大數(shù)據(jù)時代下現(xiàn)代審計(jì)的思考

■張嶸 陳義生

大數(shù)據(jù)時代的到來，使審計(jì)工作有了很大的變化，海量數(shù)據(jù)獲取、存儲與處理技術(shù)的飛速發(fā)展，大數(shù)據(jù)在審計(jì)工作領(lǐng)域中起到不可估量的重要作用。大數(shù)據(jù)給審計(jì)提供了新的技術(shù)分析手段，同時也要求審計(jì)順應(yīng)大數(shù)據(jù)的特點(diǎn)，變革審計(jì)思維與技術(shù)方法，推動審計(jì)工作的向前發(fā)展。

通過大數(shù)據(jù)處理技術(shù)的運(yùn)用不僅可以減輕審計(jì)工作負(fù)擔(dān)，而且可以提供強(qiáng)有力的數(shù)據(jù)支持，在整個審計(jì)過程中，應(yīng)用大數(shù)據(jù)技術(shù)對各種關(guān)聯(lián)數(shù)據(jù)進(jìn)行全面性的處理，這樣可以減少無用數(shù)據(jù)的干擾，促使數(shù)據(jù)處理速度提升，大大提高了審計(jì)工作的有效性與科學(xué)性。

在本文中將陳述從傳統(tǒng)審計(jì)出發(fā)，到現(xiàn)代審計(jì)中大數(shù)據(jù)的廣泛運(yùn)用。希望通過這樣一個變化過程更清晰的看到時代的變革，大數(shù)據(jù)的應(yīng)用對現(xiàn)代審計(jì)起到的巨大推動作用。

文獻(xiàn)綜述

國外的研究通常從大數(shù)據(jù)對審計(jì)行業(yè)發(fā)展的必要性入手，探究大數(shù)據(jù)與審計(jì)結(jié)合面臨的問題。比如審計(jì)人員并沒有從傳統(tǒng)審計(jì)思維中脫離出來，對大數(shù)據(jù)的接受程度不高，Maldonado，I（2020）對葡萄牙專業(yè)審計(jì)人員進(jìn)行調(diào)查，發(fā)現(xiàn)盡管大數(shù)據(jù)對整個社會產(chǎn)生了影響，但葡萄牙的大量審計(jì)專業(yè)人員仍然沒有對大數(shù)據(jù)進(jìn)行分析的能力。Michael G.Alles（2015）考慮了審計(jì)行業(yè)對大數(shù)據(jù)的接受程度，分析了審計(jì)師使用大數(shù)據(jù)的障礙；運(yùn)用大數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)的過程中也會產(chǎn)生許多問題，Ahmad，F(xiàn)（2019）認(rèn)為在大數(shù)據(jù)背景下，審計(jì)師可能面臨信息超載問題，并表現(xiàn)出認(rèn)知錯誤，從而選擇和分析不相關(guān)的信息線索，Li，L.H【4】（2020）探究了金融共享服務(wù)模式下大數(shù)據(jù)審計(jì)過程中的數(shù)據(jù)預(yù)處理、審核流程等方面的問題。

