會計師事務所的審計風險與防范措施研究

陳家 大信會計師事務所（特殊普通合伙）山東分所

引言

據(jù)中國注冊會計師協(xié)會統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，2015年以來，我國會計師事務所數(shù)量穩(wěn)步提升，截至2020年底，我國會計師事務所數(shù)量達到9800家，距離萬家事務所規(guī)模近在咫尺。未來，國內的會計師事務所數(shù)量會繼續(xù)增加，面臨競爭挑戰(zhàn)和壓力，不斷提升業(yè)務能力是保持競爭力的關鍵。通過強化審計風險控制，提高審計服務質量，贏得更多的認可。

一、會計師事務所審計風險的特點

按照《中國注冊會計師審計準則第1101號》規(guī)定，審計風險指的是“當財務報表存在重大錯報時，注冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性”。一般來說，審計風險被劃分為以下兩大類：（1）與審計行為有關的檢查風險。例如，出現(xiàn)錯報的情況，但審計人員執(zhí)行審計程序未發(fā)現(xiàn)錯報的風險。（2）與被審計單位有關但是獨立于審計行為之外的重大錯報風險。簡單來說，如果被審計對象所提供的財務信息錯報則會引發(fā)審計風險。審計風險具有客觀性、普遍性、可控性與復雜性特點，部分審計風險通過采取有效的防范措施，可完全消除或者控制，但部分風險則無法全面消除。會計師事務所結合業(yè)務特點，探索強化風險防控的措施，提升審計服務能力，具有重要的意義。例如，某事務所審計項目中，會計師出現(xiàn)了以下問題：（1）風險評估不到位。（2）控制測試不到位。（3）實質性程序不到位、形成審計報告與發(fā)表審計意見的依據(jù)不足，進而被證監(jiān)會警告。在會計師事務所經營管理中，若被證監(jiān)會警告，則會給自身的形象帶來很大影響，尤其是業(yè)務執(zhí)行環(huán)節(jié)，很容易被客戶質疑業(yè)務能力，進而影響到自身的發(fā)展。

二、會計師事務所審計風險的產生原因

（一）案例概述

以某會計師事務所為例，最近幾年內多次受到證監(jiān)會的處罰，處罰的情況如下：（1）處罰1，2016年原因為職業(yè)懷疑和風險評估程序以及其他審計程序，被證監(jiān)會處罰責令改正，并且被沒收了收入，同時接受了罰款。（2）處罰2，2017年因為職業(yè)懷疑、其他升級程序，被證監(jiān)會處罰整改，并且被沒收了收入，同時接受了罰款。（3）處罰3，2017年因為職業(yè)懷疑和函證程序以及其他審計程序，被證監(jiān)會處罰，對簽字注冊會計師采取5年證券市場禁入措施。（4）處罰4，2021年因為職業(yè)懷疑、風險評估程序與函證程序以及審計證據(jù)等，被沒收了收入，同時接受了罰款。這些處罰給會計師事務所帶來了不良影響，引起了管理者的高度重視，認真分析會計師事務所審計風險的產生原因，查缺補漏，提升業(yè)務的能力水平。

（二）審計風險的主要原因分析

1.被審計單位舞弊

一方面，上市公司的經營管理都是以營利為終極目標。對于公司而言，舞弊所付出的成本遠沒有獲得的利潤多，甚至在一定的情況下為了保住上市公司的身份，很多公司會進行財務舞弊，披露虛假的財務報告避免退市。常用的財務舞弊手段為虛構交易、虛構收入等，達到虛增資產或者利潤的目的，偽裝自身的經營狀況。

另一方面，行政處罰具有滯后性特點。很多情況下財務報表和審計報告的使用者已經利用公司披露的信息進行了判斷，使得投資者的利益受到損害，但企業(yè)則已經通過不正當手段度過困境，而且處罰的金額相對少，進而使得很多企業(yè)都“躍躍欲試”，采用的財務舞弊造假方法也多樣化。經過精心設計的財務報表，加之管理層的隱瞞，部分審計人員很難準確識別，最終造成審計風險。

2.急速擴張管理不當

初成立的會計師事務所，為了快速獲得靠前的排名，會選擇合并的方法實現(xiàn)擴張。此公司成立后一段時間后，進行了業(yè)務擴張。擴張后，雖然發(fā)展速度降低，但客戶數(shù)量不斷增加，業(yè)務收入也快速增長。一年后，成為行業(yè)第二大會計師事務所。經過合并后，所內的注冊會計師人數(shù)也快速增加。一般來說，設立分所能夠實現(xiàn)規(guī)模的擴大，可吸收更多的客戶資源，促使公司的獲利能力得到增強，并且增強市場競爭力。通過調查發(fā)現(xiàn)，公司最近幾年內的各類處罰，都是地方分所審計業(yè)務造成，主要原因是擴張后未做好管理。從分所的管理情況分析，存在著負責人獨立性強以及權責分配不清晰的問題，權力下放給分所負責人，未能形成有效的內部控制機制，難以調動會計師的積極性。除此之外，總所與分所在業(yè)務方面相對獨立，不過總所的管理制度與體系不完善，使得整合資源措施無法在分所實行，造成了很大的內部管理風險。由于分所管理不當，埋下了很多的隱患，引發(fā)各類審計風險，使得公司受到很多處罰。

