全面風(fēng)險管理視角下煤炭企業(yè)內(nèi)部審計優(yōu)化路徑探析

■張瑩

一、引言

近年來，我國煤炭行業(yè)得到了較為快速的發(fā)展，業(yè)務(wù)量也較大，風(fēng)險也隨之增加。為了預(yù)防和規(guī)避風(fēng)險，煤炭企業(yè)也在轉(zhuǎn)變思想，開始重視風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶嵤?。但由于起步較晚，煤炭企業(yè)內(nèi)部審計模式還較為傳統(tǒng)，無法跟上當前現(xiàn)代化發(fā)展進程，無法對企業(yè)長久發(fā)展提供保障，也無法起到實質(zhì)性作用。因此，本文通過分析煤炭企業(yè)內(nèi)部審計當前存在的問題，并深度剖析其中的原因，進而提出了優(yōu)化路徑，以期為其他企業(yè)實施全面風(fēng)險導(dǎo)向視角下的內(nèi)部審計提供一定的參考。

二、全面風(fēng)險管理視角下煤炭企業(yè)內(nèi)部審計存在的問題

1.缺乏全面風(fēng)險管理的理念。

目前一些煤炭企業(yè)的內(nèi)審職能主要是監(jiān)督，缺少評價職能，內(nèi)審職能比較單一。管理層與內(nèi)審部門以財務(wù)與經(jīng)營審計為中心，缺乏全面風(fēng)險管理理念。此外，一些煤炭企業(yè)在進行內(nèi)部審計時，主要注重財務(wù)風(fēng)險、經(jīng)營風(fēng)險的評估，忽略了戰(zhàn)略風(fēng)險、法律風(fēng)險、市場風(fēng)險等的評估。

2.未能識別關(guān)鍵風(fēng)險事項。

煤炭企業(yè)在項目執(zhí)行過程中，內(nèi)審部門進行內(nèi)審時，側(cè)重于財務(wù)收支方面的審計，而確定審計重點不是從企業(yè)全面風(fēng)險視角考慮，而是依據(jù)審計經(jīng)驗，并且對潛在風(fēng)險事項不能予以充分的關(guān)注，比如重大投資項目的經(jīng)濟效益、企業(yè)經(jīng)濟責任履行情況等。

3.未能獲取充分完整的審計資料。

當前一些煤炭企業(yè)的內(nèi)審部門在執(zhí)行內(nèi)審時，內(nèi)審資料的收集、傳遞、審核、分析、反饋等渠道不順暢，導(dǎo)致內(nèi)審部門不能獲取充分完整的審計資料，比如業(yè)務(wù)部門不能按照內(nèi)審部門要求提供全面資料，提供的資料不完整，提供的資料是經(jīng)過二次加工的或者是復(fù)印件不是原始資料。

4.審計溝通渠道不暢。

在開展內(nèi)部審計時，內(nèi)審部門必須與各業(yè)務(wù)部門保持緊密的聯(lián)系，主動地詢問、核實內(nèi)部審計中的問題。由于人員分工不同，內(nèi)審部門與業(yè)務(wù)部門溝通交流的人員不固定，也就是不同的風(fēng)險點與不同的業(yè)務(wù)人員溝通，這就容易導(dǎo)致內(nèi)審人員從不同業(yè)務(wù)人員手中往往只能得到某一片面信息，無法形成審計信息的閉環(huán)。再加上一些審計內(nèi)容通常會涉及到多個業(yè)務(wù)部門，一些煤炭企業(yè)有時會出現(xiàn)相互推諉的現(xiàn)象。此外，內(nèi)審人員在與各部門溝通交流時，需要協(xié)調(diào)各部門的工作時間，有些部門甚至認為內(nèi)審工作影響了其業(yè)務(wù)正常開展，不配合內(nèi)審部門開展內(nèi)審工作。