國內(nèi)的研究主要分析大數(shù)據(jù)對審計(jì)行業(yè)的促進(jìn)與帶來的新挑戰(zhàn)。大數(shù)據(jù)推進(jìn)了審計(jì)的變革，提升了審計(jì)效率。張敏（2020）提出了審計(jì)的五大趨勢，即審計(jì)智能化、審計(jì)平臺化、審計(jì)信息多維化、從抽樣審計(jì)向詳細(xì)審計(jì)轉(zhuǎn)變以及審計(jì)可視化。鄭石橋（2021）指出大數(shù)據(jù)時代審計(jì)數(shù)據(jù)的來源更加廣泛，并且全過程留痕，可以完整了解審計(jì)相關(guān)事項(xiàng)各個環(huán)節(jié)的細(xì)節(jié)。王秋菲等（2020）認(rèn)為利用網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)在大數(shù)據(jù)第三方海量平臺中搜索被審計(jì)單位經(jīng)營數(shù)據(jù)，與被審計(jì)單位相關(guān)的部分進(jìn)行重合甄別，可以有效控制關(guān)聯(lián)方的財(cái)務(wù)舞弊行為；但是大數(shù)據(jù)審計(jì)也面臨許多的挑戰(zhàn)，張敏、李雨新等（2021）提出，大數(shù)據(jù)審計(jì)屬于技術(shù)密集型審計(jì)模式，復(fù)合型、技術(shù)型、專家型人才的比重會日益上升，相應(yīng)的人員成本、培訓(xùn)支出與技術(shù)研發(fā)投入等固定成本也會隨之上升。付達(dá)院等（2019）認(rèn)為大數(shù)據(jù)審計(jì)下的審計(jì)失敗往往是系統(tǒng)性的，影響較傳統(tǒng)審計(jì)更為廣泛，破壞力更大。蔣紅蘭（2019）認(rèn)為大數(shù)據(jù)通過云端進(jìn)行存儲，如果沒有較強(qiáng)的安全管理措施，云端數(shù)據(jù)就會處于被泄露和攻擊的境地，數(shù)據(jù)風(fēng)險(xiǎn)和業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的控制難度都比較大。

從以上可以看出不少的文獻(xiàn)研究了大數(shù)據(jù)的發(fā)展對審計(jì)行業(yè)的促進(jìn)作用，以及大數(shù)據(jù)與審計(jì)的結(jié)合帶來的新問題，但較少研究現(xiàn)代審計(jì)相較于傳統(tǒng)審計(jì)的本質(zhì)變化，也很少涉及大數(shù)據(jù)未來的發(fā)展方向，本文針對以上大數(shù)據(jù)審計(jì)面臨的挑戰(zhàn)，從現(xiàn)代審計(jì)與傳統(tǒng)審計(jì)的區(qū)別入手，探究大數(shù)據(jù)對審計(jì)的影響，并對審計(jì)未來的發(fā)展提出展望。

一、傳統(tǒng)審計(jì)與現(xiàn)代審計(jì)

1.傳統(tǒng)審計(jì)。

傳統(tǒng)審計(jì)亦稱“賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)”。對被審單位的會計(jì)記錄、報(bào)表的真實(shí)性、準(zhǔn)確性及各項(xiàng)有關(guān)活動的合規(guī)性、合法性所進(jìn)行的審計(jì)。傳統(tǒng)審計(jì)常常指錯弊審計(jì)、合法性審計(jì)、符合性審計(jì)、財(cái)務(wù)審計(jì)、賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、事后審計(jì)等。

傳統(tǒng)審計(jì)的特點(diǎn)：（1）審計(jì)對象主要是會計(jì)報(bào)表。（2）審計(jì)目標(biāo)是合法性與合規(guī)性。（3）審計(jì)方法主要是詳查法和抽查法。（4）審計(jì)操作是手工。（5）審計(jì)的出發(fā)點(diǎn)是會計(jì)數(shù)據(jù)和其他有關(guān)數(shù)據(jù)。

2.現(xiàn)代審計(jì)。

現(xiàn)代審計(jì)是“傳統(tǒng)審計(jì)”的對稱。對財(cái)政財(cái)務(wù)收支和經(jīng)營管理活動的合法性、合規(guī)性、合理性、效益性，及其反映資料的真實(shí)性、正確性和公允性所進(jìn)行的審計(jì)?，F(xiàn)代審計(jì)常常被看成統(tǒng)計(jì)抽樣審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)、經(jīng)營管理審計(jì)、電子計(jì)算機(jī)審計(jì)、事前審計(jì)、建設(shè)性審計(jì)等等。

現(xiàn)代審計(jì)的特征：（1）審計(jì)人員的責(zé)任由委托方向第三方發(fā)展。隨著生產(chǎn)社會化程度的提高和股份公司的公開上市，審計(jì)責(zé)任不僅針對委托人，而且針對更廣泛的與被審計(jì)單位有利益關(guān)系的集團(tuán)，甚至社會公眾。因此，審計(jì)責(zé)任不斷擴(kuò)大。

