數(shù)字化背景下我國跨境電商的稅收征管問題研究

王興艷

【摘要】近年來我國跨境電商進口行業(yè)迅速成長，為我國國際貿(mào)易發(fā)展、國內(nèi)消費結(jié)構(gòu)升級、助力雙循環(huán)新發(fā)展格局做出了積極貢獻，并逐步成為拉動我國經(jīng)濟發(fā)展的主力軍。然而目前我國對于跨境電商行業(yè)的稅收征管措施卻未同步發(fā)展，存在執(zhí)法不力、監(jiān)管不足、稅收制度不匹配等問題，對國家稅收造成侵蝕。文章擬采用統(tǒng)計分析、案例分析等研究方法探究我國跨境電商交易存在的問題，并在此基礎(chǔ)上提出了優(yōu)化我國電商平臺的發(fā)展策略，為提高整體稅收遵從度作出指導(dǎo)性建議。

【關(guān)鍵詞】數(shù)字化；跨境電商；稅收征管

【中圖分類號】F812.42；F713.36

一、引言

我國跨境電商已誕生20多年，隨著互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的發(fā)展、消費結(jié)構(gòu)升級、政府監(jiān)管制度的創(chuàng)新，涌現(xiàn)出大量的跨境電商平臺。在5G、大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈及物聯(lián)網(wǎng)等信息數(shù)字技術(shù)覆蓋的數(shù)字化時代下，我國跨境電子商務(wù)貿(mào)易行業(yè)日趨呈現(xiàn)出高度數(shù)字化的特征，層次逐漸分級，交易規(guī)模不斷擴大[ 1 ]。據(jù)商務(wù)部發(fā)布的《中國電子商務(wù)報告》顯示，我國跨境電商持續(xù)引領(lǐng)全球，保持快速發(fā)展態(tài)勢，2020年及2021年全球貿(mào)易因新冠肺炎疫情受到較大影響，但我國跨境電商卻在危機中蓬勃發(fā)展，迎來了空前的發(fā)展機遇，成為穩(wěn)定全球貿(mào)易的主力軍。

近日，在商務(wù)部發(fā)布的《“十四五”電子商務(wù)發(fā)展規(guī)劃》中提出推進先進技術(shù)與我國電子商務(wù)的深度融合以促進我國跨境電商貿(mào)易的高質(zhì)量發(fā)展。在“互聯(lián)網(wǎng)+”和經(jīng)濟全球化的大環(huán)境下，跨境電商零售業(yè)務(wù)作為一種新型商業(yè)模式蓬勃發(fā)展，行業(yè)形態(tài)與現(xiàn)有稅收征管體制不匹配造成了稅收流失、行業(yè)發(fā)展不規(guī)范、與其他相關(guān)行業(yè)協(xié)調(diào)發(fā)展不完善等問題[ 2 ]。由此可見，分析我國目前跨境電商現(xiàn)狀以探究我國跨境電商稅收征管困境，完善跨境電商的稅收征管制度，規(guī)范跨境電商平臺管理，從多維度促進跨境電商行業(yè)健康可持續(xù)發(fā)展具有重大意義。

二、數(shù)字化背景下的跨境電商行業(yè)現(xiàn)狀

根據(jù)國家統(tǒng)計局和商務(wù)部等部門的公開數(shù)據(jù)顯示，近些年我國跨境電子商務(wù)行業(yè)蓬勃發(fā)展，即使2020年突發(fā)的新冠肺炎疫情也未能阻擋其強勁的發(fā)展態(tài)勢，逐步呈現(xiàn)流量碎片式、海外倉為主、支付國際化等發(fā)展特點[3]。

如圖1所示，近幾年來我國跨境電子商務(wù)進出口總額逐年擴大，自2017年“井噴式”增長后其增長幅度有所下降，呈穩(wěn)步上升趨勢。然而，在疫情反復(fù)的背景下，2021年我國跨境電商進出口總額達到1.98萬億元，較2020年的1.69萬億元同比增長17.16%，2020年我國的跨境電商進出口總額在可比口徑內(nèi)仍能達到31.3%的增長，近三年進出口總額達到規(guī)模的平均增速已到28.83%。