內(nèi)審結(jié)束后，內(nèi)審部門將內(nèi)審報告提交給審計委員會，由審計委員會討論審計報告內(nèi)容后將其交給董事會，董事會討論后將審計結(jié)果及建議再反饋給管理層，然后由管理層監(jiān)督各業(yè)務(wù)部門整改。由此可見，內(nèi)審部門并不直接對業(yè)務(wù)部門提供風(fēng)險管理建議，這就容易出現(xiàn)雙方理解偏差，進而影響了內(nèi)審的效果。

三、全面風(fēng)險管理視角下煤炭企業(yè)內(nèi)部審計存在問題的原因分析

1.主動參與風(fēng)險管理意識不足。

雖然一般煤炭企業(yè)都制定了風(fēng)險管理制度，但是很多煤炭企業(yè)并沒有貫徹執(zhí)行，長期以來員工風(fēng)險管理參與度不高，風(fēng)險管理意識淡薄。甚至一些煤炭公司的管理層對風(fēng)險管理也存在誤解，其認為收入、成本、稅收等能否滿足財務(wù)指標的要求即為風(fēng)險管理。管理層將內(nèi)審部門定位為輔助部門而非風(fēng)險管理重要部門，而且煤炭企業(yè)的重大風(fēng)險一般由戰(zhàn)略管理委員會評估決策。由此可見，內(nèi)審部門在整個風(fēng)險管理過程中屬于被動參與者，長期以往很難培養(yǎng)內(nèi)審人員主動參與意識。

2.審計工作缺乏統(tǒng)一規(guī)劃。

在內(nèi)部審計的實施中，煤炭企業(yè)的內(nèi)部審計部門為了能合理評估風(fēng)險管理的充分性和有效性，要與各個部門相互協(xié)作、相互協(xié)調(diào)。但是煤炭企業(yè)在進行內(nèi)審時，由于缺乏統(tǒng)一的規(guī)劃，導(dǎo)致一些必須的審計程序沒有得到有效實施，比如在對往來款項函證時沒有取得有效的回函，但是一些煤炭企業(yè)內(nèi)審沒有采取有效的替代程序。此外，由于缺乏審計工作規(guī)劃，也容易出現(xiàn)整個內(nèi)審資源分配不均或分配盲目，進而導(dǎo)致內(nèi)審不能突出審計重點，落實不力。尤其重大風(fēng)險項目若是資源分配不合理，容易造成審計資源供需矛盾，極大的影響審計效果。

3.審計證據(jù)獲取不充分。

煤炭企業(yè)在進行內(nèi)部審計時無法獲取充分恰當?shù)膶徲嬜C據(jù)，主要是由于以下原因：

（1）缺乏對風(fēng)險信息的識別。首先，一些煤炭企業(yè)的內(nèi)審部門沒有依據(jù)戰(zhàn)略目標建立風(fēng)險識別機制；其次，一些煤炭企業(yè)沒有根據(jù)國家宏觀環(huán)境，如經(jīng)濟運行環(huán)境、煤炭行業(yè)相關(guān)政策、煤炭行業(yè)發(fā)展方向等確定風(fēng)險偏好以及對風(fēng)險的容忍度；同時，引入沒有制定相應(yīng)的風(fēng)險預(yù)警線。

（2）缺乏對風(fēng)險信息的量化評估。由于煤炭企業(yè)內(nèi)部審計部門缺乏風(fēng)險信息的識別，那么對可能發(fā)生的風(fēng)險及其影響程度也無法做出量化評估。部分煤炭企業(yè)對于風(fēng)險識別和評估往往依據(jù)個人工作經(jīng)驗，缺乏重要風(fēng)險點的測試評估，導(dǎo)致不能及時整改風(fēng)險缺陷。

（3）缺乏風(fēng)險應(yīng)對流程與方法。雖然煤炭企業(yè)內(nèi)審結(jié)束后通常會對內(nèi)審過程中發(fā)現(xiàn)的問題提出整改建議，但是整改建議一般是針對某一方面的整改，缺乏對風(fēng)險應(yīng)對流程與方法的建議。而且一些煤炭企業(yè)內(nèi)審部門給出的審計意見流于形式，如在內(nèi)審時發(fā)現(xiàn)了某一重大風(fēng)險，但是不能給予具體與完善的解決方案。