（2）審計(jì)對象從賬簿憑證向報(bào)表發(fā)展?，F(xiàn)代審計(jì)不再是單純的查賬，而是對會計(jì)報(bào)表、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、公允性作出評價。

（3）審計(jì)職能從防錯查弊向公證協(xié)調(diào)發(fā)展。傳統(tǒng)審計(jì)只是為了糾錯防弊，現(xiàn)代審計(jì)擴(kuò)大到鑒證會計(jì)信息真實(shí)性和協(xié)調(diào)內(nèi)部管理活動等更廣泛的領(lǐng)域。

（4）審計(jì)技術(shù)從單一化向多元化發(fā)展。傳統(tǒng)審計(jì)中的查賬技術(shù)一般只是對會計(jì)賬簿、憑證等進(jìn)行詳細(xì)的審閱和核對；現(xiàn)代審計(jì)是以內(nèi)部控制制度的調(diào)查與評價為基礎(chǔ)，對經(jīng)濟(jì)活動及其記錄進(jìn)行包括抽樣、審閱、函證、談話等多種方法在內(nèi)的大數(shù)據(jù)分析審計(jì)活動。

（5）審計(jì)性質(zhì)從批判性向保護(hù)性發(fā)展。以糾錯防弊為主的傳統(tǒng)審計(jì)必然是批判性質(zhì)的：而現(xiàn)代審計(jì)的鑒證和協(xié)調(diào)職能其根本目的是證明企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)性與合理性，以及管理活動的有效性，從而保護(hù)企業(yè)和與其有利益關(guān)系的集團(tuán)的合法權(quán)益。

3.傳統(tǒng)審計(jì)與現(xiàn)代審計(jì)的區(qū)別。

從中世紀(jì)到19 世紀(jì)末期的傳統(tǒng)審計(jì)到20 世紀(jì)初的現(xiàn)代審計(jì)經(jīng)歷了一個從簡單到復(fù)雜、由低級到高級、由不完善到逐步完善的過程。兩者在以下幾個方面有著明顯的差異：

第一，審計(jì)任務(wù)不同。傳統(tǒng)審計(jì)主要是對會計(jì)資料的真實(shí)性.正確性.合法性和財(cái)產(chǎn)的安全性進(jìn)行審查；現(xiàn)代審計(jì)除上述任務(wù)之外。還要審查社會經(jīng)濟(jì)資源的分配和使用的合理性和有效性。為現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)管理服務(wù)。

第二，審計(jì)的內(nèi)容和范圍不同。傳統(tǒng)審計(jì)主要是對會計(jì)業(yè)務(wù)的檢查，主要是事后審計(jì)。而現(xiàn)代審計(jì)除對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)外，對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的全過程，涉及資金運(yùn)動和物資運(yùn)動全鏈動都需要進(jìn)行審查。把事前、事中、事后融為一體進(jìn)行關(guān)聯(lián)審計(jì)分析。

第三，審計(jì)的作用不同。傳統(tǒng)審計(jì)是防護(hù)性審計(jì)，基本職責(zé)是運(yùn)用審計(jì)職能，實(shí)施審計(jì)監(jiān)督，從而起到查錯防弊，維護(hù)財(cái)產(chǎn)安全和所有者權(quán)益的保護(hù)性作用。而現(xiàn)代審計(jì)是將防護(hù)性和建設(shè)性結(jié)合在一起?；韭氊?zé)是運(yùn)用審計(jì)鑒證和審計(jì)咨詢職能，以第三者的身份充當(dāng)公證者，維護(hù)各方的正當(dāng)權(quán)益：或者受聘或主動服務(wù)于經(jīng)營管理者，提出具體建議，幫助被審計(jì)者改善管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，在激烈的市場競爭中求得生存和發(fā)展。