圖2顯示了近十年我國跨境電商交易規(guī)模發(fā)展趨勢，其中行業(yè)滲透率為我國跨境電商交易規(guī)模占進出口總額的比重，表示我國跨境電商行業(yè)的市場份額。如圖2所示，2011年我國跨境電商交易總額達1.7萬億元，占進出口總額的7.19%。經(jīng)過近年來信息技術(shù)的協(xié)同發(fā)展，截至2020年我國跨境電商的行業(yè)滲透率已接近四成，整體的行業(yè)滲透率仍然保持持續(xù)上升態(tài)勢。電子商務(wù)的飛速發(fā)展離不開數(shù)字化的支持，多種信息技術(shù)正在重構(gòu)國際貿(mào)易運營模式，給我國的跨境電商帶來了新的機遇和挑戰(zhàn)。

我國的跨境電子商務(wù)發(fā)展的20余年間，已經(jīng)分化出B2B、B2C、C2C多種模式。其中，B2B模式需要企業(yè)間的工商登記與稅務(wù)登記，在注冊成立、生產(chǎn)經(jīng)營、投資入股、合并解散等多個環(huán)節(jié)受到國家有關(guān)部門的監(jiān)管，其發(fā)展日趨成熟，現(xiàn)有阿里巴巴國際站就是其中最具代表性的典范。而B2C模式類似傳統(tǒng)行業(yè)中的零售行業(yè)，也是生活中消費者最常接觸的跨境電商模式。C2C在我國起步較晚，主要是以代購為典型代表的個人之間的銷售行為，目前還未形成有效的監(jiān)管機制。目前B2B模式在我國跨境電商市場中占據(jù)主導(dǎo)地位，然而，隨著大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈、人工智能等數(shù)字技術(shù)的普及，加之在線支付、物流體系的逐步完善，B2B、B2C的跨境電商零售模式增長勢頭強勁。圖3顯示了我國2013—2020年我國跨境電商業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)占比，進一步驗證了零售模式的發(fā)展?jié)摿?。如圖4所示，以天貓國際為代表的B2C模式在2021年中國跨境電商平臺市場中占比26.7%，考拉海淘及京東國際分別占比22.4%和11.3%，成為未來推動跨境電商高水平發(fā)展的“潛力股”。

三、跨境電商的稅收征管現(xiàn)狀

在跨境電商行業(yè)整體趨好的宏觀背景下，本文選取兩個典型案例進行重點分析，探究微觀視角下的跨境電商稅收征管困境。

（一）阿里巴巴國際站

從跨境電商平臺出發(fā)，目前在跨境電商模式中占據(jù)主導(dǎo)地位的B2B模式中，阿里巴巴國際站具有絕對性的研究代表意義[13]。作為連續(xù)8次被美國福布斯雜志評為“全球最佳”的B2B網(wǎng)站，其發(fā)展歷程緊緊圍繞著數(shù)字信息技術(shù)，這也是阿里巴巴國際站相比于其他B2B跨境電商平臺的優(yōu)勢所在，其主要表現(xiàn)在：

第一，阿里巴巴國際站具有最廣泛的客戶信息，海量客戶資源是其綜合實力的基礎(chǔ)，不僅為每一個客戶提供交易場所和買賣方信息，而且能夠提供多方位的一體化服務(wù)。第二，阿里巴巴國際站不斷開發(fā)試用新型數(shù)字信息技術(shù)，技術(shù)成為驅(qū)動其發(fā)展的強大動力。無論是賣家利用數(shù)字技術(shù)引流推廣占據(jù)首頁還是買家通過歷史記錄自動生成符合其個性化需求的商品推薦，阿里巴巴國際站利用新一代的數(shù)字技術(shù)向買家和賣家開放市場，使其高效率地完成跨境交易，更有效地利用資源，更好地匹配買家和賣家，并最終實現(xiàn)更高效的跨境交易過程。第三，阿里巴巴國際站很好地抓住了廣大的中小型外貿(mào)企業(yè)，通過大數(shù)據(jù)、云計算、人工智能等信息技術(shù)向中小微企業(yè)提供金融服務(wù)，幫助其緊跟數(shù)字化進程不斷發(fā)展壯大，進一步鞏固了其廣大的客戶基礎(chǔ)。