4.審計信息平臺建設(shè)滯后。

隨著信息技術(shù)迅猛發(fā)展，煤炭企業(yè)信息管理系統(tǒng)建設(shè)也在不斷的推進，多數(shù)企業(yè)建設(shè)了ERP 系統(tǒng)，部分企業(yè)已實現(xiàn)了財務(wù)共享等。在當前大環(huán)境下，若是仍采用傳統(tǒng)的內(nèi)部審計手段已無法適應(yīng)。但是目前一些煤炭企業(yè)的內(nèi)部審計還停留在手工審計，或者正處于向信息化審計轉(zhuǎn)變的過渡期，審計信息平臺建設(shè)滯后，使得煤炭企業(yè)在進行內(nèi)部審計時無法有效利用現(xiàn)有的信息系統(tǒng)獲取適當?shù)膶徲嬞Y料。

5.內(nèi)部審計部門獨立性不足。

內(nèi)部審計部門獨立性不足主要體現(xiàn)在以下兩方面：

（1）內(nèi)部審計部門缺乏獨立性。煤炭企業(yè)內(nèi)部審計部門一般不是單獨設(shè)置的，而是受其它部門領(lǐng)導(dǎo)，如附屬于行政辦公室或者財務(wù)部門等。再加上內(nèi)部審計部門每年的預(yù)算、效益等還需管理層評定，因此內(nèi)部審計部門的獨立性有限。

（2）內(nèi)部審計人員缺乏獨立性。首先，內(nèi)部審計部門的審計人員一般是從財務(wù)部門分離出來的，或者是由財務(wù)部門的財務(wù)人員、管理人員兼任，這就導(dǎo)致內(nèi)審人員進行內(nèi)審活動時容易受到各方面利益牽制。其次，內(nèi)部審計人員作為煤炭企業(yè)的一名員工，其工資福利、考核等受有關(guān)負責人支配，因此一定程度上影響了內(nèi)部審計的獨立性。

（3）研究結(jié)果驗證了融資約束的擴大振幅的作用，因此企業(yè)的融資約束程度需要控制在合理范圍內(nèi)，不能盲目地緩解企業(yè)融資約束。同時，實證結(jié)果顯示代理成本的作用機制較為突出，企業(yè)應(yīng)該完善內(nèi)部治理機制，降低雙重委托代理問題對海外直接投資經(jīng)濟后果的負向影響 （謝偉峰和陳省宏，2016）［15］。只有在公司治理和內(nèi)部控制初見成效后解決融資約束問題，才是企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展之根本。由于債權(quán)融資本質(zhì)上也是借貸關(guān)系，對于降低企業(yè)杠桿率沒有幫助，在企業(yè)杠桿率高企的當下，我國需要大力發(fā)展股權(quán)融資這一直接融資渠道，發(fā)揮股權(quán)融資在公司治理機制中的作用。

四、全面風(fēng)險管理視角下煤炭企業(yè)實施內(nèi)部審計的優(yōu)化路徑

1.審前準備階段優(yōu)化。

在全面風(fēng)險管理視角下煤炭企業(yè)的內(nèi)部審計部門實施內(nèi)審時，應(yīng)根據(jù)企業(yè)的戰(zhàn)略目標及當年的發(fā)展目標確定內(nèi)部審計目標，然后從宏觀角度識別煤炭企業(yè)存在的外部風(fēng)險和內(nèi)部風(fēng)險，確保識別的風(fēng)險不僅全面還應(yīng)客觀。隨后按照風(fēng)險發(fā)生的可能性和影響程度從定性和定量兩個方面對其進行評估。最后，煤炭企業(yè)內(nèi)審人員根據(jù)評估的風(fēng)險編寫審計計劃。

2.現(xiàn)場審計階段優(yōu)化。

在正式開始審計時，內(nèi)審人員應(yīng)立足于煤炭企業(yè)實際情況，確定對高頻率內(nèi)部風(fēng)險的審計重點，并展開一系列審計程序。在對每個高頻率內(nèi)部風(fēng)險采取有效措施后，評估剩余風(fēng)險，如果剩余風(fēng)險仍處于高水平，則應(yīng)采取有效措施加以應(yīng)對，做好風(fēng)險防范。