第四，審計(jì)的方法不同。傳統(tǒng)審計(jì)主要是運(yùn)用機(jī)械核對的方法對被審計(jì)者的會計(jì)資料進(jìn)行全面的復(fù)核。而現(xiàn)代審計(jì)則從系統(tǒng)論的角度出發(fā)，通過相互聯(lián)系、相互制約、相互補(bǔ)充、相互促進(jìn)的有機(jī)方法體系，包括審計(jì)業(yè)務(wù)方法體系和審計(jì)組織方法體系，對被審單位的會計(jì)資料及其所反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)過程有針對性地進(jìn)行全面的、完整的審查。

4.傳統(tǒng)審計(jì)的優(yōu)勢與現(xiàn)代審計(jì)的局限性。

隨著時代的變化傳統(tǒng)審計(jì)在逐步的退出歷史舞臺，現(xiàn)代審計(jì)也逐步的成為審計(jì)舞臺的主角。但傳統(tǒng)審計(jì)的優(yōu)勢不能丟的同時，我們也要看到現(xiàn)代審計(jì)的局限性。

（1）傳統(tǒng)審計(jì)的優(yōu)勢。

現(xiàn)場審計(jì)，數(shù)據(jù)資料的安全性較高；另外，它是以紙質(zhì)來記載數(shù)據(jù)信息，安全性也比較高。

（2）現(xiàn)代審計(jì)的局限性。

①現(xiàn)代審計(jì)是建立在評價內(nèi)部控制制度上的抽樣審計(jì)。抽樣必然存在風(fēng)險(xiǎn)，而這種風(fēng)險(xiǎn)如果超過一定界限將影響審計(jì)結(jié)論的正確性。所以控制各種風(fēng)險(xiǎn)是現(xiàn)代審計(jì)的關(guān)鍵。

②現(xiàn)代審計(jì)依然主要是事后通過對會計(jì)信息的檢查進(jìn)行的間接審計(jì)，而這種事后審計(jì)會使最終評價出現(xiàn)誤差，進(jìn)而影響審計(jì)結(jié)論的正確性。

二、大數(shù)據(jù)對現(xiàn)代審計(jì)的作用

1.大數(shù)據(jù)時代對傳統(tǒng)企業(yè)審計(jì)組織模式創(chuàng)新提出了挑戰(zhàn)。

在企業(yè)審計(jì)中，大數(shù)據(jù)時代的4V 特征十分明顯。以國內(nèi)某企業(yè)為例，該企業(yè)已建成覆蓋所有下屬企業(yè)的ERP 系統(tǒng)、資金管理系統(tǒng)、合同管理系統(tǒng)、物資采購系統(tǒng)、生產(chǎn)營運(yùn)系統(tǒng)等幾十個信息系統(tǒng)，累計(jì)數(shù)據(jù)量超100T。如此大的企業(yè)規(guī)模、如此多的下屬單位，如此高度集成的電子數(shù)據(jù)，傳統(tǒng)以審計(jì)小組為單位分散審查的審計(jì)模式難以有效發(fā)揮作用。

