率性審計主要包括以下三個方面，具體如表1 所示。

表1 效率性審計的主要內(nèi)容

4.效果性審計

《第2202 號內(nèi)部審計具體準則——績效審計》第二條規(guī)定：“效果性，是指組織經(jīng)營管理目標的實現(xiàn)程度。”效果性是指在對比本科院校教育經(jīng)費支出后所實現(xiàn)的實際效果和預期效果之間的關系。效果性審計更加注重對成果的評估，而本科院校高等教育效果具有長期性、潛在性等特點，因此對高校教育成果評估的審計內(nèi)容復雜多樣。就審查高校教育水平而言，評判一個本科院校效果好的標準是多元化的。教育的效果性實現(xiàn)是充分發(fā)揮人才的培養(yǎng)、教育科研和社會服務三大職能。當一個高等學校培養(yǎng)出大規(guī)模高質(zhì)量人才時，可以認為該高校教學效果良好。同時，高等教育的成果不僅僅包括培養(yǎng)的學生數(shù)量、畢業(yè)生的數(shù)量，還應該包括學生畢業(yè)后就業(yè)率、考研率、申報課題數(shù)量以及發(fā)表論文的數(shù)量和質(zhì)量等方面。高等學校除了人才培養(yǎng)該項職能，還涉及科學研究發(fā)展方面這一基本職能。對于科學研究方面效果性審計，科研成果的評估依據(jù)是關于高?？萍汲晒麑τ谏鐣?chuàng)造的效益、社會認可的程度，以及能否有效促進社會的發(fā)展與進步。具體而言，可以通過科研成果進行考核，包括科研成果的數(shù)量和質(zhì)量，科研成果的獲獎情況，特色學科的建設情況等。

六、結(jié)語

地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出是國家政府財政支出的重要組成部分，它的使用效益受到社會的廣泛關注。為有效解決地方應用型本科院校教育經(jīng)費使用效率低下的問題，地方院校必須立足現(xiàn)階段績效審計中所面臨的問題，探索內(nèi)部審計視角下的教育經(jīng)費支出績效審計工作內(nèi)容，從而不斷提高地方院校教育資源投入的效率性。本文探討了地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計內(nèi)容，為進一步構(gòu)建新時代背景下地方應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計指標體系奠定基礎，并以具體學校為例，對構(gòu)建的應用型本科院校教育經(jīng)費支出績效審計指標體系進行驗證，為進一步優(yōu)化指標體系提供借鑒。