3.審計完成階段優(yōu)化。

內(nèi)部審計工作完成后，審計人員應(yīng)歸納整理各類資料，梳理內(nèi)審過程中發(fā)現(xiàn)的問題，并從全面風(fēng)險管理角度給出一定的參考意見，并且撰寫審計報告。審計報告內(nèi)容應(yīng)確保煤炭企業(yè)管理層能夠理解，并且能根據(jù)審計意見進行整改。煤炭企業(yè)內(nèi)部審計人員應(yīng)加大各部門后續(xù)問題整改的力度，確保所有整改都落實到位。為了確保整改效果，煤炭企業(yè)內(nèi)部審計人員應(yīng)創(chuàng)新審計整改策略，采用分級分類，上下聯(lián)動，專業(yè)協(xié)同式的跟蹤審計模式。

五、煤炭企業(yè)基于全面風(fēng)險管理視角下實施內(nèi)部審計的保障

為了促進煤炭企業(yè)優(yōu)化內(nèi)部審計，本文從全面風(fēng)險管理的視角為切入點，根據(jù)煤炭企業(yè)的戰(zhàn)略目標，構(gòu)建從事前控制，到事中監(jiān)督再到事后整改的閉環(huán)風(fēng)險模型，從定性和定量兩方面分析及防范風(fēng)險，進而促進煤炭企業(yè)良好運營。

1.建設(shè)全面風(fēng)險管理的文化系統(tǒng)。

（1）完善公司風(fēng)險管理制度。

首先，完善全面風(fēng)險管理制度。煤炭企業(yè)不僅應(yīng)明確內(nèi)部審計部門在風(fēng)險管理中的職責與權(quán)限，還應(yīng)明確內(nèi)部審計人員的職責與權(quán)限。完善的全面風(fēng)險管理制度一方面可以保護內(nèi)審職能的發(fā)揮，在進行風(fēng)險管理時可以提供獨立的評價及建議，進而加強煤炭企業(yè)風(fēng)險管理；另一方面，完善的風(fēng)險管理制度有利于形成有效的責任追究機制，保證相關(guān)責任的履行，進而促使各業(yè)務(wù)部門協(xié)同合作。

煤炭企業(yè)有必要針對企業(yè)風(fēng)險管理理念、流程、內(nèi)容等進行宣傳與全員培訓(xùn)，并且以實際風(fēng)險案例加深員工的認知。此外，煤炭企業(yè)人力資源部門應(yīng)制定配套的風(fēng)險管理行為準則，對企業(yè)各級員工進行指導(dǎo)，進而提升參與度。

（3）強化內(nèi)審人員的全面風(fēng)險管理意識。

首先煤炭企業(yè)應(yīng)根據(jù)經(jīng)營環(huán)境的變化，不僅應(yīng)制定相應(yīng)的全面風(fēng)險管理要求，還應(yīng)培育全面風(fēng)險管理理念。其次，煤炭企業(yè)應(yīng)加強宣傳和培訓(xùn)，讓內(nèi)部審計人員、業(yè)務(wù)人員、管理層等充分了解內(nèi)部審計的增值作用，從認識上強化企業(yè)人員對內(nèi)部審計的信任和依賴，提升內(nèi)審在企業(yè)中的地位。通過強化企業(yè)內(nèi)審人員的全面風(fēng)險管理意識，推進內(nèi)部審計部門重新定位審計目標。最后，組織專業(yè)風(fēng)險文化團隊，將風(fēng)險管理納入煤炭企業(yè)文化中，建設(shè)全面風(fēng)險管理的文化系統(tǒng)。