只有依靠審計(jì)組織模式創(chuàng)新，才能突破資源不足的瓶頸，更好的適應(yīng)大數(shù)據(jù)時代的審計(jì)新常態(tài)。

2.大數(shù)據(jù)時代對企業(yè)審計(jì)思維革新提出了更高的要求。

縱觀企業(yè)審計(jì)發(fā)展歷史，從19 世紀(jì)以來，無論是社會審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)還是國家審計(jì)，當(dāng)面臨大的樣本量時，人們都依賴于抽樣分析。目前，一些國有大型企業(yè)的下屬企業(yè)遍布全國各地，一直到縣區(qū)甚至到鄉(xiāng)鎮(zhèn)。企業(yè)規(guī)模龐大，板塊分散、層級多、鏈條長。為保證一定的審計(jì)覆蓋面，傳統(tǒng)審計(jì)思維會根據(jù)前期調(diào)查的結(jié)果，分別在各板塊中選擇不同地區(qū)的企業(yè)開展重點(diǎn)審計(jì)。從面選點(diǎn)進(jìn)行抽樣，再根據(jù)各點(diǎn)的審計(jì)結(jié)果推測總體，統(tǒng)計(jì)抽樣本身存在許多固有缺陷，它的效果依賴于抽樣的絕對隨機(jī)性，無法完全發(fā)現(xiàn)和揭示問題，隱藏著嚴(yán)重的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在大數(shù)據(jù)時代，對數(shù)據(jù)的跨行業(yè)、跨企業(yè)搜集和分析成為了現(xiàn)實(shí)，審計(jì)人員能夠?qū)?shù)據(jù)進(jìn)行多角度的深層次分析，從而采用與審計(jì)對象相關(guān)的所有數(shù)據(jù)，使得審計(jì)人員可以建立總體審計(jì)的思維模式，擴(kuò)大審計(jì)成果，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

3.大數(shù)據(jù)時代拓展了企業(yè)審計(jì)成果綜合應(yīng)用的空間。

目前，企業(yè)審計(jì)成果主要是審計(jì)報(bào)告和移送給其他部門的案件線索。案件線索僅是對相關(guān)問題事后監(jiān)督的具體表現(xiàn)形式，審計(jì)報(bào)告中雖然對一些體制機(jī)制制度、企業(yè)發(fā)展?jié)摿Φ确矫娴膯栴}做了歸納匯總，也提出了改進(jìn)建議，但主要還是對已經(jīng)發(fā)生問題的揭示。

隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)中廣泛應(yīng)用，審計(jì)成果除了審計(jì)報(bào)告外，還可以充分利用數(shù)據(jù)倉庫、聯(lián)機(jī)分析、數(shù)據(jù)挖掘和數(shù)據(jù)可視化等技術(shù)，把離散存儲于不同系統(tǒng)中的海量數(shù)據(jù)彼此關(guān)聯(lián)并進(jìn)行深度挖掘分析，可以對政策實(shí)施的效果進(jìn)行評估，從而得出更加客觀的審計(jì)結(jié)論，提升審計(jì)報(bào)告使用者和被審計(jì)單位的認(rèn)同程度，進(jìn)一步提升審計(jì)的影響力，更有效的服務(wù)于國家治理理念。

三、現(xiàn)代審計(jì)的未來展望

1.創(chuàng)新審計(jì)組織方式，探索數(shù)據(jù)+審計(jì)的結(jié)合。

大數(shù)據(jù)時代背景下，審計(jì)人員對信息的全面掌握、充分挖掘和技術(shù)的廣泛運(yùn)用，將會極大地改變現(xiàn)有審計(jì)項(xiàng)目的組織模式，大幅提升審計(jì)效能。審計(jì)視角將由識別單業(yè)務(wù)條線風(fēng)險(xiǎn)向運(yùn)用整合信息全面識別風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)變，審計(jì)范圍將由抽樣審計(jì)向全量審計(jì)轉(zhuǎn)變，工作方式將由現(xiàn)場＋非現(xiàn)場向信息化+智能化的方式轉(zhuǎn)變。

這就要求我們的項(xiàng)目組織方式由項(xiàng)目主導(dǎo)向數(shù)據(jù)主導(dǎo)轉(zhuǎn)變，可以抽調(diào)業(yè)務(wù)骨干組成數(shù)據(jù)分析小組統(tǒng)一分析與企業(yè)關(guān)聯(lián)的所有數(shù)據(jù)，采用全數(shù)據(jù)的分析方式，拓展審計(jì)覆蓋面、加大審計(jì)頻率、提高審計(jì)深度，實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)打擊，全面反映問題。此外，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)進(jìn)一步順應(yīng)數(shù)據(jù)審計(jì)一體化趨勢，加強(qiáng)數(shù)據(jù)平臺建設(shè)+專家經(jīng)驗(yàn)線上實(shí)時共享+特殊審計(jì)服務(wù)外部購買的一體化建設(shè)，為審計(jì)組織方式創(chuàng)新提供軟硬件支持。