然而，在稅收征管方面，阿里巴巴國際站卻存在許多稅收漏洞及稅務(wù)風(fēng)險。比如數(shù)字型企業(yè)可以在無實體機構(gòu)的情形下開展虛擬業(yè)務(wù)，常設(shè)機構(gòu)的缺失加大了稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管難度。并且交易證明材料逐漸非紙質(zhì)化加大了甄別難度，部分中小型企業(yè)為逃避稅款向海關(guān)報送虛假業(yè)務(wù)信息，增加了海關(guān)資料審查方面的難度。我國對于數(shù)字產(chǎn)品稅收征管的政策欠缺誘發(fā)了企業(yè)的僥幸心理，在一定程度上也違背了稅收公平原則，扭曲了我國的國際貿(mào)易市場。

（二）天貓國際

天貓國際在國內(nèi)B2C跨境電商平臺中擁有著最大的市場份額，其市場優(yōu)勢主要體現(xiàn)在綜合成本低廉、客戶流量龐大。除此之外，天貓國際爭取多方合作，致力于打造一體化綜合跨境零售交易平臺。一方面與菜鳥物流合作建設(shè)海外倉，利用電子信息技術(shù)打造多種跨境物流服務(wù)。另一方面，積極完善訂單支付系統(tǒng)，仿發(fā)票三聯(lián)式推出“三單系統(tǒng)”，將支付單、物流單、訂單合一，加強與政府間的合作，便于稅務(wù)機關(guān)的稅收征管。然而，天貓國際的商家雖然在入駐時需要具有海外零售資質(zhì)，但是平臺對其產(chǎn)品卻不能實現(xiàn)有效的監(jiān)督管理，入駐品牌仍然可以在該平臺以較低的入駐成本謀取不正當(dāng)稅收利益。比如，有業(yè)內(nèi)人士透露，海量的品牌資源可能使得入駐審核出現(xiàn)瑕疵，政策漏洞及趨利心理可能會引發(fā)賣假貨等侵犯消費者權(quán)益的行為，且實際稅率的增加最終仍然會轉(zhuǎn)嫁至消費者。

同樣地，天貓國際仍然在稅收征管方面存在缺陷。一方面是數(shù)字虛擬產(chǎn)品的征稅要素難以界定，另一方面是稅收管轄權(quán)難以界定。其中數(shù)字虛擬產(chǎn)品的征稅要素難以界定體現(xiàn)在我國對于數(shù)字產(chǎn)品的稅收政策還存在“真空”狀態(tài)，給予部分入駐品牌一定的逃稅空間，造成不同行業(yè)間的稅收不公平。稅收管轄權(quán)難以界定主要體現(xiàn)在跨境交易的特殊性上，部分數(shù)字虛擬產(chǎn)品跨境交易并不需要“常設(shè)機構(gòu)”，無實務(wù)的跨境交易中傳統(tǒng)來源地識別標(biāo)準已不再適用當(dāng)下的稅收經(jīng)濟環(huán)境，居民企業(yè)或個人的判斷標(biāo)準無法準確界定跨境電商之間的納稅主體。

四、數(shù)字化背景下跨境電商稅收征管現(xiàn)存問題

（一）稅收管轄權(quán)難以判定

數(shù)字化背景下的跨境電商發(fā)展迅猛，但其虛擬化的行業(yè)特點使得稅務(wù)機關(guān)很難將其與現(xiàn)有稅收政策對應(yīng)起來，導(dǎo)致稅收管轄權(quán)的界定不清晰，適用不準確。從國際上看，跨境交易中各個國家的稅收管轄權(quán)受到挑戰(zhàn)。在國際貿(mào)易中，我國以收入來源地規(guī)則作為確認稅收管轄權(quán)的政策依據(jù)，該原則在國際上也得到許多國家的普遍認可。但在數(shù)字化背景下跨境電商的交易活動主要依托于虛擬的網(wǎng)絡(luò)化技術(shù)，規(guī)避各國達成的稅收管轄協(xié)議對于跨境企業(yè)來說更加容易，實物商品的缺失使所得來源地的判斷標(biāo)準無實際可行的依據(jù)，造成國際間的稅收征管漏洞，侵蝕各個國家的稅收利益。