3.注冊會計師職業(yè)懷疑不足

審計業(yè)務的開展，依靠的是注冊會計師的專業(yè)能力和職業(yè)道德素養(yǎng)。按照審計準則的相關要求，會計師在進行審計時應該以職業(yè)懷疑態(tài)度計劃以及執(zhí)行簽證業(yè)務，收集完整且真實的證據(jù)信息。由于部分會計師職業(yè)懷疑不足，對被審計單位提供的資料，缺少精細化檢查和分析，未能發(fā)現(xiàn)其虛增營業(yè)收入和虛增利潤的情況。除此之外，對于可疑的問題也沒有進行深度調查，最終造成審計風險。從公司近年來的處罰事件分析，多數(shù)是因為會計師職業(yè)懷疑不足，未保持較強的警惕性和懷疑力，被審計單位的虛假手段未被發(fā)現(xiàn)，最終增加了審計風險，甚至造成了審計失敗。

4.事務所獨立性不強

從保持審計的公正性與客觀性角度分析，保持事務所獨立性為重要基礎。審計業(yè)務中，上市企業(yè)的年度財務報告審計具有強制性特點，不過其可以選擇會計師事務所，且審計收費也是被審計對象承擔，進而難以保證事務所的獨立性。常見審計單位和被審計對象過于熟絡的情況，使得事務所的獨立性降低，進而影響到審計的質量。由此可知，事務所與被審計對象維持長久的合作，影響到了事務所審計業(yè)務的獨立性，潛在一定的審計風險。審計工作中若審計人員未能堅守初心，助力被審計單位，則會產生很大的審計風險。

三、會計師事務所審計風險的防范策略

（一）強化被審計單位的風險防范

從監(jiān)管的角度分析，需增加上市公司的違法成本。實踐中可采取以下措施：（1）證監(jiān)會需要加大監(jiān)管力度。增強部門協(xié)作能力，督促上市公司承擔責任并且履行責任，讓法律條例發(fā)揮作用，使得違法行為被嚴格懲罰。近年來，相關部門也積極探索管理的措施，例如滬深交易所公布了嚴重違規(guī)退市的管理辦法，對違規(guī)情況和退市條件以及程序等都作出了明確的規(guī)定，加大對作假行為的懲罰力度。（2）促成法律落地。站在投資者的角度思考，為其提供法律武器，使其面對上市公司的舞弊行為可有應對之策。2020年實施的《中華人民共和國證券法》（修訂）增加了違法責任，能夠帶來很大的影響。除此之外，證監(jiān)會也設立經濟賠償制度，明確提出由上市公司對因為其行為遭受經濟損失的利益相關人員進行補償，進而加大其違法成本，利用法律法規(guī)加以震懾。（3）加強對財務舞弊事件背后主導者和管理層的責任追究，增加失信成本。構建聲譽機制，發(fā)揮道德約束作用，增強人員的重視度。

從會計師事務所的角度分析，為防范被審計單位作假行為的風險，積極引入大數(shù)據(jù)技術手段，具有重要的意義。利用大數(shù)據(jù)技術手段，執(zhí)行審計分析程序，借助各類審計軟件提供的監(jiān)控和報告功能，能夠為審計工作的開展提供支持，拓寬審計分析的視野，同時提升審計工作的效率和質量。通過創(chuàng)建數(shù)據(jù)完整性校驗模型，將往來明細表與科目余額表進行交叉校驗，確認賬目是否完整。采取大數(shù)據(jù)技術手段，可及時發(fā)現(xiàn)被審計單位提供信息不完整的情況，進而督促被審計單位補充數(shù)據(jù)，保障數(shù)據(jù)完整性，進而保證審計結果的準確性，高質量落實審計工作，發(fā)揮審計的價值和作用。實踐中利用大數(shù)據(jù)技術手段，能夠發(fā)現(xiàn)傳統(tǒng)縱向分析與趨勢分析無法發(fā)現(xiàn)的問題。例如，根據(jù)被審計對象的財務數(shù)據(jù)信息，分析應收賬款的情況，并且和同行業(yè)企業(yè)對比，可以發(fā)現(xiàn)被審計單位的應收賬款風險，了解對資產使用效率的影響和對生產經營的影響。通過橫向對比分析被審計單位的經營情況，利用財務分析模型，將其財務數(shù)據(jù)信息帶入驗證，獲得對比分析數(shù)據(jù)，可以精準找出異常數(shù)據(jù)，確定風險點。在審計報告環(huán)節(jié)采用大數(shù)據(jù)技術手段，分析財務數(shù)據(jù)信息的關系，可分析數(shù)據(jù)異常變動或者重大差異的原因，比如市場因素和季節(jié)因素等，能夠更好地發(fā)現(xiàn)該企業(yè)的經營風險。使用大數(shù)據(jù)審計模型，可實現(xiàn)報表的自動化合并以及數(shù)據(jù)完整性校驗以及賬齡分析等，工作效率極大程度上得到提高，同時能夠保證準確率，充實了審計力量，使其可以有更多的精力進行審計分析，處理懷疑點，保障審計工作高質量開展。