2.建立以全面風(fēng)險管理為導(dǎo)向的內(nèi)部審計風(fēng)險機制。

煤炭企業(yè)應(yīng)基于全面風(fēng)險管理視角建立內(nèi)部審計風(fēng)險機制，利用審計模型對企業(yè)經(jīng)營過程中的風(fēng)險進行評估，不僅能把握企業(yè)總體經(jīng)營情況，而且也能從整體上把握企業(yè)的風(fēng)險。此外，煤炭企業(yè)還應(yīng)建立風(fēng)險管理數(shù)據(jù)庫，首先將原始數(shù)據(jù)導(dǎo)入，然后基于全面風(fēng)險管理視角確定審計重點內(nèi)容，對內(nèi)審過程中遇到的重大問題、高風(fēng)險事項進行管理，持續(xù)更新數(shù)據(jù)庫，推動審計信息化建設(shè)。

3.提升內(nèi)部審計的獨立性。

首先，改變內(nèi)部審計的組織體制。煤炭企業(yè)可以構(gòu)建垂直——分級相結(jié)合的內(nèi)審組織體制，采用“上審下”與“同級審”相結(jié)合的交叉審計。所謂的“上審下”指的是總部的審計部門審計下屬單位；所謂的“同級審”指的是同級部門交叉審計；這樣不僅可以提升內(nèi)審的權(quán)威性，也能提升審計的獨立性。

其次，充分賦予內(nèi)部審計部門職責和權(quán)限。煤炭企業(yè)的董事會應(yīng)給予內(nèi)審人員獨立權(quán)限，建立專門的內(nèi)部審計通道，賦予利于內(nèi)審順利實施的權(quán)利，如有作出制止或者整改的權(quán)利。

同時，通過明確內(nèi)審人員的推選制度，減少煤炭企業(yè)管理層對內(nèi)審人員的影響，進而提升內(nèi)審的權(quán)威性和獨立性。

4.基于全面風(fēng)險管理視角優(yōu)化內(nèi)部審計工作流程。

首先，制定內(nèi)審工作計劃。煤炭企業(yè)根據(jù)自身風(fēng)險，以風(fēng)險為導(dǎo)向，采取系統(tǒng)化的方法識別和評估，然后科學(xué)制定審計計劃，在高風(fēng)險項目和一般項目之間做好平衡，合理分配審計資源，使得資源配置最優(yōu)。其次，確定審計重點內(nèi)容，規(guī)劃相應(yīng)的內(nèi)審流程。充分利用審計模型，基于風(fēng)險導(dǎo)向，結(jié)合煤炭行業(yè)的環(huán)境及內(nèi)部控制確定審計重點內(nèi)容，并且規(guī)劃最優(yōu)的內(nèi)審流程。然后，在內(nèi)審實施過程中加強控制。煤炭企業(yè)內(nèi)審部門在實施內(nèi)部審計時，應(yīng)根據(jù)風(fēng)險類型和該風(fēng)險性的重要程度確定應(yīng)對程序，綜合評估風(fēng)險。對于關(guān)鍵風(fēng)險點進行重點突出，并給出有針對性且可操作性的建議。最后，建立內(nèi)部審計結(jié)果運用機制。該機制的建立應(yīng)強調(diào)多部門協(xié)同，通過各業(yè)務(wù)部門與內(nèi)部審計部門相互交流溝通協(xié)調(diào)，確保信息的共享性以及交流的通暢性。此外，建立風(fēng)險信息預(yù)警制度，針對不同部門、不同項目，形成包含原因分析和整改建議的風(fēng)險預(yù)警方案，監(jiān)督各部門限期整改，進而提升審計效果和效率。

5.搭建內(nèi)部審計信息基礎(chǔ)平臺。

煤炭企業(yè)應(yīng)打造基于全面風(fēng)險管理的信息平臺，充分利用計算機技術(shù)輔助內(nèi)部審計實施。通過搭建內(nèi)部審計信息基礎(chǔ)平臺一方面可以提供風(fēng)險依據(jù)，并且能確保風(fēng)險信息暢通傳遞，企業(yè)業(yè)務(wù)部門也能及時應(yīng)對相關(guān)風(fēng)險，并且也能實時反饋。另一方面為開展審計工作提供了標準，而且也利于風(fēng)險評估，對風(fēng)險進行分類，進而確定風(fēng)險預(yù)警指數(shù)，方便企業(yè)及時采取相應(yīng)措施。