從國家層面上看，各國實施稅收征管時應(yīng)用最為廣泛的居民稅收管轄權(quán)在數(shù)字化新型跨境電商貿(mào)易中難以準確應(yīng)用。數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展為個人及企業(yè)在規(guī)避稅收居民身份上提供了便利，尤其是在實體企業(yè)缺失的情況下稅務(wù)機關(guān)更難以實施有效的稅收監(jiān)管，而個人的經(jīng)濟活動也更多依賴于信息技術(shù)等電子化載體，從一定程度上為個人規(guī)避居民應(yīng)稅收入創(chuàng)造了有利條件，加大了地方稅務(wù)機關(guān)對個人的監(jiān)管難度。

（二）稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移

在國際貿(mào)易中，稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移一直是亙古不變的核心問題?？缇辰灰妆旧淼男袠I(yè)復(fù)雜性就已經(jīng)決定了其稅收征管具有一定的難度，不僅需要協(xié)調(diào)各方的稅收利益，還要避免雙重征稅或者是雙重不征稅問題。在各類數(shù)字信息技術(shù)的加持下，跨境電商的稅收征管更顯不易。一方面，新興的數(shù)字產(chǎn)品及服務(wù)并未明確納入我國的稅收征管范圍中，界定不清晰的結(jié)果是數(shù)字產(chǎn)品及服務(wù)不具有可稅性，部分行業(yè)的稅收“真空”狀態(tài)引發(fā)了行業(yè)亂象，擾亂正常的國際貿(mào)易秩序。另一方面，無形資產(chǎn)的流動在數(shù)字化背景下變得更加隱匿，對于無形商品或者服務(wù)的估計計稅政策也存在著諸多不足，相關(guān)稅收征管政策給予其較為寬廣的稅收策劃空間，無論是納稅人主觀籌劃還是稅收征管措施中的客觀條件，都加劇了跨境電商的稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移風(fēng)險。

（三）稅源監(jiān)控問題

我國目前的稅收制度主要是基于傳統(tǒng)的經(jīng)濟形式以此確認的課稅要素、稅目稅率、征管程序大多僅適用于實體經(jīng)濟交易。數(shù)字經(jīng)濟高速發(fā)展的時代背景下，數(shù)字產(chǎn)品與無形商品的市場份額逐漸擴大，傳統(tǒng)實體經(jīng)濟的稅收政策無法將其納入征稅范圍，無法對稅源進行監(jiān)控管理，進而影響海關(guān)確定納稅人、商品名目、適用稅率及相應(yīng)的應(yīng)稅實體。例如，對于許多新型的數(shù)字共享商業(yè)模式，我國并沒有與之相對應(yīng)的稅收政策，稅源的監(jiān)管出現(xiàn)無理可據(jù)、無法可依的困境，稅基狀況無法得到科學(xué)的控制。此外，海關(guān)對跨境電商零售進口商品的監(jiān)管水平較低，與井噴式增加的跨境電商交易訂單存在不匹配問題，征管水平的不足也加大了稅務(wù)機關(guān)在稅源監(jiān)控方面的難度。在碎片化的跨境交易中企業(yè)具備拆分訂單已到達減輕稅負目的的強烈動機，從源頭上就難以達到監(jiān)控稅源和防止偷逃稅的稅收目標(biāo)。