2.加快審計(jì)人才職業(yè)化建設(shè)，為審計(jì)思維革新提供人才支撐。

為更好地適應(yīng)大數(shù)據(jù)背景下審計(jì)工作的新常態(tài)，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)探索建立數(shù)據(jù)分析人員職業(yè)化培養(yǎng)制度，探索對專業(yè)技術(shù)要求較高的職位實(shí)行聘任制招募，通過招聘、審計(jì)機(jī)關(guān)集中培訓(xùn)、聯(lián)合高校培養(yǎng)等方式使部分審計(jì)人員掌握計(jì)算機(jī)科學(xué)、數(shù)理統(tǒng)計(jì)學(xué)、圖形設(shè)計(jì)學(xué)、人機(jī)交互學(xué)等知識，具備統(tǒng)計(jì)分析能力、對數(shù)據(jù)的提取與綜合能力、數(shù)據(jù)的可視化表示等三種能力，成為審計(jì)行業(yè)的數(shù)據(jù)科學(xué)家。

將這些數(shù)據(jù)科學(xué)家組建成數(shù)據(jù)分析團(tuán)隊(duì)，作為大項(xiàng)目審計(jì)的先鋒。同時，進(jìn)一步完善審計(jì)干部繼續(xù)教育和分類、分級、分崗位培訓(xùn)制度，加強(qiáng)審計(jì)干部教育培訓(xùn)網(wǎng)絡(luò)平臺建設(shè)，加大審計(jì)案例教學(xué)的推廣應(yīng)用力度，不斷提高審計(jì)隊(duì)伍的綜合實(shí)力，為審計(jì)思維革新提供人才儲備與支撐。

3.促進(jìn)審計(jì)成果轉(zhuǎn)化與應(yīng)用，充分發(fā)揮企業(yè)審計(jì)在國家治理中的作用。

大數(shù)據(jù)技術(shù)的出現(xiàn)，為已有審計(jì)成果的應(yīng)用提供了條件，審計(jì)人員應(yīng)該重視審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化與應(yīng)用。

一是應(yīng)用大數(shù)據(jù)技術(shù)將同一問題歸入不同的類型使用，從不同的角度、不同的層面整合提煉，從而滿足不同層次的需求。

二是通過對帶有共性、普遍性、傾向性的問題進(jìn)行挖掘，提煉出問題與數(shù)據(jù)的關(guān)聯(lián)性，將審計(jì)成果進(jìn)行知識化留存，通過大數(shù)據(jù)技術(shù)將問題規(guī)則化，便于審計(jì)人員判斷和預(yù)測問題的發(fā)展趨勢并及時進(jìn)行預(yù)警。

三是將審計(jì)人員與審計(jì)成果、被審計(jì)單位與審計(jì)問題互相關(guān)聯(lián)，并進(jìn)行信息化備案，以便根據(jù)審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)重點(diǎn)優(yōu)化人力資源配置，聚焦重點(diǎn)單位進(jìn)行核查，提高審計(jì)效率，充分發(fā)揮企業(yè)審計(jì)在國家治理中的作用。

未來大數(shù)據(jù)在審計(jì)中的運(yùn)用不可避免，為了能更好的使用大數(shù)據(jù)，我們需要轉(zhuǎn)變我們固有的思維，敞開心胸來接納新事物，學(xué)好怎么使用大數(shù)據(jù)，讓大數(shù)據(jù)在現(xiàn)代審計(jì)中發(fā)揮其優(yōu)勢。當(dāng)然我們在欣喜大數(shù)據(jù)帶給我們的便利性的同時，也要注意大數(shù)據(jù)時代的安全隱患。所以我們不僅要重視大數(shù)據(jù)人才的培養(yǎng)，也要重視數(shù)據(jù)安全人才的培養(yǎng)。