（二）提高事務所內部管理水平

會計師事務所需要對自身的管理模式和管理辦法進行全面梳理，認真地處理總所和分所之間存在的銜接度不足和管理制度不完善等系列問題，通過不斷提高內部管理水平，構建完善的質量防控體系，減少審計風險的發(fā)生。事務所需要對分所出具的審計報告質量實施強化管理措施，采取一體化管理模式，加強對分所審計業(yè)務的控制，保障審計工作能夠規(guī)范化開展。通過制定完善的標準并且統(tǒng)一口徑，提升業(yè)務管理水平。除此之外，需要構建完善的復核審核監(jiān)督機制。通過加強內部監(jiān)督管理，促使審計工作人員高質量開展各項工作，嚴格按照審計工作的程序作業(yè)。對當前執(zhí)行的審計程序也需要進行全面的梳理和分析，提出優(yōu)化與改進的措施，保障程序的科學合理性，并且加強對程序過程的控制。組建專門的內部監(jiān)督管理小組，負責對業(yè)務推行情況進行監(jiān)督管理，降低審計業(yè)務風險。通過不斷強化管理力度，在內部形成有效的監(jiān)督管理機制。內部管理人員必須認真履行管理職責與任務，發(fā)揮監(jiān)督管理的作用和價值，增強監(jiān)督的效益和效果。

（三）提高會計師隊伍的素養(yǎng)水平

會計師事務所防范審計業(yè)務風險，必須從會計師隊伍建設入手。通過不斷提高會計師業(yè)務能力水平和職業(yè)道德素養(yǎng)，打造高素質的工作團隊，高質量落實各項審計工作。通過構建完善的道德約束機制，增強審計人員的責任感，進而提升審計業(yè)務水平。日常管理工作中，會計師事務所需要加大人員培訓的投入力度，構建完善的培訓與考核機制，對審計業(yè)務人員進行相應的培訓和考核。通過定期培訓，及時發(fā)現(xiàn)會計師人員存在的業(yè)務缺陷和不足，做到有效補充和優(yōu)化，提高其專業(yè)能力水平。積極鼓勵和正向引導審計工作人員報考注冊會計師和相關專業(yè)資格證書，提高業(yè)務能力。通過學習相關法律法規(guī)以及審計業(yè)務知識和技術，不斷提高審計業(yè)務水平，強化對風險的有效控制。結合審計業(yè)務中常見的問題，例如懷疑、不足等，需要結合相應的法律法規(guī)知識內容，做好針對性培訓，使得審計工作人員能夠更好地掌握識別方法。通過加強對法律法規(guī)的深入解讀和分析，使審計工作人員可以正確學習和運用。審計工作人員在日常的業(yè)務工作中，不能只注重成本費用，必須嚴格按照審計程序完成相關工作，發(fā)揮審計的價值與作用，促進被審計單位的健康發(fā)展。

（四）加強行業(yè)監(jiān)管力度

為了促進審計行業(yè)健康持續(xù)化發(fā)展，相關部門還需要加強注冊會計師行業(yè)監(jiān)管力度。政府方面要明晰各個監(jiān)管部門的職責，增強監(jiān)督管理力度。一般來說，對于注冊會計師業(yè)務可以發(fā)揮監(jiān)督職能的部門主要包括中國證券監(jiān)督管理委員會和財政廳等。為了能夠有效調動各方的監(jiān)督管理力量，需要構建完善的溝通協(xié)調機制，加強各個部門之間的有效溝通，針對同一個項目，避免出現(xiàn)多方重復檢查或者監(jiān)督空白等問題。積極探索有效的監(jiān)督管理辦法，不斷提高監(jiān)督管理水平。例如，構建誠信機制，加強對參與審計工作的會計師的管理力度。對于從事注冊會計師工作的人員，則需要加大監(jiān)督管理力度，通過行業(yè)監(jiān)督的方式，不斷提高從業(yè)者的法律意識和業(yè)務誠信度。行業(yè)監(jiān)督管理部門針對注冊會計師的違法行為，要實施嚴格的懲罰措施。通過加大違法成本，提高會計師執(zhí)業(yè)質量。

結語

綜上所述，會計師事務所審計風險的產生原因很多，包括上市公司舞弊、事務所快速擴張管理不足、會計師業(yè)務素養(yǎng)不高等，為實現(xiàn)對審計風險的有效防范和控制，要結合事務所的審計業(yè)務管理問題，采取針對性的應對策略，保障風險得到有效控制。未來，會計師事務所經營發(fā)展的競爭更加激烈，必須要不斷增強風險管理能力，強化審計業(yè)務能力。