五、完善我國跨境電商稅收征管的思考

（一）加強頂層設(shè)計

目前我國跨境電商稅收政策在數(shù)字化的時代背景下存在較多不足，在頂層設(shè)計上還有待加強。一是就我國現(xiàn)有的《電子商務(wù)法》《海關(guān)法》可以進行一些帶有數(shù)字特征的補充與修訂，在鼓勵跨境電商蓬勃發(fā)展的基礎(chǔ)上增加對數(shù)字產(chǎn)品等課稅要素的界定，適當(dāng)新增數(shù)字產(chǎn)品及服務(wù)相關(guān)的稅目和稅率，更新應(yīng)稅商品品類來適應(yīng)市場經(jīng)濟的發(fā)展，縮小部分商品的國內(nèi)外價差，降低偷逃稅風(fēng)險，促進稅收公平。二是從稅收管轄權(quán)的角度出發(fā)，積極參與新一代國際跨境電商規(guī)則的討論與制定，雖然我國現(xiàn)在已然成為跨境電商第一大國，但數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展與之相比稍顯滯后，加強國際稅收合作是解決稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移的有效方式。三是完善有關(guān)具體的稅收原則，如所得來源地原則需要針對跨境電商專門作出新的定義，對于那些沒有實體的產(chǎn)品及服務(wù)，或者是沒有常設(shè)機構(gòu)的企業(yè)，需要將經(jīng)濟效益顯著的企業(yè)納入常設(shè)機構(gòu)的范圍，當(dāng)用戶活躍度超過一定的界值就應(yīng)當(dāng)將其劃為我國的境內(nèi)非居民企業(yè)的常設(shè)機構(gòu)。所有的改進措施目的均在于盡可能把數(shù)字產(chǎn)品融入稅收法律范疇內(nèi)，從稅源、稅目、稅率、程序多方面實現(xiàn)跨境電商稅收征管的“有法可依”。

（二）反偷逃稅管理體系建設(shè)

反偷逃稅工作一直是國際貿(mào)易中重點關(guān)注的問題，規(guī)范跨境電商中的避偷逃稅行為，既需要全面綜合的稅收政策，又離不開稅收征管信息技術(shù)水平的提升。比如無形資產(chǎn)的跨境稅收征管，稅收政策仍然使用的是估價方法，需要在稅法中完善其定義，深入分析數(shù)字化背景下無形資產(chǎn)對利潤分配的可能影響路徑，在稅收政策中記入相關(guān)參考案例，保障關(guān)聯(lián)企業(yè)間的交易有合理依據(jù)進行價格調(diào)整，進而合理確定計稅基礎(chǔ)。反偷逃稅技術(shù)偵查措施受到當(dāng)前數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀的限制，相關(guān)的偵查技術(shù)人員成為反偷逃稅人才建設(shè)中的關(guān)鍵一環(huán)。建設(shè)一支高水平、復(fù)合型的專業(yè)稅務(wù)人員隊伍，不僅需要稅務(wù)機關(guān)人員的專業(yè)稅務(wù)水平，對于信息技術(shù)的開發(fā)和整合應(yīng)用也同樣重要。只有在頂層設(shè)計和技術(shù)水平上均緊跟數(shù)字時代的發(fā)展步伐，跨境電商的稅收征管情況才會逐漸趨于規(guī)范化、專業(yè)化。

（三）完善跨境電商監(jiān)管體系

除了跨境電商稅收征管政策的完善及稅收征管原則的改進外，跨境電商的監(jiān)管體系需要隨著數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展不斷完善?？缇畴娚痰谋O(jiān)管體系涵蓋稅務(wù)機關(guān)、海關(guān)、工商多個部門，其完善舉措也是多方面、一體化的。首先，稅務(wù)部門可以利用工商部門注冊登記信息完善稅務(wù)征管體系中的跨境電商平臺信息，在提高稅務(wù)登記率的同時獲得IP地址，從根源上獲得相應(yīng)的稅源監(jiān)控基礎(chǔ)信息。其次，充分利用數(shù)字經(jīng)濟帶給稅收監(jiān)管方面的技術(shù)支持，利用大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈、云計算等信息技術(shù)服務(wù)于跨境電商的稅收征管，提高征管水平及效率。最后充分關(guān)注自然人的稅收管理，在我國納稅意識普遍薄弱的情況下，推進跨境電商平臺經(jīng)營的自然人個體稅收征管尤為重要。在目前以票控稅的稅收征管體系下，建立和改進我國電子發(fā)票平臺，逐步構(gòu)建針對予跨境電商海量信息稅收信息數(shù)據(jù)庫，是促進跨境稅收征管的必然要求。

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